Baudenkmal

Inhaltsverzeichnis

1 Gebäude dient der Einkünfteerzielung
2 Gebäude dient eigenen Wohnzwecken
3 Umwidmung (Schaffung einer Eigentumswohnung in bisher ungenutzten Dachboden)
4 Wechsel von der Selbstnutzung zur Einkünfteerzielung
5 Voraussetzung der Steuerbegünstigungen
6 Übersicht über die zuständigen Bescheinigungsbehörden
7 Begünstigung gem. § 7f EStG
8 Literaturhinweise

1. Gebäude dient der Einkünfteerzielung

Ist ein im Inland belegenes Gebäude oder ein Gebäudeteil nach den jeweiligen landesrechtlichen Vorschriften ein Baudenkmal, kann der Stpfl. abweichend von § 7 Abs. 4 und 5 EStG (→ Gebäudeabschreibung) jeweils bis zu 9 % der Herstellungskosten für Baumaßnahmen im Jahr der Herstellung und in den folgenden sieben Jahren absetzen (§ 7i Abs. 1 EStG i.d.F. von 2011). In den folgenden vier Jahren können jeweils bis zu 7 % der Herstellungskosten abgesetzt werden. Bemessungsgrundlage sind die Herstellungskosten für Baumaßnahmen, die nach Art und Umfang zur Erhaltung des Gebäudes als Baudenkmal oder zu seiner sinnvollen Nutzung erforderlich sind. Dies gilt auch für Anschaffungskosten, die auf die Baumaßnahmen entfallen, soweit die begünstigten Maßnahmen nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Kaufvertrags durchgeführt werden (§ 7i Abs. 1 Satz 5 EStG). Der eigentliche Kaufpreis wird durch § 7i EStG nicht begünstigt. Zuschüsse der Denkmalbehörde mindern die Bemessungsgrundlage für die erhöhte AfA (§ 7i Abs. 1 Satz 7 EStG).

Die erhöhten Absetzungen können auch für einzelne Baumaßnahmen als Teilherstellungskosten vorgenommen werden, wenn diese Baumaßnahme abgeschlossen ist und von anderen Baumaßnahmen abgegrenzt werden kann, H 7i EStH 2013 (Teil-HK). Instandhaltungs- und Modernisierungsaufwendungen (»Erhaltungsaufwendungen«), die in ihrer Gesamtheit nicht zu einer deutlichen Erhöhung des Gebrauchswerts führen, aber nach Art und Umfang zur Erhaltung des Gebäudes oder Gebäudeteils als Baudenkmal oder zu seiner sinnvollen Nutzung erforderlich sind, können entweder sofort als Betriebsausgaben (BA) bzw. Werbungskosten (WK) abgezogen werden oder als BA (WK) gem. § 11b Satz 1 EStG auf zwei bis fünf Jahre gleichmäßig verteilt werden.

2. Gebäude dient eigenen Wohnzwecken

Für zu eigenen Wohnzwecken genutzte Baudenkmäler ist § 10f Abs. 1 EStG anzuwenden. Die maßgeblichen Aufwendungen sind mit jährlich 9 % im Jahr der Fertigstellung und in den neun folgenden Kalenderjahren wie Sonderausgaben abziehbar, wenn die Voraussetzungen des § 7i EStG vorliegen. Diese Steuervergünstigung ist auf ein Objekt (Ehegatten: zwei Objekte) begrenzt (§ 10f Abs. 3 Satz 2 EStG). Die Steuervergünstigung nach § 10f EStG kommt auch für Wohnungen in Betracht, für die die → Eigenheimzulage beansprucht wird. Voraussetzung dafür ist allerdings, dass der Stpfl. die Aufwendungen nicht in die Bemessungsgrundlage nach dem EigZulG einbezogen hat (§ 10f Abs. 1 Satz 2 EStG). Zur Abschaffung der Eigenheimzulage ab dem 1.1.2006 siehe → Eigenheimzulage. Während § 10e EStG nur noch bei Anschaffungen vor dem 1.1.2006 galt, ist § 10f EStG unbefristet anwendbar. Werden Teile einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung unentgeltlich zu Wohnzwecken überlassen, wirkt sich dies nicht steuerschädlich aus (vgl. § 10f Abs. 1 Satz 4 EStG).

Erhaltungsaufwendungen an einem zu eigenen Wohnzwecken genutzten Baudenkmal können gem. § 10f Abs. 2 Satz 1 EStG im Kalenderjahr des Abschlusses der Maßnahme und in den folgenden neun Jahren jeweils bis zu 9 % als Sonderausgaben abgezogen werden, soweit die Aufwendungen nicht zu den Betriebsausgaben oder Werbungskosten gehören.

3. Umwidmung (Schaffung einer Eigentumswohnung in bisher ungenutzten Dachboden)

Wenn damit eine Vermehrung eines umbauten Raums verbunden ist, wäre die Maßnahme nach §§ 7i Abs. 3 EStG i.V.m. § 7h Abs. 3 EStG nicht begünstigt. Dennoch stellt die Verwaltung (s. OFD Nordrhein-Westfalen, DStR 2015, 2850) auf das Gebäude im Ganzen ab und gewährt die erhöhten Absetzungen.

4. Wechsel von der Selbstnutzung zur Einkünfteerzielung

Wird von der Selbstnutzung zur Vermietung gewechselt, können anstatt der Sonderausgaben nach § 10f EStG die erhöhten Absetzungen für Abnutzung nach § 7i EStG in Anspruch genommen werden. Der (im Verteilungszeitraum) noch nicht berücksichtigte Teil der Erhaltungsaufwendungen kann im Jahr des Übergangs in voller Summe wie Sonderausgaben abgezogen werden (§ 10f Abs. 2 Satz 3 EStG). Für den Abzug kommt es darauf an, welche Nutzung im Jahr der Nutzungsänderung dominiert. Allerdings ist nur der Teil der AK/HK abziehbar, der auf den Zeitraum nach dem Nutzungswechsel entfällt. Dabei ist die Differenz zwischen den AK/HK und den bisherigen Abzugsbeträgen nach § 10f EStG anzusetzen (vgl. BFH vom 14.2.1989, IX R 109/84, BStBl II 1989, 922). Die Höhe der erhöhten Absetzung nach § 7i EStG (9 % oder 7 %) richtet sich danach, im welchem Jahr nach dem Abschluss der Maßnahme die Nutzungsänderung erfolgt.

5. Voraussetzung der Steuerbegünstigungen

Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerbegünstigungen der §§ 7i und 10f EStG ist gem. § 7i Abs. 2 Satz 1 und § 10f Abs. 1 Satz 1 EStG das Vorliegen einer Bescheinigung der nach Landesrecht zuständigen oder von der Landesregierung bestimmten Stelle, die die Klassifizierung als Baudenkmal und die Erforderlichkeit der Aufwendungen nachweist. Dementsprechend sind die Baumaßnahmen in Abstimmung mit der zuständigen Stelle durchzuführen (§ 7i Abs. 1 Satz 6 EStG).

Liegt die Bescheinigung der zuständigen Behörde noch nicht vor, jedoch eine Eingangsbestätigung des Antrags auf die Ausstellung einer Bescheinigung, darf das Finanzamt nach dem Beschluss des BFH (vom 20.7.2010, X B 70/10, BFH/NV, 2007) die Berücksichtigung der Steuerbegünstigung nicht allein aufgrund des Fehlens der Bescheinigung ablehnen. Vielmehr handelt es sich bei der Bescheinigung um einen Grundlagenbescheid, und das Finanzamt muss in eigenem Ermessen prüfen, ob ein Abzugsbetrag im Wege der Schätzung gem. § 155 Abs. 2 i.V.m. § 162 Abs. 5 AO anzusetzen ist. Das Bayerische Landesamt für Steuern reagierte auf den BFH-Beschluss mit einem Nichtanwendungserlass (vom 22.7.2011, S 2198b.2.1-9/9 St32, DStR, 1781), wonach es sich bei der Bescheinigung um eine materiellrechtliche Tatbestandsvoraussetzung handelt und eine Steuerbegünstigung ohne Vorlage der Bescheinigung nicht gewährt werden kann. Dies gilt auch für den Ansatz der Steuerbegünstigungen in Lohnsteuerermäßigungsverfahren und bei der Feststellung von Vorauszahlungen.

Gegen den Nichtanwendungserlass des Bayerischen Landesamts für Steuern richtet sich zum einen der Beschluss des FG Sachsen vom 5.6.2012 (1-V 262/12). Das FG zweifelt an der Begründung der Ablehnung der Steuerbegünstigung seitens des FA auf Grundlage des Nichtanwendungserlasses. In diesem Fall lag im Rahmen eines Lohnsteuerermäßigungsverfahrens ebenfalls nur eine Eingangsbestätigung des Antrags vor, jedoch waren die begünstigten Baumaßnahmen bereits vor dem Streitjahr abgeschlossen. Zum anderen bestätigt auch das Urteil des FG Sachsen vom 22.2.2012 (2 K 42/12) die Einschätzung des BFH (Beschluss vom 20.7.2010, X B 70/10, BFH/NV, 2007), wonach das Finanzamt den Ansatz der Steuerbegünstigung im Wege der Schätzung zu prüfen hat.

Darüber hinaus entscheidet das Finanzamt in eigener Kompetenz (insoweit keine Bindungswirkung) über zwei Fragen:

• die persönliche Abzugsberechtigung (BFH vom 6.3.2001, BStBl II 2001, 796) und

• die Herstellungskosten (BFH/NV 2001, 1397).

6. Übersicht über die zuständigen Bescheinigungsbehörden

Das BMF-Schreiben vom 8.10.2009 (BStBl I 2009, 146, zuletzt geändert durch Gesetz vom 1.4.2015 (BGBL 2015, 434)) enthält eine Übersicht über die zuständigen Bescheinigungsbehörden bei Inanspruchnahme der Steuerbegünstigung für Baudenkmale (§§ 7i, 10f, 11b, § 52 Abs. 23b und 27 EStG) oder für schutzwürdige Kulturgüter (§ 10g, § 52 Abs. 27a EStG).

7. Begünstigung gem. § 7f EStG

§ 7f EStG ist für selbstgenutzte Gebäude anwendbar, die die Voraussetzungen der §§ 7h, 7i EStG erfüllen. Danach können im VZ der abgeschlossenen Baumaßnahme und in den folgenden neun (9) VZ bis zu 9 % der Kosten wie Sonderausgaben abgezogen werden. Erfasst werden dabei Herstellungskosten für Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen im Sanierungs- bzw. Denkmalgebiet Für Anschaffungskosten sind besondere Voraussetzungen erforderlich, die durch einen Grundlagenbescheid festgelegt werden.

Gem. § 7f Abs.1 EStG kann jeder wirtschaftliche Eigentümer die Begünstigung in Anspruch nehmen, wobei der Vorbehaltsnießbrauch nach Verlust des Eigentums allein nicht zum Abzug berechtigt (so schon BFH, BStBl II 2000, 635). Erforderlich ist die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken.

Auch Erhaltungsaufwendungen sind förderwürdig (§ 10f Abs. 2 EStG). Beim Übergang des selbstgenutzten Gebäudes zur Vermietung ist der noch nicht berücksichtigte Teil der Erhaltungsaufwendungen im VZ des Übergang in einer Summe wie Sonderausgaben abzugsfähig (§ 10f Abs. 2 Satz 3 EStG).

Gem. § 10f Abs. 3 und Abs. 4 EStG gibt es Objektbeschränkungen (ein Gebäude; für Ehegatten zwei Gebäude).

8. Literaturhinweise

Büchner u.a., Steuerliche Förderung von denkmalgeschütztem Eigentum, DStR 2004, 2169; Erhard in Blümich, EStG/KStG/GewStG, 115. A., § 10f EStG, Rn. 29; Beck, DStR 2009, 1412 und ders., DStR 2011, 1702, Umfang der Bindungswirkung. Schmidt/Kulosa (2021), § 10f

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.