Dauerfristverlängerung bei der USt

Inhaltsverzeichnis

1 Wirkung der Dauerfristverlängerung
2 Antragstellung
3 Antragsfrist
4 Zeitliche Wirkung der Dauerfristverlängerung
5 Besonderheiten für Monatszahler
5.1 Berechnung der Sondervorauszahlung
5.2 Festsetzung eines Verspätungszuschlags
5.3 Sondervorauszahlung bei Aufnahme der unternehmerischen Tätigkeit im Laufe des vorangegangenen Kalenderjahres
5.4 Sondervorauszahlung bei Aufnahme der unternehmerischen Tätigkeit im laufenden Kalenderjahr
5.5 Zahlung und Anrechnung der Sondervorauszahlung
6 Widerruf der Dauerfristverlängerung in Insolvenzfällen
7 Literaturhinweise

1. Wirkung der Dauerfristverlängerung

In § 18 Abs. 6 UStG hat der Gesetzgeber die Möglichkeit eingeräumt, die Fristen für die Abgabe der Voranmeldungen (→ Voranmeldung) und für die Entrichtung der Vorauszahlungen um einen Monat zu verlängern. Das Verfahren der Dauerfristverlängerung ist in den §§ 46 bis 48 UStDV geregelt (s.a. Abschn. 18.4 UStAE).

2. Antragstellung

Nach § 48 Abs. 1 Satz 2 UStDV ist der Antrag auf Dauerfristverlängerung/die Anmeldung der Sondervorauszahlung regelmäßig nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln (Abschn. 18.4 Abs. 2 UStAE).

Zur Vermeidung von unbilligen Härten kann das FA auf Antrag auf eine elektronische Übermittlung verzichten (vgl. Abschn. 18.1 Abs. 1 UStAE). In diesem Fall hat der Unternehmer den Antrag auf Dauerfristverlängerung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck USt 1 H zu stellen (Abschn. 18.4 Abs. 2 UStAE).

Mit BMF-Schreiben vom 1.11.2023 (BStBl I 2023, 1970) werden im USt-Voranmeldungs- und -Vorauszahlungsverfahren für die Voranmeldungszeiträume ab Januar 2024 u.a. die Vordruckmuster USt 1 H (Antrag auf Dauerfristverlängerung und Anmeldung der Sondervorauszahlung 2024) und USt 5 E (Anleitung zum Antrag auf Dauerfristverlängerung/zur Anmeldung der Sondervorauszahlung 2024) bekannt gegeben.

Die Verpflichtung eines Unternehmers, seine Umsatzsteuer-Voranmeldungen – und somit auch den Antrag auf Dauerfristverlängerung sowie die Anmeldung der Sondervorauszahlung – dem Finanzamt grundsätzlich durch Datenfernübertragung elektronisch zu übermitteln, ist verfassungsgemäß. Beantragt der Unternehmer, zur Vermeidung von unbilligen Härten die Umsatzsteuer-Voranmeldungen (weiterhin) nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck in Papierform abgeben zu dürfen, muss das Finanzamt diesem Antrag entsprechen, wenn dem Unternehmer die elektronische Datenübermittlung der Umsatzsteuer-Voranmeldungen wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist (BFH-Urteil vom 14.3.2012, XI R 33/09, BStBl II 2012, 477; Pressemitteilung des BFH Nr. 24/12 vom 11.4.2012, LEXinform 0437795 und Anmerkung vom 17.4.2012, LEXinform 0632841).

3. Antragsfrist

Das Verfahren des § 48 UStDV besagt, dass der Unternehmer nicht erst für den Beginn eines Kj. die Dauerfristverlängerung beantragen kann, sondern die Fristverlängerung bis zu dem Zeitpunkt zu beantragen hat, an dem die Voranmeldung, für die die Fristverlängerung erstmals gelten soll, nach § 18 Abs. 1, 2 und 2a UStG abzugeben ist.

Abb.: Wirkung der Dauerfristverlängerung

4. Zeitliche Wirkung der Dauerfristverlängerung

Der Fristverlängerungsantrag des Unternehmers muss vom FA nicht ausdrücklich genehmigt werden (Abschn. 18.4 Abs. 1 Satz 1 UStAE). Solange das FA die Dauerfristverlängerung nicht ablehnt, kann der Unternehmer die beantragte Dauerfristverlängerung in Anspruch nehmen (Abschn. 18.4 Abs. 1 Satz 2 UStAE). Eine nicht ausdrücklich abgelehnte Dauerfristverlängerung wirkt so lange, bis sie seitens des FA bzw. seitens des Unternehmers widerrufen wird. Der Antrag auf Dauerfristverlängerung muss daher vom Unternehmer nicht jährlich wiederholt werden, da die Dauerfristverlängerung regelmäßig auch für die folgenden Kj. gilt (Abschn. 18.4 Abs. 3 Satz 1 UStAE).

Hinweis:

5. Besonderheiten für Monatszahler

5.1. Berechnung der Sondervorauszahlung

Die Dauerfristverlängerung ist bei einem Monatszahler (→ Voranmeldung) nur unter der Auflage zu gewähren, dass dieser eine Sondervorauszahlung auf die Steuer eines jeden Kj. entrichtet (§ 47 Abs. 1 UStDV). Die Sondervorauszahlung beträgt ein Elftel der Summe der Vorauszahlungen für das vorangegangene Kj.

Während der Geltungsdauer der Fristverlängerung hat der Unternehmer, der die Voranmeldungen monatlich zu übermitteln hat, die Sondervorauszahlung für das jeweilige Kj., für das die Dauerfristverlängerung gilt, bis zum 10. Februar zu berechnen, anzumelden und zu entrichten (§ 48 Abs. 2 UStDV; Abschn. 18.3 Abs. 3 Satz 2 UStAE; Zeile 7 und 8 des Vordrucks USt 1 H).

Beispiel 1:

Lösung 1:

5.2. Festsetzung eines Verspätungszuschlags

Die USt-Sondervorauszahlung, die ein zur Abgabe monatlicher USt-Voranmeldungen verpflichteter Unternehmer zu berechnen, anzumelden und zu entrichten hat, wenn das FA ihm die Fristen für die Abgabe der USt-Voranmeldungen und für die Entrichtung der USt-Vorauszahlungen um einen Monat verlängert hat, ist eine Steueranmeldung. Daher kann die Finanzbehörde als Sanktion gegen die verspätete Erfüllung der Verpflichtung zur Berechnung, Anmeldung und Entrichtung einer USt-Sondervorauszahlung einen Verspätungszuschlag festsetzen (BFH Urteil vom 7.7.2005, V R 63/03, BStBl II 2005, 813; Abschn. 18.4 Abs. 3 UStAE).

Die USt-Sondervorauszahlung stellt – ebenso wie die regulären USt-Vorauszahlungen im Voranmeldungsverfahren – eine Steuervorauszahlung für das jeweilige Kj. dar (§ 47 Abs. 1 UStDV). Sie ist auf die Vorauszahlung für den letzten Voranmeldungszeitraum des betreffenden Kj. anzurechnen (§ 48 Abs. 4 Satz 1 UStDV).

Die USt-Sondervorauszahlung tritt folglich nur in Kombination mit dem monatlichen USt-Voranmeldungsverfahren auf. Die Anmeldung der USt-Sondervorauszahlung nach § 48 Abs. 2 UStDV ist deshalb systematisch und organisatorisch in das reguläre Voranmeldungsverfahren eingegliedert. So richtet sich die Frist zur Anmeldung der USt-Sondervorauszahlung nach der gesetzlichen Frist für die erste reguläre USt-Voranmeldung des Kj. (§ 48 Abs. 2 Satz 1 UStDV). Mit der Anrechnung der USt-Sondervorauszahlung auf die Vorauszahlung für den letzten Voranmeldungszeitraum des betreffenden Kj. – mithin in der Regel für den Monat Dezember (vgl. Abschn. 18.4 Abs. 5 Satz 1 und 2 UStAE) – besteht ferner eine unmittelbare Verknüpfung der Zahlungsstränge.

Formal betrachtet ist die USt-Sondervorauszahlung nach § 48 Abs. 1 UStDV zwar gesondert anzumelden. Allerdings ist die Anmeldung der USt-Sondervorauszahlung inhaltlich eine fristgestaltende Komponente für das unterjährige USt-Voranmeldungsverfahren und auch insofern Teil desselben (s. BT-Drs. 19/28925, 87).

Um diesen Besonderheiten Rechnung zu tragen, wird durch das Gesetz zur Modernisierung der Entlastung von Abzugsteuern und der Bescheinigung der Kapitalertragsteuer (Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz – AbzStEntModG) vom 2.6.2021 (BGBl I 2021, 1259) die Ausnahmeregelung des § 152 Abs. 3 Nr. 4 AO um die jährlich abzugebende Anmeldung der USt-Sondervorauszahlung nach § 48 Abs. 2 UStDV ergänzt, sodass § 152 Abs. 2 AO im genannten Bereich insgesamt keine Anwendung findet. Hierdurch wird eine einheitliche Regelung im Bereich des USt-Voranmeldungsverfahrens sichergestellt. Die Frage, ob Verspätungszuschläge im Rahmen des USt-Voranmeldungsverfahrens festgesetzt werden können, bestimmt sich in diesen Fällen damit nach § 152 Abs. 1 AO (s.a. AEAO zu § 152 Nr. 2).

Durch die Ergänzung des § 152 Abs. 8 AO um eine neue Nr. 5 wird klargestellt, dass der Verspätungszuschlag bei verspäteter Abgabe der Anmeldung über die USt-Sondervorauszahlung nach § 48 Abs. 2 UStDV nicht nach § 152 Abs. 5 Satz 1 AO, sondern nach § 152 Abs. 8 Satz 2 AO zu berechnen ist.

Auch in diesem Zusammenhang wird der inhaltlichen Abhängigkeit beider Verfahren nur dann Rechnung getragen, wenn auch für die Anmeldung der USt-Sondervorauszahlung die Sonderregelung für Steueranmeldungen in § 152 Abs. 8 AO zur Anwendung kommt. Die in § 152 Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 AO der aktuellen Fassung verwendete Formulierung »vierteljährlich oder monatlich abzugebende Steueranmeldungen« könnte zwar als Überbegriff für das unterjährige USt-Voranmeldungsverfahren zu verstehen sein. Um Unsicherheiten in der Rechtsanwendung zu vermeiden, wird jedoch zur Klarstellung die eingangs dargestellte Ergänzung vorgenommen. In der Folge findet § 152 Abs. 8 AO dann ausdrücklich auch auf die Anmeldung der USt-Sondervorauszahlung nach § 48 Abs. 2 UStDV Anwendung (s.a. AEAO zu § 152 Nr. 8).

Wenn ein Unternehmer einen Antrag auf Dauerfristverlängerung später als zu dem in § 48 Abs. 1 UStDV vorgegebenen Zeitpunkt abgibt, darf kein Verspätungszuschlag festgesetzt werden, denn der Unternehmer ist nicht gesetzlich verpflichtet, sondern lediglich berechtigt, einen Antrag auf Dauerfristverlängerung zu stellen (BFH Urteil vom 26.4.2001, V R 9/01, BFH/NV 2001, 1167, LEXinform 0572521; s.a. OFD Frankfurt vom 30.1.2006, S 7348 A – 6 – St I 1.30, UR 2006, 491, LEXinform 5230023).

5.3. Sondervorauszahlung bei Aufnahme der unternehmerischen Tätigkeit im Laufe des vorangegangenen Kalenderjahres

In § 47 Abs. 2 UStDV ist geregelt, wie zu verfahren ist, wenn der Unternehmer seine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit nur in einem Teil des vorangegangenen Kj. ausgeübt hat. Hierbei ist zunächst die tatsächliche Summe der in diesem Zeitraum geleisteten Vorauszahlungen in eine Jahressumme umzurechnen. Angefangene Kalendermonate sind hierbei als volle Kalendermonate zu behandeln. Die Sondervorauszahlung beträgt dann ein Elftel dieser Jahressumme.

5.4. Sondervorauszahlung bei Aufnahme der unternehmerischen Tätigkeit im laufenden Kalenderjahr

Hat der Unternehmer seine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit erst im laufenden Kj. begonnen und beantragt er die Dauerfristverlängerung, so ist gem. § 47 Abs. 3 UStDV die Sondervorauszahlung auf der Grundlage der zu erwartenden Vorauszahlungen dieses Kj. zu berechnen. Eine genaue Regelung, wie diese Berechnung durchzuführen ist, sieht Abs. 3 allerdings nicht vor. Fest steht nur, dass die Höhe der Sondervorauszahlung geschätzt werden muss. Wie hierbei zu verfahren ist, ergibt sich aus dem bundeseinheitlichen Vordruck USt 1 H. Hier schreibt die Verwaltung in der Anleitung zum Vordruck USt 1 H vor (Vordruck USt 5 E), dass die Sondervorauszahlung einer durchschnittlichen monatlichen Vorauszahlung entsprechen soll. Der Unternehmer hat die Berechnung der Sondervorauszahlung kurz zu erläutern.

Beispiel 2:

Lösung 2:

5.5. Zahlung und Anrechnung der Sondervorauszahlung

Solange die Dauerfristverlängerung nicht widerrufen wird, muss der Unternehmer bis zum 10. Februar des folgenden Kj. die Sondervorauszahlung entrichten (§ 48 Abs. 2 UStDV; Abschn. 18.4 Abs. 3 Satz 2 UStAE). Die festgesetzte Sondervorauszahlung ist bei der Festsetzung der Vorauszahlung für den letzten Voranmeldungszeitraum des Besteuerungszeitraums anzurechnen, für den die Fristverlängerung gilt (§ 48 Abs. 4 Satz 1 UStDV). Die Sondervorauszahlung wird daher grundsätzlich bei der Berechnung der Vorauszahlung für den Monat Dezember angerechnet.

Hat der Unternehmer seine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit im Laufe eines Kj. eingestellt, hat er die Anrechnung bereits in der Voranmeldung für den Voranmeldungszeitraum vorzunehmen, in dem der Betrieb eingestellt oder der Beruf aufgegeben worden ist. Bei einem Verzicht des Unternehmers auf die Dauerfristverlängerung und bei einem Widerruf durch das FA im Laufe des Kj. gilt dies entsprechend (vgl. BFH Urteil vom 16.12.2008, VII R 17/08, BStBl II 2010, 91; Abschn. 18.4 Abs. 5 UStAE).

Der BFH hat mit Urteil vom 16.12.2008 (VII R 17/08, BStBl II 2010, 91) entschieden, dass der Überschuss nicht zu erstatten, sondern erst mit der USt für das Kj. zu verrechnen ist. Nur soweit die Sondervorauszahlung auch durch diese Verrechnung nicht verbraucht ist, entsteht nach Ansicht des BFH ein Erstattungsanspruch.

Aufgrund der BFH-Rspr. hat die Bundesregierung reagiert und durch Art. 3 der Dritten Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen vom 18.7.2016 (BGBl I 2016, 1722) u.a. § 48 Abs. 4 UStDV geändert. Nach der danach gültigen Fassung des § 48 Abs. 4 Satz 2 UStDV ist ein danach verbleibender Erstattungsanspruch mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis aufzurechnen (§ 226AO), im Übrigen zu erstatten (s.a. Abschn. 18.4 Abs. 5 Satz 3 UStAE).

6. Widerruf der Dauerfristverlängerung in Insolvenzfällen

Zur Anrechnung der Sondervorauszahlung in Insolvenzfällen nimmt die Vfg. der OFD Cottbus vom 4.12.2002 (S 7348 – 0003 – St 244, UR 2003, 310) Stellung. S.a. Rz. 64 ff. der Vfg. der OFD Frankfurt vom 4.11.2009 (S 7340 A – 85 – St 11) sowie Tz. 9.2 der Vfg. der OFD Hannover vom 28.5.2004 (S 7340 – 152 – StH 442 /S 7340 – 68 – StO 352, UR 2005, 628). Zur Behandlung der Sondervorauszahlung in Insolvenzfällen s. unter → Insolvenzen und Steuern unter dem Gliederungspunkt 10.11 »Umsatzsteuer-Sondervorauszahlungen«.

7. Literaturhinweise

Schneider, ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt), Stichwort: Voranmeldung; Scholz u.a., Anrechnung/Erstattung geleisteter Sondervorauszahlungen erst nach der Umsatzsteuer-Jahreserklärung, NWB 2011, 2200; Trinks u.a., Widerruf und Wiedererteilung der Dauerfristverlängerung, NWB 47/2017, 3564.

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.