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Haushaltsnahe Dienstleistungen

Stand: 16. Dezember 2024

Das Wichtigste in Kürze

Für haushaltsnahe Dienstleistungen können Sie 20 % der Kosten, höchstens
- 510 € im Jahr für Minijobber,
- 4.000 € im Jahr Vollzeitbeschäftigte,

steuerlich geltend machen.

Haushaltsnahe Dienstleistungen sind alle Arbeiten, die in Ihrem privaten Haushalt oder auf Ihrem Grundstück erbracht werden, z.B. Reinigungsarbeiten, Gartenpflege, Kinderbetreuung durch ein Au-Pair etc.
Zu den haushaltsnahen Dienstleistungen zählen nur Fahrtkosten und Arbeitslohn (keine Materialkosten).
Gegenüber dem Finanzamt müssen Sie die Kosten belegen und aufschlüsseln.
Sie müssen eine Rechnung erhalten haben und die Zahlung muss per Überweisung erfolgt sein.
Nicht absetzbar sind Materialkosten, Kosten für Warenlieferungen oder Gebühren (z.B. Müllabfuhrgebühren).
Auch als Mieter können Sie Ihre Nebenkosten anteilig absetzen, sofern darin beispielsweise Kosten für Hausmeisterdienste oder die Gartenpflege enthalten sind. Hierfür müssen Sie die Kosten gegenüber dem Finanzamt belegen und aufschlüsseln.

Inhaltsverzeichnis

1 Neuregelung ab 1.1.2009
2 Allgemeiner Überblick
3 Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG
4 Die haushaltsnahen Dienstleistungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG
5 Pflegeaufwendungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG
5.1 Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 2 Alt. 1 EStG
5.1.1 Eigene Pflege- und Betreuungsleistungen
5.1.2 Pflege- und Betreuungsleistungen für andere Personen
5.2 Überblick über § 35a Abs. 2 Satz 2 2. Alt. EStG
6 Besonderheiten für Heimbewohner
7 Förderhöchstbeträge des § 35a Abs. 2 EStG
8 Gemeinsame Voraussetzungen des § 35a Abs. 2 EStG
8.1 Rechnung und unbare Zahlung
8.1.1 Nachweis der Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse
8.1.2 Nachweis der Aufwendungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 1 Alt. 2 und Satz 2 EStG
8.1.2.1 Grundsätzliches zum Nachweis der Aufwendungen
8.1.2.2 Rechnungsvorlage
8.1.2.3 Zahlungsarten
8.2 Zahlung vom Konto eines Dritten
8.3 Mieter/Wohnungseigentümer als Anspruchsberechtigte
8.4 Nachträgliche Geltendmachung der Aufwendungen nach der Veranlagung
9 Hauswirtschaftliche und pflegerische Dienstleistungen als gewerbliche Tätigkeit
10 Literaturhinweise
11 Verwandte Lexikonartikel

1. Neuregelung ab 1.1.2009

Durch das Gesetz zur steuerlichen Förderung von Familien und haushaltsnahen Dienstleistungen (Familienleistungsgesetz – FamLeistG) vom 22.12.2008 (BGBl I 2008, 2955) wird § 35a EStG neu gefasst. Durch das BMF-Schreiben vom 9.11.2016 (BStBl I 2016, 1213) wurden die Regelungen zur Anwendung des § 35a EStG unter Berücksichtigung der zwischenzeitlich zu dieser Vorschrift ergangenen Rechtsprechung überarbeitet und das BMF-Schreiben vom 10.1.2014 (BStBl I 2014, 75) aufgehoben.

Mit Schreiben vom 1.9.2021, BStBl I 2021, 1494 wird das Schreiben vom 9.11.2016 zur Begünstigung von Maßnahmen der öffentlichen Hand, die nach öffentlich-rechtlichen Kriterien abgerechnet werden (z.B. BFH vom 21.2.2018, VI R 18/16), angepasst.

2. Allgemeiner Überblick

§ 35a EStG enthält Steuerermäßigungen für folgende Tätigkeiten bzw. Dienstleistungen (zu § 35a Abs. 1 EStG s. → Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, → Kinderbetreuungskosten, zu § 35a Abs. 3 EStG s. → Haushaltsnahe Handwerkerleistungen):

§ 35a Abs. 1 EStG	§ 35a Abs. 2 EStG				§ 35a Abs. 3 EStG
	Satz 1		Satz 2
			1. Alternative	2. Alternative
Haushaltsnahe geringfügige Beschäftigungsverhältnisse.	Haushaltsnahe sozialversicherungspflichtige Beschäftigungsverhältnisse und geringfügige Beschäftigungsverhältnisse, für die das Haushaltsscheckverfahren nicht anwendbar ist.	Haushaltsnahe Dienstleistungen.	Die Inanspruchnahme von bestimmten Pflege- und Betreuungsleistungen.	Aufwendungen wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind.	Die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen
Geringfügige Beschäftigung i.S.d. § 8a SGB IV.	Entrichtung von Pflichtbeiträgen zur gesetzlichen Sozialversicherung	Allgemeine haushaltsnahe Dienstleistungen, die nicht unter § 35a Abs. 3 EStG fallen	Ein Schweregrad der Pflegebedürftigkeit ist nicht Voraussetzung		Ausgenommen sind öffentlich geförderte Maßnahmen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden.
Die Steuerermäßigung beträgt 20 % der Aufwendungen, höchstens 510 €.	Die Steuerermäßigung beträgt 20 % der Aufwendungen, höchstens 4 000 €.				Die Steuerermäßigung beträgt 20 % der Aufwendungen, höchstens 1 200 €.

Abb.: Steuerermäßigungen nach § 35a EStG

Hinweis:

Der Bundesrechnungshof hat Umsetzung und Wirkung der Steuervergünstigung für haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen geprüft und festgestellt, dass sie vielfach nicht ihr Ziel erreicht und unvertretbar hohe Mitnahmeeffekte auslöst; vgl. Bundesrechnungshof, Pressemitteilung vom 1.2.2011.

Mit Urteil vom 29.1.2009 (VI R 44/08, BStBl II 2009, 411) hat der BFH entschieden, dass der Verfall eines nicht ausgenutzten Steuerermäßigungsbetrags nach § 35a EStG verfassungsgemäß ist (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 56; s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 31/09 vom 1.4.2009, LEXinform 0432949).

Nach § 35a Abs. 1 bis 3 EStG ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, für haushaltsnahe Dienstleistungen sowie für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen.

Tarifliche Einkommensteuer ist der Steuerbetrag, der sich aus der Anwendung des Einkommensteuertarifs gem. § 32a EStG auf das zu versteuernde Einkommen nach § 2 Abs. 5 EStG, in das Kapitalerträge nach § 32d Abs. 1 EStG und § 43 Abs. 5 EStG nicht einzubeziehen sind (§ 2 Abs. 5b EStG), ergibt. Mit Urteil vom 28.4.2020 (VI R 54/17, DStR 2020, 1668, LEXinform 0951694) hat der BFH entschieden, dass die gem. § 32d Abs. 3 und 4 EStG veranlagte und dem gesonderten Tarif für → Einkünfte aus Kapitalvermögen unterliegende ESt (→ Abgeltungsteuer) nicht nach § 35a EStG ermäßigt werden kann. Die gem. § 32d Abs. 3 und 4 EStG »veranlagte« und dem gesonderten Tarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen gem. § 32d Abs. 1 EStG unterliegende Einkommensteuer ist nicht (Bestand-)Teil der tariflichen Einkommensteuer.

Entscheidungssachverhalt VI R 54/17:

Die Klägerin erzielte im Streitjahr 14 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb, aus Vermietung und Verpachtung sowie sonstige Einkünfte. Die Summe der Einkünfte sowie das zu versteuernde Einkommen waren negativ. Daneben erzielte die Klägerin (positive) Einkünfte aus Kapitalvermögen. Ein Teil dieser Einkünfte unterlag dem Kapitalertragsteuerabzug gem. § 43 EStG. Im Übrigen sind sie gem. § 32d Abs. 3 EStG in die Einkommensteuerfestsetzung der Klägerin mit dem gesonderten Steuertarif gem. § 32d Abs. 1 EStG eingegangen (→ Abgeltungsteuer).

Entscheidungsgründe:

Hinweis:

Soweit die erzielten Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 32d Abs. 1 und § 43 Abs. 5 EStG der abgeltenden Kapitalertragsteuer unterlegen haben (im Urteilsfall: 435 409 €), kommt eine Steuerermäßigung nach § 35a EStG ebenfalls nicht in Betracht.

3. Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG

→ Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 1 Alt. 1 EStG sind abhängige Beschäftigungsverhältnisse,

für die Pflichtbeiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung entrichtet werden und die keine geringfügig entlohnte Beschäftigung darstellen,
und geringfügige Beschäftigungsverhältnisse von den ArbG, die nicht am Haushaltsscheckverfahren teilnehmen können (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 7).

Diese haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnisse werden mit den haushaltsnahen Dienstleistungen einschließlich Pflege- und Betreuungsleistungen zu einem Fördertatbestand zusammengefasst (20 % der Aufwendungen, höchstens 4 000 €). Die Abrechnung erfolgt nach den allgemeinen Grundsätzen über den Steuerabzug vom Arbeitslohn (Lohnsteuer, §§ 38 ff. EStG) und entsprechende Abführung der Sozialversicherungsbeiträge (s.a. BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 38). Die Steuerermäßigungsregelung des § 35a EStG ist auch anwendbar, wenn der Haushalt des Stpfl. außerhalb Deutschlands in einem anderen EU- oder EWR-Staat liegt. In diesen Fällen ist Voraussetzung, dass die aufgrund des Beschäftigungsverhältnisses zu zahlenden Arbeitgeber- und Arbeitnehmerbeiträge an die Sozialversicherung in dem jeweiligen Staat der EU oder des EWR entrichtet werden (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 8).

Es handelt sich um Beschäftigungsverhältnisse, die hauswirtschaftliche Arbeiten im Haushalt des Stpfl. darstellen, insbes. Kochen, Putzen, Wäschearbeiten; vgl. BFH vom 30.3.1982, VI R 40/80.

Unter § 35a Abs. 2 Satz 1 Alt. 1 EStG gehören auch geringfügige Beschäftigungsverhältnisse, die durch Wohnungseigentümergemeinschaften und Vermieter im Rahmen ihrer Vermietertätigkeit eingegangen werden (→ Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse). Wohnungseigentümergemeinschaften und Vermieter können im Rahmen ihrer Vermietertätigkeit nicht am Haushaltsscheckverfahren teilnehmen. Die von ihnen eingegangenen geringfügigen Beschäftigungsverhältnisse sind nicht nach § 35a Abs. 1 EStG begünstigt. Sie fallen unter die haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnisse (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 7 und 11); beachte hierzu aber auch BFH vom 20.4.2023, VI R 24/20.

Als Aufwendungen für die Berücksichtigung nach § 35a Abs. 2 EStG kommt ausschließlich das Entgelt in Betracht, das an diejenige Person gezahlt wird, die in dem privaten Haushalt tätig wird. Aufwendungen an andere Personen, wie z.B. die Zahlungen an die Agentur für die Vermittlung der Haushaltshilfe, die lediglich in einem Veranlassungszusammenhang mit dem haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnis stehen, sind nach dem eindeutigen Text von § 35a EStG nicht begünstigt. Die Leistung der Agentur hat keine ausreichende Nähe zur Führung des Haushalts i.S.d. § 35a EStG. Die Agentur wird weder in Gestalt ihres Inhabers noch durch von ihm beschäftigte Kräfte in der Wohnung tätig. Die Reinigung der Wohnung ist nicht der Agentur zuzurechnen, sondern beruht allein auf dem zwischen der Klägerin und Frau geschlossenen Arbeitsvertrag. (FG Köln vom 21.10.2015, 3 K 2253/13, EFG 2016, 621, LEXinform 5018831, rkr.; s. → Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse unter dem Gliederungspunkt »Vermittlung von haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnissen«).

4. Die haushaltsnahen Dienstleistungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG

Zu den haushaltsnahen Dienstleistungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 1 Alt. 2 EStG gehören nur Tätigkeiten, die nicht zu den handwerklichen Leistungen i.S.d. § 35a Abs. 3 EStG gehören (→ Haushaltsnahe Handwerkerleistungen), gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt werden und für die eine Dienstleistungsagentur oder ein selbstständiger Dienstleister in Anspruch genommen wird (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 11).

Hinweis:

Zur Berücksichtigung haushaltsnaher Dienstleistungen durch Kinder zugunsten der Eltern hat das FG des Saarlandes mit Urteil vom 15.5.2019 (1 K 1105/17, LEXinform 5022221) entschieden, dass der in § 35a Abs. 2 EStG gesetzlich nicht definierte Begriff der »Dienstleistungen« nur solche Leistungen umfasst, die entgeltlich ausgeführt werden. Die Dienstleistung muss durch eine Dienstleistungsagentur oder einen selbstständigen Dienstleister erfolgen (Anschluss an BMF-Schreiben vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz.11). Reinigt ein Kind wöchentlich die Wohnung eines Elternteils, ist es ihm bei notwendigen Einkäufen behilflich und erstattet der Elternteil dem Kind lediglich die dabei angefallenen Fahrtkosten, so kann der Elternteil für die Fahrtkostenerstattungen nicht die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen (§ 35a Abs. 2 EStG) in Anspruch nehmen. Selbst wenn man der Auffassung folgen würde, dass Dienstleistungen i.S.v. § 35a Abs. 2 Satz 1 2. Alt. EStG auch von nahen Angehörigen erbracht werden könnten, die nicht gewerbsmäßig handeln, so wäre hierfür ein Vertrag zu fordern, der bürgerlich-rechtlich wirksam vereinbart worden ist und dessen Gestaltung und Durchführung dem zwischen Fremden Üblichen entspricht.

Beispiel 1:

Der Stpfl. S ist Eigentümer einer Eigentumswohnung in einem 20-Parteien-Haus. Für die Reinigung des Treppenhauses hat die Eigentümergemeinschaft eine Reinigungskraft im Rahmen eines geringfügigen Beschäftigungsverhältnisses angestellt. Der Anteil, der lt. Verwalterabrechnung auf S entfällt, beläuft sich im Kj. 2023 auf 700 €.

Für die Reinigung seiner Eigentumswohnung hat S eine andere Reinigungskraft im Rahmen eines geringfügigen Beschäftigungsverhältnisses angestellt. Er nimmt am Haushaltsscheckverfahren teil. Die Aufwendungen für die Reinigungskraft betragen im Kj. 2023 insgesamt 5 000 €.

Lösung 1:

Die Aufwendungen für die Reinigungskraft in der eigenen Eigentumswohnung sind nach § 35a Abs. 1 EStG begünstigt. Der Abzugsbetrag beläuft sich auf 20 % von 5 000 € = 1 000 €, höchstens jedoch 510 €.

Der Anteil der Aufwendungen für die Reinigung des Treppenhauses für die Eigentümergemeinschaft ist nach § 35a Abs. 2 Satz 1 Alt. 1 EStG begünstigt. Der Abzugsbetrag beläuft sich auf 20 % von 700 € = 140 €. Insgesamt beträgt die Steuerermäßigung nach § 35a EStG somit 650 €.

Anlage 2 des BMF-Schreibens vom 9.11.2016 (BStBl I 2016, 1213) enthält ein Muster einer Bescheinigung des Verwalters über den Anteil des jeweiligen Wohnungseigentümers an den Aufwendungen der jeweiligen Dienstleistungen bzw. Handwerkerleistungen (s.a. BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 26).

Mit Urteil vom 6.5.2010 (VI R 4/09, BStBl II 2011, 909) nimmt der BFH zur Unterscheidung der haushaltsnahen Dienstleistungen von den Handwerkleistungen (→ Haushaltsnahe Handwerkerleistungen) Stellung. Der Begriff »haushaltsnahe Dienstleistung« ist gesetzlich nicht näher bestimmt. Nach der Rspr. des BFH in seinen Urteilen vom 1.2.2007 (VI R 77/05, BStBl II 2007, 760 und VI R 74/05, BFH/NV 2007, 900) müssen die Leistungen eine hinreichende Nähe zur Haushaltsführung aufweisen bzw. damit im Zusammenhang stehen. Dazu gehören Tätigkeiten, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts oder entsprechend Beschäftigte erledigt werden und in regelmäßigen Abständen anfallen. Der BFH hat dabei den Begriff »haushaltsnah« als sinnverwandt mit dem Begriff »hauswirtschaftlich« angesehen (s.a. BFH Urteil vom 20.3.2014, VI R 55/12, BStBl II 2014, 880).

Hauswirtschaftliche Tätigkeiten sind solche, die üblicherweise zur Versorgung der dort lebenden Familie in einem Privathaushalt erbracht werden. Dazu gehören u.a. Einkaufen von Verbrauchsgütern, Kochen, Wäschepflege, Reinigung und Pflege der Räume, des Gartens und auch Pflege, Versorgung und Betreuung von Kindern und kranken Haushaltsangehörigen. Verrichtungen, die zwar im Haushalt des Stpfl. ausgeübt werden, aber keinen Bezug zur Hauswirtschaft haben, zählen demnach nicht zu den haushaltsnahen Dienstleistungen. Keine begünstigte haushaltsnahe Dienstleistung ist die als eigenständige Leistung vergütete Bereitschaft auf Erbringung einer Leistung im Bedarfsfall. Etwas anderes gilt nur dann, wenn der Bereitschaftsdienst Nebenleistung einer ansonsten begünstigten Hauptleistung oder im Fall eines Hausnotrufsystems innerhalb des sog. »Betreuten Wohnens« in einer Seniorenwohneinrichtung ist (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 11).

Eine beispielhafte Aufzählung begünstigter und nicht begünstigter haushaltsnaher Dienstleistungen enthält Anlage 1 des BMF-Schreibens vom 9.11.2016 (BStBl I 2016, 1213).

Personenbezogene Dienstleistungen (z.B. Frisör- oder Kosmetikleistungen) sind keine haushaltsnahen Dienstleistungen, selbst wenn sie im Haushalt des Stpfl. erbracht werden. Diese Leistungen können jedoch zu den Pflege- und Betreuungsleistungen gehören, wenn sie im Leistungskatalog der Pflegeversicherung aufgeführt sind (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 12; → Heimunterbringung, → Pflegekosten).

Bei Dienstleistungen, die sowohl auf öffentlichem Gelände als auch auf Privatgelände durchgeführt werden (z.B. Straßen- und Gehwegreinigung, Winterdienst), können die gesamten Aufwendungen für Dienstleistungen begünstigt sein. Es muss sich dabei allerdings um Leistungen handeln, die in unmittelbarem räumlichem Zusammenhang zum Haushalt durchgeführt werden und diesem dienen (BFH Urteile vom 20.3.2014, VI R 55/12, BStBl II 2014, 880 und VI R 56/12, BStBl II 2014, 882). Ein solcher unmittelbarer räumlicher Zusammenhang liegt nur vor, wenn beide Grundstücke eine gemeinsame Grenze haben oder dieser durch eine Grunddienstbarkeit vermittelt wird (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 2). Die Reinigung der Fahrbahn einer öffentlichen Straße ist – anders als die Reinigung des öffentlichen Gehwegs vor dem Haus – nicht als haushaltsnahe Dienstleistung nach § 35a Abs. 2 EStG begünstigt; vgl. BFH vom 13.5.2020, VI R 4/18.

Nicht begünstigt sind Aufwendungen, bei denen die Entsorgung im Vordergrund steht (z.B. Müllabfuhr). Etwas anderes gilt, wenn die Entsorgung als Nebenleistung zur Hauptleistung anzusehen ist. Die Kosten für Müllabfuhr gehören nicht zu den nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG begünstigten haushaltsnahen Dienstleistungen, weil die Dienstleistung der Entsorgung und Verarbeitung des Mülls nicht innerhalb des Haushalts ausgeübt wird und diese die Hauptleistung darstellt (FG Köln Urteil vom 26.1.2011, 4 K 1483/10, EFG 2011, 978, LEXinform 5011794, rkr.; s.a. Pressemitteilung des FG Köln vom 15.3.2011, LEXinform 0436261 sowie BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 22). Es handelt sich dabei um Maßnahmen, die von der öffentlichen Hand oder einem von ihr beauftragten Dritten auf gesetzlicher Grundlage erbracht und mit dem Hauseigentümer nach öffentlich-rechtlichen Kriterien abgerechnet werden. Diese sind nicht im Rahmen des § 35 a EStG begünstigt.

Vor dem Hintergrund der Rspr. des BFH zur Begünstigung von haushaltsnahen Dienstleistungen und Handwerkerleistungen der öffentlichen Hand, die nach öffentlich-rechtlichen Kriterien abgerechnet werden (z.B. BFH vom 21.2.2018, VI R 18/16), wird das BMF-Schreiben vom 9.11.2016 zur Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse und für die Inanspruchnahme haushaltsnaher Dienstleistungen (§ 35a EStG) wie folgt in Rn. 2 geändert: Für Handwerkerleistungen der öffentlichen Hand, die nicht nur einzelnen Haushalten, sondern allen an den Maßnahmen der öffentlichen Hand beteiligten Haushalten zugutekommen, ist eine Begünstigung nach § 35a EStG ausgeschlossen (z.B. Ausbau des allgemeinen Versorgungsnetzes oder Erschließung einer Straße). Insoweit fehlt es an einem räumlich-funktionalen Zusammenhang der Handwerkerleistungen mit dem Haushalt des einzelnen Grundstückseigentümers. In der Anlage 1 »Beispielhafte Aufzählung begünstigter und nicht begünstigter haushaltsnaher Dienstleistungen und Handwerkerleistungen« werden jeweils das Beispiel »Straßenreinigung« und das Beispiel »Winterdienst« wie folgt neu gefasst (vgl. hierzu BMF vom 1.9.2021, BStBl I 2021, 1494):

Maßnahme	Begünstigt	Nicht begünstigt	Haushaltsnahe Dienstleistung	Handwerkerleistung
Straßenreinigung
Fahrbahn		X
Gehweg	X		X
Winterdienst
Fahrbahn		X
Gehweg	X		X

Auch Aufwendungen, bei denen eine Gutachtertätigkeit im Vordergrund steht, sind nicht begünstigt (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, Rz. 20). Das Gleiche gilt für Verwaltergebühren (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Anlage 1). Für die Leistung (hier: statische Berechnung) eines Statikers kann die Steuerermäßigung nach § 35a EStG auch dann nicht gewährt werden, wenn sie für die Durchführung einer Handwerkerleistung erforderlich war; vgl. BFH vom 4.11.2021, VI R 29/19.

Zu den haushaltsnahen Dienstleistungen gehören (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Anlage 1) u.a. Aufwendungen für:

Abfallmanagement in Form der Vorsortierung,
einen selbstständigen Gärtner (Gartenpflegearbeiten; z.B. zum Rasenmähen oder Heckenschneiden),
die Pflege von Angehörigen (z.B. durch Inanspruchnahme eines Pflegedienstes; s. → Pflegekosten),
einen selbstständigen Fensterputzer,
Reinigungsleistungen durch Dienstleistungsagenturen,
Kinderbetreuungen im eigenen Haushalt, wenn ein Abzug der Aufwendungen als Betriebsausgaben, Werbungskosten oder Sonderausgaben dem Grunde nach nicht möglich ist (→ Kinderbetreuungskosten). Es handelt sich dabei z.B. um haushaltsnahe Kinderbetreuungskosten eines Stpfl. für ein Kind, das das 14. Lebensjahr vollendet hat,
privat veranlasste Umzugsleistungen (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 3 und Anlage 1).

Nach § 35a Abs. 4 kann die Steuerermäßigung nur in Anspruch genommen werden, wenn die Dienstleistung in einem EU-/EWR-Staat liegenden Haushalt erbracht wird. Umzugsaufwendungen innerhalb der EU und/oder des EWR-Raums sind als begünstigte haushaltsnahe Dienstleistungen anzusehen. Umzugsdienstleistungen vom bzw. ins EU-Ausland sind m.E. anteilig begünstigt. Die Rz. 3 und 40 des BMF-Schreibens vom 9.11.2016 (BStBl I 2016, 1213) sind m.E. entsprechend anzuwenden,
Hand- und Fußpflege, aber nur soweit sie zu den Pflege- und Betreuungsleistungen gehören, wenn sie im Leistungskatalog der Pflegeversicherung aufgeführt sind und der Behinderten-Pauschbetrag nicht geltend gemacht wird (s. BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 12, 13 und 33),
Friseurleistungen, aber nur soweit sie zu den Pflege- und Betreuungsleistungen gehören, wenn sie im Leistungskatalog der Pflegeversicherung aufgeführt sind und der Behinderten-Pauschbetrag nicht geltend gemacht wird (s. BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 12, 13 und 33),
Kosmetikleistungen, aber nur soweit sie zu den Pflege- und Betreuungsleistungen gehören, wenn sie im Leistungskatalog der Pflegeversicherung aufgeführt sind und der Behinderten-Pauschbetrag nicht geltend gemacht wird (s. BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 12, 13 und 33),
Straßenreinigung auf privatem Grundstück.

Voraussetzung ist, dass die haushaltsnahe Dienstleistung in einem innerhalb der EU oder des EWR liegenden Haushalt des Stpfl. erbracht wird.

Dienstleistungen, die ausschließlich Tätigkeiten zum Gegenstand haben, die außerhalb des Haushalts des Stpfl. erbracht werden, sind nicht begünstigt (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 18).

Pauschale Gebühren für den Anschluss an eine außerhalb des Grundstücks bei einer Sicherheitsfirma untergebrachte Notrufzentrale zur Vorsorge für den Fall eines Einbruchs/Überfalls, Brandes oder Gasaustritts in der Wohnung des Stpfl. sind nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen steuerbegünstigt, wenn sich die Notrufzentrale nicht einmal in der Nähe des Haushalts des Stpfl. befindet und es deswegen an dem erforderlichen unmittelbarem räumlichen Zusammenhang des Ortes der Leistungshandlung zum Haushalt fehlt (Urteil FG Berlin-Brandenburg vom 13.9.2017, 7 K 7128/17, EFG 2018, 40, LEXinform 5020686, rkr.; Abgrenzung zum BFH Urteil vom 3.9.2015, VI R 18/14, BStBl II 2016, 272, s.u.).

Der Begriff des Haushaltes betrifft grundstücksbezogene Wohnungen mit der Folge, dass Hausboote, Wohnwagen oder Wohnmobile von der Vorschrift des § 35a EStG ausgenommen sind.

Zum Haushalt des Stpfl. s. die Erläuterungen unter → Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse und → Haushaltsnahe Handwerkerleistungen.

Mit Urteil vom 11.12.2008 (2 K 100/08–1, LEXinform 5007724) hat das FG Bremen über die Zuordnung von Malerarbeiten zu den haushaltsnahen Dienst- oder Handwerkerleistungen entschieden. Bei Malerarbeiten im Treppenhaus und im Flur des zu eigenen Wohnzwecken genutzten Hauses handelt es sich nicht um nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG geförderte haushaltsnahe Dienstleistungen, sondern um Handwerkerleistungen für Renovierungsmaßnahmen, für die ausschließlich die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 3 EStG in Anspruch genommen werden kann (s. die Erläuterungen unter → Haushaltsnahe Handwerkerleistungen). Mit Urteil vom 6.5.2010 (VI R 4/09, BStBl II 2011, 909) hat der BFH die Rechtsauffassung des FG Bremen bestätigt.

Das FG Hessen hat mit rkr. Urteil vom 1.11.2007 (4 K 1048/07, LEXinform 5006353) entschieden, dass Aufwendungen für die Grabpflege nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen steuermindernd berücksichtigt werden können. Die Steuerermäßigung des § 35a Abs. 2 EStG beschränkt sich auf Leistungen in der privaten Wohnung, dem Haus nebst Zubehörräumen und dem Garten.

Auch das Niedersächsische FG hat mit rkr. Urteil vom 25.2.2009 (4 K 12315/06, EFG 2009, 761, LEXinform 5008064) entschieden, dass Aufwendungen für die Grabpflege nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen steuermindernd im Rahmen des § 35a EStG berücksichtigt werden dürfen. Hauswirtschaftliche Tätigkeiten sind solche, die üblicherweise zur Versorgung der in dem Haushalt lebenden Familie erbracht werden.

Mit Urteil vom 23.4.2013, 15 K 181/12 entschied das FG Niedersachsen, dass Arbeiten für Grabpflege oder andere Dienstleistungen, die auf einem Friedhof erbracht werden, nicht unter die Steuerermäßigung des § 35a EStG fallen. Nach § 35a Abs. 4 Satz 1 EStG können nur solche Handwerkerleistungen zu einer Steuerermäßigung führen, die »in einem Haushalt des Stpfl.« durchgeführt werden.

Der Wortlaut des Gesetzes stellt auf die Erbringung einer Dienstleistung, also einer Tätigkeit, im Haushalt des Stpfl. ab. Daher kommt es nicht nur darauf an, wie der Begriff des Haushalts auszulegen ist, sondern auch darauf, welche Tätigkeiten unter den Begriff der dort erbrachten Dienstleistung zu fassen sind. Das FG ist in Übereinstimmung mit der Rspr. des BFH (BFH Urteil vom 1.2.2007, VI R 74/05, BFH/NV 2007, 900) der Ansicht, dass die Verordnung über die Berufsausbildung zum Hauswirtschafter/zur Hauswirtschafterin vom 30.6.1999 (BGBl I 1999, 1495 – HwirtAusbV –) eine geeignete Grundlage zur Bestimmung des Begriffs der hauswirtschaftlichen Tätigkeit ist. Das dort beschriebene Ausbildungsberufsbild umfasst im Bereich der hauswirtschaftlichen Versorgung im Wesentlichen

die Speisenzubereitung und den Service,
das Reinigen, Pflegen und Gestalten von Räumen,
die Reinigung und Pflege von Textilien sowie
die Vorratshaltung und Warenwirtschaft.

Der weitere Bereich der hauswirtschaftlichen Betreuungsleistungen umfasst die Gesprächsführung und Beschäftigung der zu betreuenden Person und die Hilfeleistung bei Alltagsverrichtungen (§§ 4, 9 Abs. 5 HwirtAusbV).

Weder die Garten- noch die Grabpflege sind demnach Tätigkeiten, die zum Berufsbild eines Hauswirtschafters/einer Hauswirtschafterin gehören. Diese sind daher auch nicht der hauswirtschaftlichen Tätigkeit im eigentlichen Sinn zuzuordnen. Da die Tätigkeit der Grabpflege nach dieser Begriffsbestimmung keine hauswirtschaftliche Tätigkeit ist, kommt es auch nicht darauf an, ob das Grab unter sozialen Aspekten dem Haushalt eines Stpfl. zugerechnet werden kann.

Es kann dahingestellt bleiben, ob für Tätigkeiten im Bereich der häuslichen Gartenpflege abweichend von dieser Auslegung aus anderen Gründen die Steuerermäßigung nach § 35a EStG in Betracht kommen kann, da das Gericht nicht auch über die Kosten der Gartenpflege zu entscheiden hat. Die Grabstelle ist aber auch kein Teil des zum Haushalt des Stpfl. gehörenden Gartens. Zur Bestimmung des Umfangs der i.S.d. § 35a EStG zum Haushalt gehörenden Hof- und Gartenflächen folgt das Gericht der Auslegung, die der BFH für den in den §§ 10e, 52 Abs. 15 Sätze 6, 8 und 9 EStG verwendeten Begriff »zur Wohnung gehörender Grund und Boden« entwickelt hat, da die Führung eines Haushalts begrifflich auch das Innehaben einer Wohnung voraussetzt. Zur Wohnung gehört danach aber grundsätzlich nur das Grundstück, auf dem sich die Wohnung befindet (BFH Urteil vom 20.8.1997, X R 127/94, BStBl II 1998, 17). Die Grabstelle befindet sich jedoch nicht auf dem Hausgrundstück des Stpfl. (s.a. Anmerkung vom 22.4.2010, LEXinform 0926473).

Hinweis:

Ausnahmsweise können auch Leistungen, die jenseits der Grundstücksgrenzen auf fremdem, beispielsweise öffentlichem Grund erbracht werden, begünstigt sein. Es muss sich dabei allerdings um Leistungen handeln, die in unmittelbarem räumlichem Zusammenhang zum Haushalt durchgeführt werden und diesem dienen (BFH Urteile vom 20.3.2014, VI R 55/12, BStBl II 2014, 880). Ein solcher unmittelbarer räumlicher Zusammenhang liegt nur vor, wenn beide Grundstücke eine gemeinsame Grenze haben oder dieser durch eine Grunddienstbarkeit vermittelt wird (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 2).

Bei der von einem Handwerksbetrieb ausgeführten erstmaligen Gartengestaltung handelt es sich um keine haushaltsnahe Dienstleistung. Im Hinblick auf die allein begünstigten Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen kommt auch eine Berücksichtigung als Handwerkerleistung nicht in Betracht; vgl. FG Rheinland-Pfalz vom 1.7.2010, 4 K 2708/07. In der anschließenden Revision entschied der BFH mit Urteil vom 13.7.2011, VI R 61/10: Die Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG kann auch für Erd- und Pflanzarbeiten im Garten eines selbstbewohnten Hauses zu gewähren sein. Insoweit ist ohne Belang, ob der Garten neu angelegt oder ein naturbelassener Garten umgestaltet wird. Ebenso abzugsfähig sind Entsorgungsleistungen bei Gartenarbeiten, falls die Entsorgung als Nebenleistung zur Hauptleistung anzusehen ist (z.B. Grünschnitt bei Gartenpflege).

Mit rkr. Urteil vom 15.7.2011 (14 K 1226/10 E; EFG 2012, 126, LEXinform 5012498, Pressemitteilung des FG Münster vom 15.8.2011, LEXinform 0436796) hat das FG Münster entschieden, dass Kosten für gelieferte Mahlzeiten (»Essen auf Rädern«) keine haushaltsnahen Dienstleistungen i.S.v. § 35a Abs. 2 EStG darstellen. Die Kläger begehrten für an sie gelieferte Mahlzeiten die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG. Das beklagte FA berücksichtigte die Aufwendungen für die Mahlzeiten stattdessen als außergewöhnliche Belastungen. Die Zubereitung und die Anlieferung von Mahlzeiten sind keine haushaltsnahen Dienstleistungen, weil sie nicht im Haushalt erbracht worden sind. Eine haushaltsnahe Dienstleistung setzt nicht nur einen inhaltlichen, sondern stets auch einen räumlichen Bezug zum Haushalt des Stpfl. voraus.

Mit Urteil vom 3.9.2015 (VI R 13/15, BStBl II 2016, 47) hat der BFH entschieden, dass die Versorgung und Betreuung eines im Haushalt des Stpfl. aufgenommenen Haustieres als haushaltsnahe Dienstleistung nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG begünstigt sein kann.

Sachverhalt und Entscheidungsgründe:

Die Kläger ließen während des Urlaubs ihre Hauskatze von der »Tier- und Wohnungsbetreuung A« in ihrer Wohnung betreuen. Hierfür wurde ihnen ein Betrag i.H.v. 302,90 € in Rechnung gestellt. Die Rechnungen beglichen die Kläger im Streitjahr (2012) per Überweisung. In ihrer Einkommensteuererklärung beantragten sie für diese Aufwendungen eine Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG. Das FA versagte den Klägern den beantragten Steuervorteil.

Nach der BFH-Entscheidung ist die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a EStG zu gewähren, wenn die in Anspruch genommene Leistung eine hinreichende Nähe zur Haushaltsführung aufweist oder damit im Zusammenhang steht. Davon ist insbes. bei hauswirtschaftlichen Verrichtungen, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts oder entsprechend Beschäftigte erledigt werden und in regelmäßigen Abständen anfallen, auszugehen. Deshalb ist auch die Versorgung und Betreuung eines im Haushalt des Stpfl. aufgenommenen Haustieres eine haushaltsnahe Dienstleistung. Denn Tätigkeiten wie das Füttern, die Fellpflege, das Ausführen und die sonstige Beschäftigung des Tieres oder im Zusammenhang mit dem Tier erforderliche Reinigungsarbeiten fallen regelmäßig an und werden typischerweise durch den Stpfl. selbst oder andere Haushaltsangehörige erledigt (s.a. Anmerkung vom 1.12.2015, LEXinform 0652779 sowie Pressemitteilung des BFH Nr. 79/2015 vom 25.11.2015, LEXinform 0443820).

Hinweis:

In der Anlage 1 zum BMF-Schreiben vom 9.11.2016 (BStBl I 2016, 1213) wird unter »Tierbetreuungs- oder -pflegekosten« erläutert, dass Kosten für entsprechende Dienstleistungen (z.B. Fellpflege, Ausführen, Reinigungsarbeiten), die innerhalb des Haushalts erbracht werden, begünstigt sind, während Kosten für entsprechende Leistungen, die außerhalb des Haushalts erbracht werden, z.B. Aufwendungen für eine Tierpension, nicht begünstigt sind.

Verschiedene Dienstleister bieten einen Betreuungsservice für Hunde in der Form an, dass sie den Hund in der Wohnung des Stpfl. abholen, ihn ausführen und danach zur Wohnung zurückbringen. Hierbei ist nach der Lebenserfahrung davon auszugehen, dass das Ausführen des Hundes überwiegend nicht auf dem zur Wohnung gehörenden Grundstück oder dem daran unmittelbar anschließenden öffentlichen Gelände erfolgt, sondern außerhalb davon z.B. im Rahmen eines längeren Spaziergangs in einiger Entfernung zur Wohnung. Damit ist die Dienstleistung nicht nach § 35a Abs. 2 EStG begünstigt, da sie nicht im Haushalt des Stpfl. erbracht wird (vgl. dazu auch FG Münster vom 25.5.2012, 14 K 2289/11, EFG 2012, 1674, LEXinform 5013731, rkr., Pressemitteilung des FG Münster vom 2.7.2012, LEXinform 0438145).

Für die Aufwendungen zur Betreuung einer Hauskatze ist die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 1 2. Alt. EStG zu gewähren; vgl. FG Düsseldorf vom 4.2.2015, 15 K 1779/14.

Wird der Behinderten-Pauschbetrag nach § 33b Abs. 3 EStG in Anspruch genommen, ist die Steuerermäßigung für haushaltnahe Dienstleistungen nach § 35a Abs. 5 Satz 1 EStG ausgeschlossen, soweit die Aufwendungen mit dem Behinderten-Pauschbetrag abgegolten sind. Aufwendungen für die Unterbringung eines Epilepsie- bzw. Anfallswarnhundes in einem »Tierhotel« sind nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen zu berücksichtigen; vgl. FG Baden-Württemberg vom 30.11.2016, 2 K 2338/15.

Das FG Hessen hat mit Urteil vom 1.2.2017 (12 K 902/16, EFG 2017, 1446, LEXinform 5020473, Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt, Az. BFH: VI B 25/17, LEXinform 5908648) entgegen der Entscheidung des FG Münster vom 25.5.2012 entschieden, dass Aufwendungen für das Ausführen eines Hundes als haushaltsnahe Dienstleistungen i.S.d. § 35a EStG anzusehen sind.

»In« einem Haushalt wird die haushaltsnahe Dienstleistung erbracht, wenn sie »im räumlichen Bereich des vorhandenen Haushalts« geleistet wird. Hierzu gehört zunächst die Wohnung des Stpfl., aber auch der dazugehörige Grund und Boden (BFH Urteil vom 20.3.2014, VI R 55/12, BStBl II 2014, 880). Nach Auffassung des BFH ist der Begriff »im Haushalt« daher räumlich-funktional auszulegen. Deshalb werden die Grenzen des Haushalts i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG nicht ausnahmslos durch die Grundstücksgrenzen abgesteckt. Es muss sich dabei allerdings um Tätigkeiten handeln, die ansonsten üblicherweise von Familienmitgliedern erbracht und in unmittelbarem räumlichen Zusammenhang zum Haushalt durchgeführt werden und dem Haushalt dienen.

Die raumbezogene Betrachtungsweise des FG Münster, wonach die haushaltsnahe Dienstleistung – das Ausführen eines Hundes – nicht »im Haushalt« erbracht wurde, vermag unter Berücksichtigung dieser BFH-Rechtsprechung nicht zu überzeugen; denn beim »Gassi gehen« handelt es sich um eine Leistung mit einem unmittelbar räumlichen Bezug zum Haushalt, die dem Haushalt (dem haushaltszugehörigen Tier) dient.

Leistungen, die für die Versorgung und Betreuung eines in den Haushalt des Stpfl. aufgenommenen Hundes erbracht werden, sind grundsätzlich haushaltsnah. Denn Tätigkeiten wie Füttern, Fellpflege, Ausführen und die sonstige Beschäftigung des Hundes fallen regelmäßig an und werden typischerweise durch den Stpfl. selbst oder andere Haushaltsangehörige erledigt (BFH Urteil vom 3.9.2015, VI R 13/15, BStBl II 2016, 47). Auch die Finanzverwaltung hat sich dieser Auffassung angeschlossen, wenn sie im BMF-Schreiben vom 9.11.2016 bei der beispielhaften Aufzählung begünstigter haushaltsnaher Dienstleistungen Kosten von Tierbetreuung oder -pflege aufführt, wenn die Kosten der Maßnahmen innerhalb des Haushalts anfallen, wie z.B. Fellpflege, Ausführen, Reinigungsarbeiten, in Abgrenzung zu Maßnahmen, die außerhalb des Haushalts, z.B. in einer Tierpension stattfinden.

Mit Beschluss vom 25.9.2017 (VI B 25/17, BFH/NV 2018, 39, LEXinform 5908648) hat der BFH im Anschluss an sein Urteil vom 3.9.2015 (VI R 13/15, BStBl II 2016, 47) entschieden, dass das Ausführen eines in den Haushalt des Stpfl. aufgenommenen Hundes eine in einem Haushalt erbrachte haushaltsnahe Dienstleistung darstellen kann.

Das Ausführen eines im Haushalt des Stpfl. lebenden Hundes außerhalb der Grundstücksgrenzen für ein bis zwei Stunden kann hiernach jedenfalls dann räumlich-funktional »in« dem Haushalt des Stpfl. erbracht werden, wenn der Hund zum Ausführen im Haushalt des Stpfl. abgeholt und nach dem Ausführen dorthin zurückgebracht wird. Ein solches Ausführen eines Hundes wird typischerweise durch den Stpfl. selbst oder andere Haushaltsangehörige erledigt und dient funktional dem Haushalt. Der räumliche Bezug zum Haushalt ergibt sich in einem derartigen Fall daraus, dass ein wesentlicher Teil der Dienstleistung mit der Abholung und dem Zurückbringen des in den Haushalt des Stpfl. aufgenommenen Hundes räumlich »in« dem Haushalt des Stpfl. erbracht wird. Die Vor-Ort-Betreuung eines in den Haushalt des Stpfl. aufgenommenen Hundes, zu der auch das Ausführen des Hundes gehört, weist einen unmittelbaren räumlichen Bezug zum Haushalt auf.

Leistungen eines Tierarztes führen nicht als Aufwendungen für die Inanspruchnahme haushaltsnaher Dienstleistungen zu einer Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG (FG Nürnberg Urteil vom 4.10.2012, 4 K 1065/12, EFG 2013, 224, rkr.). Die vorgelegten Rechnungen weisen als Leistungen des Tierarztes – ohne abgegebene Medikamente – eine Lahmheitsuntersuchung im Zusammenhang mit einem Sehnenfaserriss, eine Vorbereitung zur lokalen Untersuchung, Ultraschalldiagnostik und Verband anlegen sowie eine allgemeine Untersuchung mit Beratung, jeweils zuzüglich Fahrtkosten(anteil) aus. Dies sind Tätigkeiten, welche typischerweise ein zugelassener Tierarzt aufgrund seiner fachlichen Kenntnisse sowie seiner Ausstattung mit Tiermedizintechnik und Medikamenten erbringt. Haushaltsangehörigen wird dagegen im Regelfall weder ein entsprechendes Ultraschallgerät zur Verfügung stehen noch werden sie üblicherweise über ein für die Behandlung dieser Verletzungen erforderliches Fachwissen verfügen. Eine Vielzahl von Arzneimitteln kann nur ein Tierarzt dem Tierhalter in den Grenzen des § 56a AMG verschreiben oder an ihn abgeben, teilweise dürfen Arzneimittel nur durch einen Tierarzt selbst angewendet werden. Auch wenn sich die Klägerin im Laufe der Jahre als Pferdehalterin über die Behandlung der Tiere ein praktisches Basiswissen angeeignet haben mag, werden bei Bedarf anfallende qualifizierte Untersuchungen nicht typischerweise durch den Stpfl. selbst oder andere Haushaltsangehörige erledigt. Aufwendungen für Medikamente sind ohnedies nicht zu berücksichtigen (s.a. BMF vom 10.1.2014, BStBl I 2014, 75, Anlage 1 unter Tierbetreuungs-, Pflege- oder -arztkosten).

Der Hufschmied erbringt keine haushaltsnahen Dienstleistungen, da seine Leistungen – Ausschneiden und Beschlagen der Hufe – nicht hauswirtschaftliche Verrichtungen sind, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts oder entsprechend Beschäftigte erledigt werden. Die Leistungen des Hufschmieds – Ausschneiden und Beschlagen der Hufe – sind keine Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen, da keine handwerklichen Tätigkeiten für die zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung vorliegen; der Grundstücksbezug der Tätigkeit fehlt; vgl. FG Nürnberg vom 11.11.2016, 4 K 172/25.

5. Pflegeaufwendungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG

5.1. Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 2 Alt. 1 EStG

5.1.1. Eigene Pflege- und Betreuungsleistungen

Die 1. Alternative des Satzes 2 des § 35a Abs. 2 EStG weitet Satz 1 dahingehend aus, dass Pflege- und Betreuungsleistungen zusätzlich als haushaltsnahe Dienstleistungen berücksichtigt werden können. In einer Pressemitteilung vom 16.2.2010 (LEXinform 0434966) gibt die Bundesregierung einen Überblick über die Steuervorteile für Pflegehaushalte (→ Pflegekosten).

Der Stpfl. selbst kann für die Inanspruchnahme seiner eigenen Pflege- und Betreuungsleistungen eine Steuerermäßigung geltend machen. Voraussetzung dafür ist ab dem Veranlagungszeitraum 2009 nicht mehr, dass für den Stpfl. ein Schweregrad der Pflegebedürftigkeit i.S.d. § 14 SGB XI besteht oder der Stpfl. Leistungen der Pflegeversicherung bezieht (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 13). Es reicht aus, wenn Dienstleistungen zur Grundpflege, d.h. zur unmittelbaren Pflege am Menschen (Körperpflege, Ernährung und Mobilität) oder zur Betreuung in Anspruch genommen werden.

Beachte:

Zusätzlich zu den Pflegeaufwendungen i.S.d. Satzes 2 sind auch die Aufwendungen für die Leistungen im Bereich der hauswirtschaftlichen Versorgung als haushaltsnahe Dienstleistungen i.S.d. Satz 1 zu berücksichtigen. S. dazu Urteil FG Baden-Württemberg vom 10.10.2016 (5 K 2714/15, EFG 2016, 1258, LEXinform 5019230, rkr.) sowie die ausführlichen Erläuterungen dazu unter → Pflegekosten den Gliederungspunkt »Berücksichtigung nach § 33 EStG«.

Hinweis:

Die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG ist auch für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen zu gewähren, die dem Grunde nach als außergewöhnliche Belastungen abziehbar, wegen der zumutbaren Belastung aber nicht als solche berücksichtigt worden sind. In der Haushaltsersparnis, die bei der Ermittlung der abziehbaren außergewöhnlichen Belastungen für eine krankheitsbedingte Unterbringung zu berücksichtigen ist, sind keine Aufwendungen enthalten, die eine Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG rechtfertigen; vgl. BFH vom 16.12.2020, VI R 46/18.

5.1.2. Pflege- und Betreuungsleistungen für andere Personen

Die Steuerermäßigung steht aber auch den Stpfl. zu, die für Personen mit Pflege- oder Betreuungsbedarf für deren Pflege- oder Betreuungsleistungen aufkommen, die in einem innerhalb der EU oder des EWR liegenden Haushalt des pflegenden Stpfl. oder im Haushalt der gepflegten oder betreuten Person durchgeführt werden (Angehörigenpflege, § 35a Abs. 4 Satz 1 EStG; BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 13). Die Steuerermäßigung ist haushaltsbezogen. Werden z.B. zwei pflegebedürftige Personen in einem Haushalt gepflegt, kann die Steuerermäßigung nur einmal in Anspruch genommen werden.

Die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 EStG kann auch von Stpfl. in Anspruch genommen werden, denen Aufwendungen für die ambulante Pflege und Betreuung eines Dritten erwachsen. Dies gilt auch dann, wenn die Pflege- und Betreuungsleistungen nicht im eigenen Haushalt des Stpfl., sondern im Haushalt der gepflegten oder betreuten Person ausgeübt oder erbracht werden. Für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für ambulant erbrachte Pflege- und Betreuungsleistungen ist weder Voraussetzung, dass der Stpfl. für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten noch in den Zahlungsvorgang ein Kreditinstitut eingebunden hat; vgl. BFH vom 12.4.2022, VI R 2/20. Die Mutter wohnte in einem eigenen Haushalt in C, ca. 100 km vom Wohnort der Tochter (Klägerin) entfernt. Sie benötigte Hilfe für Einkäufe und Wohnungsreinigung. Am 26.1.15 wurde mit der Sozialstation in C eine Vereinbarung zur Erbringung von Pflegeleistungen abgeschlossen. Die Mutter war laut Vertrag die Leistungsempfängerin, unterschrieben war er allerdings von der Tochter. Die Rechnungen wurden der Tochter übersandt und auch von ihr bezahlt. Rechnungsempfängerin war die Mutter. Einen Abzug der gezahlten Aufwendungen in der Einkommensteuererklärung der Tochter lehnte das FA ab, da die Mutter Rechnungsempfängerin war.

5.2. Überblick über § 35a Abs. 2 Satz 2 2. Alt. EStG

Die 2. Alternative des Satzes 2 des § 35a Abs. 2 EStG begünstigt Aufwendungen, die einem Stpfl. wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind (s. BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 14 bis 16).

Voraussetzung für die Gewährung einer Steuerermäßigung für Aufwendungen, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind, ist, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege in der EU oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegt (§ 35a Abs. 4 Satz 2 EStG; BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 14). Das Vorhandensein eines eigenen Haushalts im Heim oder am Ort der dauernden Pflege ist für die Gewährung der Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 2 EStG nicht erforderlich.

Unterbringung i.S.d. 2. Halbsatzes des § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG bedeutet, dass der Stpfl. im Heim oder dort, wo er dauernd gepflegt wird, keinen eigenen Haushalt unterhält. Wird der Stpfl. in seinem Haushalt – auch im Pflegeheim – oder im Pflegehaushalt (Familienpflege) betreut, sind die Pflegeaufwendungen des Stpfl. oder der pflegenden Person nach Halbsatz 1 des § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG zu berücksichtigen. Für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung sind bei einem eigenen Haushalt die Voraussetzungen des § 35a Abs. 4 Satz 1 EStG zu beachten.

Hinweis:

Bei Heimunterbringung ohne eigenen Haushalt sind neben den Pflege- und Betreuungsleistungen die Aufwendungen für Dienstleistungen zu berücksichtigen, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind. In Frage kommen die (anteiligen) Aufwendungen für (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 15)

die Reinigung des Zimmers oder des Appartements,
die Reinigung der Gemeinschaftsflächen,
das Zubereiten der Mahlzeiten in dem Heim oder an dem Ort der dauernden Pflege,
das Servieren der Mahlzeiten im Heim oder an dem Ort der dauernden Pflege,
den Wäscheservice, soweit er in dem Heim oder an dem Ort der dauernden Pflege erfolgt,
ein Notrufsystem in einer Seniorenresidenz. Nach dem BFH-Urteil vom 3.9.2015 (VI R 18/14, BStBl II 2016, 272) stellen die in der Betreuungspauschale enthaltenen Leistungen mit einer Hilfe im Haushalt vergleichbare Dienstleistungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG dar. Der BFH macht deutlich, dass bei einer Heimunterbringung mit eigenem Haushalt die Entgeltanteile, die auf das Notrufsystem und das Bereithalten von Personal für den Einsatz im Bedarfsfall entfallen, als haushaltsnahe Dienstleistungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG zu berücksichtigen sind (Pressemitteilung des BFH Nr. 5/2016 vom 27.1.2016, LEXinform 0444030; BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 11).
Kosten für ein Notrufsystem außerhalb des »Betreuten Wohnens« sind dagegen nicht begünstigt (vgl. auch Anlage 1 zum BMF-Schreiben vom 9.11.2016 unter »Hausnotrufsystem«).

Nicht begünstigt sind

Mietzahlungen, wie z.B. die allgemeinen Aufwendungen für die Unterbringung in einem Alten(wohn)heim, einem Pflegeheim oder einem Wohnstift,
die Aufwendungen für den Hausmeister, den Gärtner sowie sämtliche Handwerkerleistungen.

Aufwendungen eines Heimbewohners für Reparatur- und Instandsetzungsarbeiten sind nur begünstigt, wenn konkrete tatsächlich erbrachte Handwerkerleistungen mit ihm abgerechnet werden. Die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 3 EStG kann nicht gewährt werden, wenn dem Heimbewohner lediglich eine Bescheinigung erteilt wird, dass in dem monatlich zu zahlenden Heimentgelt bestimmte kalkulatorisch ermittelte Beträge für Renovierungs- und Instandsetzungsarbeiten enthalten sind. Diese Rechtsauffassung wird durch das BFH-Urteil vom 5.7.2012 (VI R 18/10, BStBl II 2013, 14) bestätigt, wonach monatliche Pauschalzahlungen für Schönheitsreparaturen an den Vermieter, der nach dem Mietvertrag zur Durchführung von Schönheitsreparaturen verpflichtet ist, beim Mieter keine nach § 35a EStG begünstigte Aufwendungen für Handwerkerleistungen darstellen (OFD Nordrhein-Westfalen vom 25.11.2016 (Kurzinformation ESt Nr. 23/2016, DStR 2017, 264; s.a. BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 28).

Begünstigt sind nur die Aufwendungen des (gepflegten) Stpfl. selbst. Für Aufwendungen, die die Unterbringung oder Pflege einer anderen Person in einem Heim betreffen, scheidet die Steuerermäßigung aus (s.a. BFH vom 3.4.2019, VI R 19/17, BStBl II 2019, 445). Hintergrund des Urteils war, dass ein Kläger die Aufwendungen seiner Mutter für deren Aufenthalt in einem Seniorenheim übernommen hatte. Er wollte diese Kosten geltend machen, soweit sie auf Pflege und Verpflegung seiner Mutter entfielen.

6. Besonderheiten für Heimbewohner

Eine Inanspruchnahme der Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 1 bis 3 EStG ist auch möglich, wenn sich der eigenständige und abgeschlossene Haushalt in einem Heim, wie z.B. einem Altenheim, einem Altenwohnheim, einem Pflegeheim oder einem Wohnstift befindet. Ein Haushalt in einem Heim ist gegeben, wenn die Räumlichkeiten des Stpfl. nach ihrer Ausstattung für eine Haushaltsführung geeignet sind (Bad, Küche, Wohn- und Schlafbereich), individuell genutzt werden können (Abschließbarkeit) und eine eigene Wirtschaftsführung des Stpfl. nachgewiesen oder glaubhaft gemacht wird (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 4; s.a. Hessisches FG Urteil vom 28.2.2017, 9 K 400/16, EFG 2017, 1349, LEXinform 5020126; bestätigt durch BFH Urteil vom 3.4.2019, VI R 19/17, BStBl II 2019, 445).

Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für Heimbewohner mit eigenem Haushalt ist nach § 35a Abs. 4 Satz 1 EStG, dass der Haushalt des Stpfl. oder – bei Pflege- und Betreuungsleistungen – der gepflegten oder betreuten Person in der EU oder dem EW-Raum liegt.

Die Vfg. der OFD Koblenz vom 24.2.2010 (S 2296b A – St 323, LEXinform 5232870) nimmt dazu Stellung, unter welchen Voraussetzungen Bewohner eines Heimes die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 und Abs. 3 EStG beanspruchen können. Zu den Voraussetzungen zur Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen durch die Bewohner eines Altenheims/Wohnstifts s.a. FG Hamburg Urteil vom 5.5.2008 (6 K 175/05, LEXinform 5006698). Weitere Einzelheiten s. unter → Heimunterbringung.

Zur Berücksichtigung haushaltsnaher Dienstleistungen im Heim s. die Pressemitteilung des BMF vom 22.2.2010 (LEXinform 0434985).

7. Förderhöchstbeträge des § 35a Abs. 2 EStG

Die Steuerermäßigung kann ab 2009 ohne Schweregrad der Pflegebedürftigkeit (Pflegestufe 0) in Anspruch genommen werden (BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 13).

Zu beachten ist, dass sich der Höchstbetrag 20 % der Aufwendungen und max. 4 000 € auf sämtliche Aufwendungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Sätze 1 und 2 EStG bezieht. In diesem Höchstbetrag enthalten sind somit auch die Aufwendungen für allgemeine Dienstleistungen und für die sozialversicherungspflichtigen haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnisse. Die Höchstbeträge sind nicht zeitanteilig zu berechnen.

Beispiel 2: