Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften

Inhaltsverzeichnis

1 Überblick
2 Genossenschaftsrechtliche Vorgaben und Beispiele für Genossenschaften
3 Körperschaftsteuerrechtliche Behandlung
3.1 Körperschaftsteuerpflicht
3.2 Befreiung von der Körperschaftsteuer
3.3 Genossenschaftliche Rückvergütungen
3.4 Freibetrag
3.5 Besteuerung der Ausschüttungen der Genossenschaft bei den Beteiligten
4 Gewerbesteuer
5 Literaturhinweise
6 Verwandte Lexikonartikel

1. Überblick

(Erwerbs- und Wirtschafts-)Genossenschaften sind Gesellschaften von unbegrenzter (genauer: nicht geschlossener) Mitgliederzahl, die die Förderung des Erwerbs oder der Wirtschaft ihrer Mitglieder oder deren soziale oder kulturelle Belange mittels gemeinschaftlichen Geschäftsbetriebs bezwecken (§ 1 Abs. 1 GenG). Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sind als Genossenschaften gem. § 1 Abs. 1 Nr. 2 KStG grds. körperschaftsteuerpflichtig, oftmals jedoch von der → Körperschaftsteuer befreit. Liegt keine Befreiung von der Körperschaftsteuer vor, ist auf Gewinne aus Anteilen an Genossenschaften die → Abgeltungsteuer anzuwenden.

2. Genossenschaftsrechtliche Vorgaben und Beispiele für Genossenschaften

(Erwerbs- und Wirtschafts-)Genossenschaften sind z.B. die folgenden Vereine, die durch Eintragung in das Genossenschaftsregister (eG = eingetragene Genossenschaft) Rechtsfähigkeit erlangen:

1. Vorschuss- und Kreditvereine (z.B. Volksbanken eG),

2. Rohstoffvereine,

3. Vereine zum gemeinschaftlichen Verkauf landwirtschaftlicher oder gewerblicher Erzeugnisse (Absatzgenossenschaften, Magazinvereine; z.B. Molkereien),

4. Vereine zur Herstellung von Gegenständen und zum Verkauf derselben auf gemeinschaftliche Rechnung (Produktivgenossenschaften),

5. Vereine zum gemeinschaftlichen Einkauf von Lebens- oder Wirtschaftsbedürfnissen im großen und Ablass im Kleinen (Konsumvereine),

6. Vereine zur Beschaffung von Gegenständen des landwirtschaftlichen oder gewerblichen Betriebes und zur Benutzung derselben auf gemeinschaftliche Rechnung,

7. Vereine zur Herstellung von Wohnungen.

Zur Gründung einer Genossenschaft sind mindestens drei Mitglieder erforderlich (§ 4 GenG).

3. Körperschaftsteuerrechtliche Behandlung

3.1. Körperschaftsteuerpflicht

Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sind als Genossenschaften (genauso wie Europäische Genossenschaften) gem. § 1 Abs. 1 Nr. 2 KStG unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig, wenn sie ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im Inland haben. Die Steuerpflicht besteht unabhängig davon, ob die Genossenschaft in das Genossenschaftsregister eingetragen und damit rechtsfähig ist oder ob die Genossenschaft mangels Eintragung nicht rechtsfähig ist (R 1.1 Abs. 4 Satz 3 KStR). Allein die Bezeichnung als Genossenschaft ist für die unbeschränkte Steuerpflicht nicht ausreichend. Die Genossenschaft muss vielmehr die Voraussetzungen nach dem GenG tatsächlich erfüllen.

Hinweis:

Die Steuerpflicht beginnt bei (rechtsfähigen) Genossenschaften nicht erst mit der Erlangung der Rechtsfähigkeit durch die Eintragung in das Genossenschaftsregister, sondern erstreckt sich bereits auf die mit Abschluss des Statuts (vgl. §§ 5 ff. GenG) errichtete sog. Vorgenossenschaft (Genossenschaft im Gründungsstadium; R 1.1 Abs. 4 Satz 1 KStR).

3.2. Befreiung von der Körperschaftsteuer

Unter den Voraussetzungen des § 5 Abs. 1 Nr. 10 und 14 KStG sind Genossenschaften von der Körperschaftsteuer befreit (→ Steuerbefreiungen gem. KStG).

Die (sachliche) Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 10 KStG betrifft Genossenschaften, die Wohnungen an ihre Mitglieder vermieten. Voraussetzung ist, dass

• die Genossenschaft Wohnungen herstellt oder erwirbt und diese durch Mietvertrag oder genossenschaftsrechtlichen Nutzungsvertrag ihren Mitgliedern überlässt,

• sie im Zusammenhang mit dieser Tätigkeit Gemeinschaftsanlagen oder Folgeeinrichtungen herstellt oder erwirbt und betreibt, die überwiegend für ihre Mitglieder bestimmt sind, und deren Betrieb durch die Genossenschaft notwendig ist und

• aus sonstigen Tätigkeiten Einnahmen von nicht mehr als 10 % der Gesamteinnahmen erzielt werden. Bei Einnahmen aus der Lieferung und Einspeisung von Strom erhöht sich unter gewissen Voraussetzungen die Grenze auf 30 % (bis 2022: 20 %), wenn die 10 %-Grenze nur durch diese Einnahmen überschritten wird.

Bei investierenden Mitgliedern i.S.d. § 8 Abs. 2 GenG handelt es sich nicht um die vorgenannten Mitglieder.

Hinweis:

Die Steuerbefreiung gilt gem. § 5 Abs. 1 Nr. 10 Satz 6 und 7 KStG ab dem VZ 2021 auch für die Unterbringung von Wohnungslosen (Bürgerkriegsflüchtlingen, Asylbewerbern und Obdachlose). In diesem Fall werden Genossenschaftsanteile von juristischen Personen des öffentlichen Rechts erworben und der Miet- oder Nutzungsvertrag zwischen der Genossenschaft und der juristischen Person des öffentlichen Rechts kann durch eine Einweisungsverfügung ersetzt werden, wenn die Ordnungsbehördengesetze der Länder dies vorsehen.

Mit den o.g. Sätzen 6 und 7 wurde eine bereits für die Jahre 2014 bis 2021 aus Billigkeitsgründen gewährte Steuerbefreiung in das KStG aufgenommen (BMF vom 20.11.2014, BStBl I 2014, 1613 und vom 31.7.2018, BStBl I 2018, 982, aufgehoben m.W.v. VZ 2022, vgl. BMF vom 10.3.2023, BStBl I 2023, 406). Zudem wurde durch die gesetzliche Regelung der Anwendungsbereich auf alle Wohnungslosen erweitert. Diesen Genossenschaften und Vereinen wird es durch die Änderung dauerhaft ermöglicht, sich im Bereich der vorübergehenden Unterbringung von Wohnungslosen zu engagieren, ohne die Steuerbefreiung zu gefährden.

Die (ebenfalls sachliche) Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 14 KStG (vgl. auch R 5.11 KStR) wird gewährt, soweit

• sich der Geschäftsbetrieb der Genossenschaft auf bestimmte begünstigte Tätigkeiten im Bereich der → Land- und Forstwirtschaft beschränkt, wie z.B.

  • auf die gemeinschaftliche Benutzung land- und forstwirtschaftlicher Betriebseinrichtungen oder -gegenstände (§ 5 Abs. 1 Nr. 14 Buchst. a) KStG oder

  • auf die Beratung für die Produktion oder Verwertung land- und forstwirtschaftlicher Erzeugnisse der Betriebe der Mitglieder (§ 5 Abs. 1 Nr. 14 Buchst. d) KStG und

• aus sonstigen Tätigkeiten Einnahmen von nicht mehr als 10 % der Gesamteinnahmen erzielt werden.

Übt die Genossenschaft auch Tätigkeiten aus, die nicht nach Nr. 14 begünstigt sind, und betragen die Einnahmen aus diesen Tätigkeiten nicht mehr als 10 % der Gesamteinnahmen, ist die Genossenschaft insofern partiell stpfl. Die nicht begünstigten Tätigkeiten bilden dann einen einheitlichen stpfl. Gewerbebetrieb. Übersteigen die Einnahmen hingegen 10 % der Gesamteinnahmen, entfällt die Steuerbefreiung für diesen VZ insgesamt (R 5.11 Abs. 1 Satz 3 KStR). Eine überwiegende Gewinnthesaurierung steht der Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 14 KStG nicht entgegen (BFH Urteil vom 11.2.1998, I R 26/97, BStBl II 1998, 576).

Hinweis:

3.3. Genossenschaftliche Rückvergütungen

Sog. Rückvergütungen der Genossenschaften an ihre Mitglieder sind nur insoweit als → Betriebsausgaben abziehbar, als die dafür verwendeten Beträge im Mitgliedergeschäft erwirtschaftet wurden (§ 22 KStG). Dadurch soll ausschließlich die Förderung der Erwerbstätigkeit der Genossen steuerlich begünstigt werden. Für Rückvergütungen aus Geschäften mit Nichtmitgliedern wird kein Betriebsausgabenabzug gewährt. Zur Feststellung der abzugsfähigen Beträge ist eine Verhältnisrechnung nach Maßgabe des § 22 Abs. 1 Satz 2 ff. KStG durchzuführen.

Die Sonderbehandlung der genossenschaftlichen Rückvergütungen hat nur für Genossenschaften i.S.v. § 1 Abs. 1 Nr. 2 KStG Bedeutung, die nicht nach § 5 Abs. 1 Nr. 10 oder 14 KStG von der Körperschaftsteuer befreit sind.

Abzugrenzen sind Rückvergütungen i.S.d. § 22 KStG von den Bonuszahlungen, wenn diese nicht nach der Höhe des Umsatzes zwischen den Mitgliedern und der Genossenschaft bemessen und nicht allen Mitgliedern in gleichen Prozentsätzen des Umsatzes gewährt werden. Derartige entgeltunabhängige Zahlungen aufgrund eines Bonusprogramms sind Einkommensverwendungen und somit verdeckte Gewinnausschüttungen an die Genossen (BFH vom 28.10.2015, I R 10/13, BStBl II 2016, 298).

Hinweis:

3.4. Freibetrag

Unbeschränkt stpfl. Genossenschaften, deren Tätigkeiten sich auf den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft beschränken, wird nach § 25 KStG zudem ein → Freibetrag i.H.v. 15 000 €, begrenzt auf den (positiven) Betrag des Einkommens gewährt (vgl. hierzu ausführlich → Freibetrag). Der Freibetrag nach § 24 Abs. 1 Satz 1 KStG i.H.v. 5 000 € findet bei Genossenschaften keine Anwendung. Dies gilt auch bei steuerbefreiten Vermietungsgenossenschaften (vgl. R 24 Abs. 1 Satz 4 Nr. 3 KStR).

3.5. Besteuerung der Ausschüttungen der Genossenschaft bei den Beteiligten

Gewinne aus Anteilen an Genossenschaften i.S.v. § 1 Abs. 1 Nr. 2 KStG werden regulär in die → Abgeltungsteuer einbezogen. Beim Anteilseigner führen die Erträge zu Einkünften aus Kapitalvermögen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, die nach § 32d EStG unter die Abgeltungsteuer fallen. Tatsächlich angefallene WK dürfen im Gegenzug nicht abgezogen werden (§ 20 Abs. 9 Satz 1 EStG). Lediglich der ab 2023 auf 1 000 € bzw. bei Ehegatten auf 2 000 € erhöhte Sparer-Pauschbetrag darf berücksichtigt werden (bis 2022: 801 € bzw. 1 602 € bei Ehegatten).

Genossenschaften haben gleichfalls ein steuerliches Einlagekonto i.S.v. § 27 KStG (→ Steuerliches Einlagekonto) zu führen (BMF vom 4.6.2003, IV A 2 – S 2836-2/03, BStBl I 2003, 366, Tz. 2).

Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft gelten gem. § 17 Abs. 7 EStG als Anteile i.S.d. Abs. 1 Satz 1 der Vorschrift auch . Die Regelungen zur Besteuerung von Veräußerungsgewinnen in § 17 EStG finden folglich auch auf Anteile an Genossenschaften Anwendung (zu Einzelheiten vgl. OFD Magdeburg vom 26.9.2013, S 2244-78-St 214).

4. Gewerbesteuer

Die Tätigkeit der Genossenschaften gilt gem. § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb, sodass die Genossenschaften grundsätzlich auch gewerbesteuerpflichtig sind (§ 2 Abs. 1 GewStG). Eine Befreiung (auch) von der → Gewerbesteuer folgt aus der Befreiung für Zwecke der Körperschaftsteuer (u.a. § 3 Nr. 8 bzw. 15 GewStG).

5. Literaturhinweise

Kulosa, Steuerbefreiung für Erwerbsgenossenschaft und Wirtschaftsgenossenschaft nach § 5 Abs. 1 Nr. 14 KStG, FR 1998, 803; Pistorius, Der Regierungsentwurf zur Änderung des Genossenschaftsrechts – Stärkung der Rechtsform eG?, DStR 2006, 278; Beuthien, Sind Vorzugskonditionen für Genossenschaftsmitglieder eine verdeckte Gewinnausschüttung?, DStR 2007, 1847; Hirte, Das neue Genossenschaftsrecht, DStR 2007, 2166; Schulteis, Internationales Jahr der Genossenschaften 2012 – Aktuelle Entwicklungen im Genossenschaftsrecht, GWR 2012, 1; Beuthien, Die Genossenschaftsidee im Spiegelbild von Rechtsform, Unternehmen und Gesellschaft – Wie geht es weiter?, AG 2012, 867; Dötsch u.a., KStG, § 22 (Loseblatt); Althanns, Genossenschaftliche Modelle bei der Realisierung von Anlagen der erneuerbaren Energien, ZfBR-Beil. 2012, 36; Drasdo, Genossenschaftliches Wohnen, NZM 2012, 585; Beuthien, Rechtszwang auch für Kleingenossenschaften? – Zur geplanten Genossenschaftsreform, ZPR 2013, 130; Geibel, Können eingetragene Genossenschaften Investmentvermögen iS des KAGB sein?, WM 2015, 1649; Beuthien, Wie lassen sich die genossenschaftsähnlichen Vereine als eingetragene Genossenschaft erfassen?, npoR 2016, 197; Breindl, Bonusprogramm eines Kreditinstituts in der Rechtsform einer eingetragenen Genossenschaft als verdeckte Gewinnausschüttung, SteuK 2016, 206; Boorberg, Die formwechselnde Umwandlung einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft und das steuerliche Einlagekonto, DStR 2017, 1801; Fein/Vielwerth, Das Gesetz zum Bürokratieabbau und zur Förderung der Transparenz bei Genossenschaften, DStR 2017, 1881; Dorn/Horstkötter, »JStG 2020« kurz vor Jahresende verabschiedet – Ein Überblick zu den wesentlichen Änderungen, DB 2021, 134, Kowanda, Genossenschaften und deren Anteile im Ertragsteuer- und Schenkungsteuerrecht: Bestandsaufnahme, Fragen und Gestaltungsmöglichkeiten (Teil I bis III), ErbStB 2023, 120, 149, 187.

6. Verwandte Lexikonartikel

→ Abgeltungsteuer

→ Freibetrag

→ Halbeinkünfteverfahren

→ Körperschaftsteuer

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.