Incentive-Reisen

Inhaltsverzeichnis

1 Ertragsteuerliche Behandlung
1.1 Die Standardbehandlung
1.2 Der Ausnahmefall
1.2.1 Wiedergabe des Sachverhalts (Auszug)
1.2.2 Die Entscheidung (der Tenor)
1.2.3 Die Entscheidungsgründe
1.3 Lustreisen
1.4 Pauschalversteuerung
2 Incentive-Reisen in der Umsatzsteuer
3 Incentive-Reisen mit Dienstreiseelementen
4 Literaturhinweise
5 Verwandte Lexikonartikel

1. Ertragsteuerliche Behandlung

1.1. Die Standardbehandlung

Zur ertragsteuerlichen Behandlung von Incentive-Reisen vgl. BMF vom 14.10.1996, BStBl I 1996, 1192. Incentive-Reisen werden von einem Unternehmen gewährt, um Geschäftspartner oder Arbeitnehmer (ArbN) des Betriebs für erbrachte Leistungen zu belohnen und zu Mehr- oder Höchstleistungen zu motivieren. Reiseziel, Unterbringung, Transportmittel und Teilnehmerkreis werden von dem die Reiseleistungen gewährenden Unternehmen festgelegt. Der Ablauf der Reise und die einzelnen Veranstaltungen dienen allgemein touristischen Interessen.

Nach Ansicht der FinVerw liegt eine Incentive-Reise im Gegensatz zu einer Incentive-Maßnahme dann vor, wenn die Veranstaltung mindestens eine Übernachtung umfasst; vgl. BMF vom 19.5.2015, BStBl I 2015, 468 unter Rz. 10.

Abb. 1: Ertragsteuerliche Behandlung der Incentive-Reisen

Durch das Jahressteuergesetz 2007 vom 13.12.2006 (BGBl I 2006, 2878) wurde mit § 37b EStG i.V.m. § 31 Abs. 1 Satz 3 KStG eine weitere Pauschalierungsmöglichkeit für die Einkommensteuer bzw. Körperschaftsteuer eingeführt. Anwendung findet die Vorschrift auf betrieblich veranlasste Zuwendungen, die zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleistung erbracht werden (z.B. Incentive-Reisen) und für Geschenke i.S.d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG an ArbN als auch an andere Personen. Steuerschuldner ist der zuwendende Steuerpflichtige. Der Pauschsteuersatz beträgt 30 % gem. § 37b Abs. 1 Satz 1 EStG. Bemessungsgrundlage sind die Aufwendungen einschließlich Umsatzsteuer. Ausgeschlossen ist die Pauschalierung, soweit die Aufwendungen je Empfänger und Wirtschaftsjahr 10 000 € übersteigen sowie wenn die einzelne Zuwendung diesen Betrag übersteigt. Bewirtungsaufwendungen werden jedoch weiterhin nicht erfasst (vgl. Finanzsenat Berlin vom 15.5.2009, III B – S 2334 – 20/2008 sowie BMF vom 29.4.2008, IV B 2 – S 2297 b/07/0001, BStBl I 2008, 566).

Hinweis:

Arbeitslohn ist jeder geldwerte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist. Hierunter fallen auch Zuwendungen Dritter, wenn sie im weitesten Sinn als Gegenleistung für die Arbeitsleistung anzusehen sind. Der Umstand, dass ein Stpfl. für eine sog. Incentive-Reise eine Begleitperson mitnehmen kann, kann als Zuwendung einer weiteren Reise zu qualifizieren sein. Das gilt insbes. dann, wenn die Teilnahme der Begleitperson nicht im überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Herstellers oder des Arbeitgebers erfolgt, vgl. Niedersächsisches Finanzgericht vom 24.9.2008, 4 K 12244/05.

Die Abgrenzung zwischen einer Incentive-Maßnahme und einer Incentive-Reise hat folgende Auswirkung:

• Bei einer Incentive-Reise sind die Aufwendungen für eine geschäftlich veranlasste Bewirtung in die Bemessungsgrundlage für die Pauschalierung nach § 37b EStG mit 30 % einzubeziehen.

• Bei einer Incentive-Maßnahme wird der Bewirtungsanteil aus der Bemessungsgrundlage für die Pauschalierungsvorschrift herausgerechnet.

1.2. Der Ausnahmefall

Den potentiellen Gegenfall zu den in der Abbildung ausgeführten Rechtsfolgen kann der vom BFH am 6.10.2004 entschiedene Fall bilden (BFH Urteil vom 6.10.2004, X R 36/03, BFH/NV 2005, 682), wenn sämtliche Argumente des BFH in Gestaltungsüberlegungen umgesetzt werden.

Falls dies gelingt, werden ausnahmsweise die Vorteile einer Incentive-Reise beim Empfänger nicht als steuerbare Einnahmen angesetzt.

1.2.1. Wiedergabe des Sachverhalts (Auszug)

Der Kläger war seit 1982 als Vertreter für die X-Versicherungs-AG (X) tätig. Im November 1989 wurde er zum Generalrepräsentanten ernannt und hatte damit –als Leiter einer Vertriebsstruktur mit über 1 000 Untervertretern und sonstigen Mitarbeitern – die höchste Hierarchieebene innerhalb des Strukturvertriebs erreicht. Zunächst übte er diese Tätigkeit im Rahmen eines gewerblichen Einzelunternehmens aus (später über eine Einmann-GmbH).

In den Streitjahren nahm der Kläger an zahlreichen sog. Wettbewerbsreisen teil. Diese wurden von der X für erfolgreiche Versicherungsvertreter veranstaltet. Der Kläger durfte jeweils eine Begleitperson unentgeltlich mitnehmen, machte davon jedoch nur bei zwei Schiffsreisen im Jahr 1989 Gebrauch.

Nach mehreren zwischenzeitlichen Änderungen lagen der Klage die folgenden Korrekturbeträge (= Reisekosten) zugrunde:

• 1988 (Florida, Jamaika, Senegal): 7 221 DM,

• 1989 (Imola, zwei Kreuzfahrten Ägypten): 24 884 DM (rechnerisch richtig wäre ein Betrag von 24 864 DM),

• 1990 (Island): 500 DM,

• 1991 (New Orleans) 7 650 DM,

• 1992 (MS A/Jamaika) 8 040 DM.

1.2.2. Die Entscheidung (der Tenor)

Ist der Steuerpflichtige nicht Bestandteil der eigentlichen Zielgruppe der Incentive-Reise, sondern tendenziell der Veranstalterseite zuzurechnen, kann ein Ansatz steuerpflichtiger Einnahmen beim Empfänger durch ein überwiegendes eigenbetriebliches Interesse des Zuwendenden ausgeschlossen sein. Dies setzt allerdings voraus, dass die verpflichtend übernommenen Betreuungs- und Organisationsaufgaben so umfangreich sind, dass sie den mit der Reiseteilnahme verbundenen Erlebniswert in den Hintergrund treten lassen.

1.2.3. Die Entscheidungsgründe

Die Zuwendung derjenigen Reisen, die vorwiegend der Belohnung des Klägers dienen sollten, führten bei diesem Steuerpflichtigen zu steuerpflichtigen Betriebseinnahmen.

Als Betriebseinnahmen der GmbH sind auch alle Zugänge zum Betriebsvermögen in Geld oder Geldeswert anzusetzen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Da die GmbH die Reise jedoch nicht antreten kann, führt die Überlassung der Reise an den Gesellschafter-Geschäftsführer nach Auffassung der Finanzverwaltung zur einer verdeckten Gewinnausschüttung (BMF vom 14.10.1996, BStBl I 1996, 1192). Eine solche objektive Bereicherung ist allerdings zu verneinen, wenn der Vorteil dem Empfänger derart aufgedrängt wird, dass er sich diesem nicht entziehen kann, sofern er keine Nachteile in Kauf nehmen will. Dies gilt nicht, wenn es dem Steuerpflichtigen freisteht, von der Einladung Gebrauch zu machen oder diese – ohne negative Auswirkungen tragen zu müssen – ablehnen kann.

Es steht der Annahme einer objektiven Bereicherung auch entgegen, wenn es sich um eine Zuwendung im überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers als Zuwendenden handelt. Davon ist vor allem dann auszugehen, wenn der Vorteil sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen erweist (FG Hessen Beschluss vom 26.3.2007, 3 V 1789/06). Eine notwendige Begleiterscheinung kann dann bejaht werden, wenn hierfür konkrete Gründe substantiiert dargelegt werden können. Der betriebliche Anlass beim Zuwendenden alleine reicht hierfür nicht aus.

Die Beurteilung unter dem Aspekt des fehlenden Wettbewerbsgewinns ergibt folgendes Bild:

Incentive-Reisen, bei denen der Steuerpflichtige nicht zur eigentlichen Zielgruppe gehört, sondern eher der Veranstalterseite zuzurechnen ist, sind nach anderen Maßstäben zu beurteilen als Reisen, die zur Belohnung und Motivation zugewendet werden. Rechtlicher Ausgangspunkt ist wiederum die Prüfung eines ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesses des Zuwendenden an der Teilnahme des Steuerpflichtigen.

Ein überwiegendes eigenbetriebliches Interesse des Zuwendenden an der Teilnahme eines Mitarbeiters an der jeweiligen Reise kann sich daraus ergeben, dass diesem die Aufgabe zugewiesen wird, die zur eigentlichen Zielgruppe gehörenden Personen zu betreuen. Dies reicht nach Auffassung des FG Hessen jedoch nicht dazu aus, um ein ganz überwiegendes eigenes Interesse des Arbeitgebers vollständig zu begründen (FG Hessen Beschluss vom 26.3.2007, 3 V 1789/06; s.a. BFH Urteil vom 11.1.2007, VI R 69/02, BFH/NV 2007, 708).

Der BFH (BFH Urteil vom 6.10.2004, X R 36/03, BFH/NV 2005, 682, s.a. BFH Urteil vom 5.9.2006, VI R 65/03, BStBl II 2007, 312, ähnlich FG Berlin-Brandenburg Urteil vom 21.11.2012, 12 K 12013/11) bejaht hingegen das eigenbetriebliche Interesse des Zuwendenden bereits, wenn jeder Mitarbeiter eine große Anzahl an Teilnehmern (im vom BFH entschiedenen Fall immerhin 30) zu betreuen hat, über die geführten Gespräche Rechenschaft (in Form von Protokollen) ablegen muss und ihm persönliche Freizeitaktivitäten auf der Reise untersagt sind.

Vorliegend konnte das Argument nicht zum Erfolg des Klägers führen, da die Betreuungsrelation 1:2 war, d.h., ein Generalrepräsentant übernahm die Betreuung von zwei Gästen.

Auch aus der Anzahl der vom Kläger unternommenen Reisen folgt jedenfalls angesichts der Verhältnisse des Streitfalls noch keine andere Beurteilung.

Eine große Anzahl der Reisen kann in zweierlei Hinsicht gegen die steuerliche Erfassung ihres Wertes als Einnahmen sprechen: Zum einen deutet manches darauf hin, dass der Erlebniswert der einzelnen Reise sinkt, wenn vergleichbare Reisen – insbesondere zu identischen Reisezielen, was hier aber nicht der Fall ist – sehr häufig durchgeführt werden. Zum anderen berührt die volle steuerliche Erfassung derjenigen Reisen, die sowohl einen privaten Erlebniswert als auch – durch die teilweisen Betreuungsaufgaben – einen beruflichen bzw. betrieblichen Aspekt aufweisen, das objektive Nettoprinzip umso mehr, je größer der Anteil dieser Sachzuwendungen an den Gesamteinkünften des Steuerpflichtigen aus der jeweiligen Tätigkeit ist.

Im konkreten Sachverhalt war der vom Finanzamt angesetzte Wert für die Reisen im Verhältnis zu den Gesamteinkünften des Klägers aus seiner Tätigkeit für die X von unwesentlicher Bedeutung.

Die für die Reisen angesetzten Werte sowie die dem Kläger entstandenen Nebenkosten sind auch nicht als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten steuermindernd zu berücksichtigen, da die Frage der betrieblichen (beruflichen) Veranlassung für die Einnahmen- und Ausgabenseite getrennt zu beurteilen ist.

Eine Korrektur bei der GewSt ist erforderlich, soweit davon die GmbH betroffen ist.

Hinweis:

Fazit:

1.3. Lustreisen

Im Jahre 2011 wurde durch die Medien bekannt, dass ein bekanntes deutsches Versicherungsunternehmen im Rahmen seiner Incentive-Reisen Sexpartys organisierte. Nach Angaben des Unternehmens wurden diese Ausgaben auch steuerlich als Betriebsausgaben berücksichtigt.

Argumentiert wird meist, dass die Etablissementbesuche (mit Inanspruchnahme von Prostituierten) als »kulturelle« Veranstaltung zählen und somit eine Betriebsausgabe auf Seiten des Unternehmens gerechtfertigt wäre.

Die mögliche Einordnung als kulturelle Veranstaltung spielt jedoch nur eine untergeordnete Rolle. Betriebsausgaben solcher Art fallen dessen ungeachtet unter das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG (unangemessene Aufwendungen) oder von § 12 Nr. 1 EStG. In der Praxis ist die Anwendung dieser Regelung auf solche Sachverhalte doch eher schwierig, da Belege nie einen Posten »Prostitution« ausweisen, sondern diese Dienstleistungen meist mit anderen Postenbezeichnungen getarnt werden. Vor solch einer Handhabung ist allerdings dringend zu warnen, da sich bei Bekanntwerden solcher Sachverhalte zwingend die Frage vorsätzlicher Steuerhinterziehung stellen würde.

1.4. Pauschalversteuerung

Die Zuwendung einer Incentive-Reise kann in den Anwendungsbereich des § 37b EStG fallen: Die Incentive-Reise ist in diesem Fall eine betrieblich veranlasste Zuwendung, die zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung bzw. Gegenleistung erbracht wird. Beim Empfänger der Reise führt diese zu einer stpfl. Einnahme. Der Zuwendende hat nach § 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG die Möglichkeit, die Einkommensteuer der Sachzuwendung mit einem Pauschalsteuersatz von 30 % für den Empfänger zu übernehmen. Der Zuwendende muss den Empfänger über die Pauschalversteuerung unterrichten, denn der Empfänger der Reise muss den Vorteil dadurch nicht mehr versteuern.

Die Teilnahme an einer geschäftlich veranlassten Bewirtung i.S.d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG ist nicht in den Anwendungsbereich des § 37b EStG einzubeziehen (R 4.7 Abs. 3 EStR, R 8.1 Abs. 8 Nr. 1 LStR); es sei denn, sie ist Teil einer Gesamtleistung, die insgesamt als Zuwendung nach § 37b EStG besteuert wird (z.B. Bewirtung im Rahmen einer Incentive-Reise, vgl. BMF vom 14.10.1996, BStBl I 1996, 1192) oder die Bewirtung findet im Rahmen von Repräsentationsveranstaltungen i.S.d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG statt (z.B. Einladung zu einem Golfturnier, zu einem Segeltörn oder zu einer Jagdgesellschaft). Eine Incentive-Reise liegt in Abgrenzung zu einer Incentive-Maßnahme, bei der ggf. ein Bewirtungsanteil herausgerechnet werden kann, vor, wenn die Veranstaltung mindestens eine Übernachtung umfasst; vgl. BMF vom 19.5.2015, BStBl I 2015, 468, Rz. 10.

2. Incentive-Reisen in der Umsatzsteuer

Die OFD Frankfurt nimmt mit Schreiben vom 2.9.2015 Stellung zur Beurteilung von Incentives:

1. Preisvergabe an einen Verkaufsagenten (BFH vom 28.7.1994, V R 16/92:

   Der im Rahmen eines Verkaufswettbewerbs erhaltene Preis ist neben der vereinbarten Vermittlungsprovision zusätzliches Entgelt für erbrachte Vermittlungsleistung der Verkaufsagenten. Denn die Gewährung des Preises stellt beim Auftraggeber weiteren Aufwand für die Vermittlungsleistung dar, der dem Agenten ohne diese Vermittlungsleistung nicht zugewendet worden wäre.

   Die Verwendung des Preises für private Zwecke führt beim Verkaufsagenten nicht zu einer unentgeltlichen Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG, wenn der Preis – wie z.B. eine Erlebnisreise – lediglich die privaten Interessen des Verkaufsagenten befriedigt und für seine Unternehmertätigkeit ohne wirtschaftliche Bedeutung ist. In diesem Falle ist der Preis von vornherein seinem nichtunternehmerischen Bereich zuzuordnen, sodass für einen Eigenverbrauch kein Raum verbleibt.

2. Preisvergabe an Arbeitnehmer des Händlers aufgrund eines Verkaufswettbewerbs seines Lieferanten (BFH vom 16.3.1995, V R 128/92):

   Bei Reiseleistungen ist den zivilrechtlichen Rechtsbeziehungen grds. auch umsatzsteuerrechtlich zu folgen, wenn sie erfüllt worden sind und wenn die für das Umsatzsteuerrecht maßgebende tatsächliche Leistungshandlung keine eigenständige Beurteilung erfordert. Der Empfänger von Reiseleistungen braucht die Reise nicht selbst anzutreten. Wendet ein Hersteller bei einem Verkaufswettbewerb ausgelobte Reiseleistungen seinen Vertragshändlern unter der Auflage zu, die Reisen bestimmten ArbN zu gewähren, so kann der Händler steuerbare Reiseleistungen an seine ArbN ausführen. Unabhängig davon, ob die Gewährung der Reise durch den Lieferanten eine unentgeltliche Leistung – ohne umsatzsteuerrechtlich erheblichen Zusammenhang mit den Warenlieferungen an den Händler – darstellt oder ob insoweit ein Preisnachlass für die gelieferten Waren vorliegt, ist der Händler hinsichtlich der Reise als Leistungsempfänger zu betrachten. Kommt der Preis einem seiner ArbN zugute (indem dieser die gewonnene Reise antritt), erbringt der Händler an seinen ArbN eine steuerbare und steuerpflichtige Zuwendung (§ 3 Abs. 9a Nr. 2 und § 10 Abs. 4 Nr. 3 UStG).

Für den Fall der Zuwendung einer Reiseleistung kommt § 25 UStG zur Anwendung. Im Falle einer unentgeltlichen Wertabgabe des ArbG an sein Personal ergibt sich jedoch eine Marge von 0,00 €, weil sich die Kosten nach § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 UStG mit den Aufwendungen des Unternehmers für den Erwerb der Reise decken.

Umsatzsteuerrechtlich werden Incentive-Reisen wie folgt behandelt:

Abb. 2: Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Incentive-Reisen

3. Incentive-Reisen mit Dienstreiseelementen

Die Zuwendung einer Reise an ArbN war nach bisheriger Rechtsprechung beim ArbN einheitlich entweder als Arbeitslohn oder als Zuwendung im betrieblichen Eigeninteresse zu beurteilen (vgl. BFH Urteil vom 9.8.1996, VI R 88/93, BStBl II 1997, 97). Von diesem Grundsatz der unzulässigen Aufteilung rückt der BFH in seiner sog. »Portugal-Entscheidung« vom 18.8.2005 (VI R 32/03, BStBl II 2006, 30; vgl. auch BFH Urteil vom 5.9.2006, VI R 65/03, BStBl II 2007, 312; BFH Beschluss vom 21.9.2009, GrS 1/06; BFH Beschluss vom 24.8.2010, VI B 14/10, BFH/NV 2011, 24) ab. Danach ist eine Aufteilung von Sachzuwendungen an ArbN in Arbeitslohn und Zuwendungen im betrieblichen Eigeninteresse grundsätzlich möglich, wenn die Zuwendungen gemischt veranlasst sind. Eine gemischt veranlasste Reise liegt nach Auffassung des BFH vor, wenn sie nicht in unerheblichem Umfang sowohl Elemente beinhaltet, bei denen die betriebliche Zielsetzung des Arbeitgebers ganz im Vordergrund steht, als auch Bestandteile umfasst, deren Zuwendung sich als geldwerter Vorteil darstellt (BFH Urteil vom 18.8.2005, VI R 32/03, BStBl II 2006, 30). Der BFH hat in diesem Zusammenhang ausdrücklich darauf hingewiesen, dass das Aufteilungsverbot des § 12 Nr. 1 EStG auf der Einnahmenseite nicht gilt, da die Vorschrift ihrem Wortlaut und ihrer Stellung im Gesetz nach auf der Einnahmenseite nicht anwendbar ist. Die Finanzverwaltung wendet das Urteil auch bei Incentive-Reisen an und hat dies in den Hinweisen zu den Lohnsteuer-Richtlinien ausdrücklich klargestellt (H 19.7 LStH, Stichwort »Incentive-Reisen«).

Für die Aufteilung sind zunächst die Kostenbestandteile der Reise abzutrennen, die sich leicht und eindeutig dem betriebsfunktionalen Bereich (z.B. Kosten für Tagungsräume und -unterlagen, Referenten etc.) und dem Bereich, der sich als geldwerter Vorteil (z.B. Kosten für Ausflüge, Sportprogramm, örtliche Führer etc.) darstellt, zuordnen lassen. Die danach verbleibenden Kosten (z.B. Flug- und Hotelkosten) sind grundsätzlich im Wege sachgerechter Schätzung aufzuteilen, wobei als Aufteilungsmaßstab grundsätzlich das Verhältnis der Zeitanteile zugrunde zu legen ist. Verpflegungskosten stellen steuerpflichtigen Arbeitslohn dar, soweit die jeweiligen Verpflegungspauschbeträge überschritten werden.

Als Folge der o.g. BFH-Rechtsprechung wird daher künftig bei allen gemischt veranlassten Zuwendungen zu prüfen sein, ob und inwieweit sich die Zuwendung als notwendige Begleiterscheinung betrieblicher Zielsetzungen oder als Belohnung erweist.

4. Literaturhinweise

Albert, Aufteilung und Bewertung von Einnahmen in Form von Reisen, FR 2006, 15; Preising/Kiesel, Pauschalbesteuerung von nützlichen Aufwendungen? – Zum Verhältnis von § 37b und § 4 Abs. 5 Nr. 10 EStG, DStR 2007, 1108; Krüger, Arbeitslohn und ganz überwiegendes eigenbetriebliches Interesse, DStR 2013, 2029; Breer und Goy, Incentive-Reisen an Geschäftspartner, BBK 4/2018, 155.

5. Verwandte Lexikonartikel

→ Aufmerksamkeiten

→ Betriebseinnahmen

→ Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.