Jahressteuergesetz 2022

1. Hintergrund und Entwicklungsgeschichte

Am 2.12.2022 wurde das JStG 2022 durch den Bundestag beschlossen. Die Zustimmung des Bundesrats erfolgte am 16.12.2022, die Verkündung im Bundesgesetzblatt (und somit das Inkrafttreten) am 20.12.2022, BGBl I 2022, 2294.

Zuvor hatte das BMF im Juni 2022 einen Referentenentwurf für das JStG 2022 vorgelegt. Dieser sah, wie für ein Jahressteuergesetz typisch, zahlreiche Änderungen der Einzelsteuergesetze vor. Diese Änderungsvorschläge nahmen einerseits Vorgaben der Finanzgerichtsrechtsprechung, andererseits Maßnahmen des Koalitionsvertrages sowie aktuelle politische Vorhaben und zum dritten fachlich gebotenen Korrekturbedarf (Klarstellung von Zweifelsfragen, Folgeänderungen, redaktioneller Änderungsbedarf) auf. Der sodann veröffentlichte Gesetzentwurf der Bundesregierung im Oktober 2022 sah überdies weitere steuerliche Maßnahmen, wie etwa die Entfristung und Erhöhung der Homeoffice-Pauschale sowie Änderungen bei der steuerlichen Behandlung von häuslichen Arbeitszimmern sowie für Photovoltaikanlagen vor. Der Bundesrat verlangte in einer Stellungnahme Ende Oktober 2022 zahlreiche Anpassungen. Unter Berücksichtigung der Änderungswünsche des Bundesrats und nach Stellungnahme der Bundesregierung beschloss der Finanzausschuss des Bundestags am 30.11.2022 das JStG 2022 mit insgesamt 39 Änderungen im Vergleich zum Regierungsentwurf. Dieser Fassung stimmte der Bundestag am 2.12.2022 sowie der Bundesrat schließlich am 16.12.2022 zu. Die Änderungen traten teilweise mit Wirkung ab dem VZ 2021, 2022 oder 2023 oder aber stichtagsbezogen mit dem Tag nach der Verkündung (somit am 21.12.2022) in Kraft.

Im Folgenden wird ein Überblick über die wesentlichen Steuergesetzänderungen durch das Jahressteuergesetz 2022, beschränkt auf die wichtigsten betroffenen Steuerarten und materiellen Steuergesetze, gegeben.

2. Änderungen im EStG

Zahlreiche Neuregelungen betreffen das Einkommensteuerrecht (und damit gegebenenfalls im Wege der Verweisung auch das Körperschaftsteuerrecht), wobei im Einzelfall je nach Regelungsmaterie Nebengesetze (etwa das Steueroasenabwehrgesetz) oder andere Steuergesetze ebenfalls betroffen sind (beispielsweise die steuerlichen Vergünstigungen für Betreiber von kleinen Photovoltaik-Anlagen betreffend).

2.1. Erhöhung des Arbeitnehmerpauschbetrages (§ 9a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG)

Der Arbeitnehmerpauschbetrag wird von derzeit 1 200 € auf 1 230 € ab 2023 erhöht. Erst im Sommer 2022 war mit dem Steuerentlastungsgesetz der Arbeitnehmerpauschbetrag bereits von 1 000 auf 1 200 € angehoben worden.

2.2. Arbeitszimmer (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG)

Die Regelungen zum Arbeitszimmer sowie zur Homeoffice-Pauschale werden voneinander abgekoppelt.

Nach der Neuregelung sind Aufwendungen für ein Arbeitszimmer auch dann abziehbar, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit ein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. Liegt in dem Arbeitszimmer der Mittelpunkt der Tätigkeit, besteht ein Wahlrecht zwischen dem Abzug der tatsächlichen Aufwendungen und dem Abzug eines Pauschalbetrags von 1 260 € (statt zuvor 1 250 €) im Jahr. Die Pauschale wird monatlich gewährt und ermäßigt sich für jeden vollen Kalendermonat, in welchem die Voraussetzungen für einen Abzug der Aufwendungen nicht vorliegen.

2.3. Homeoffice-Pauschale (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6c EStG)

Die Homeoffice-Pauschale wird über 2022 hinaus entfristet, der Tageswert auf 6 € angehoben und der jährliche Höchstsatz (wie beim Arbeitszimmer) auf 1 260 € erhöht. Damit kann diese Pauschale für bis zu 210 Tage p.a. in Anspruch genommen werden, insbesondere, wenn kein Arbeitszimmer vorliegt. Der Abzug bezieht sich stets auf die gesamte betriebliche oder berufliche Tätigkeit an diesem Tage. Nunmehr ist der Abzug der Tagespauschale auch möglich, wenn die Tätigkeit an diesem Tag auch auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird. Ein Abzug ist jedoch nicht möglich, wenn entweder Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung geltend gemacht werden oder soweit ein Abzug nach § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG für Arbeitszimmer-Aufwendungen geltend gemacht wird. Aufwendungen für Arbeitsmittel werden nicht von der Homeoffice-Pauschale abgegolten.

2.4. Änderungen bei Abschreibungen für Wohngebäude

2.4.1. Keine Änderung von § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG

Die in § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG enthaltene Regelung zum Ansatz einer kürzeren Nutzungsdauer für die Gebäudeabschreibung bleibt bestehen, sodass die Abschreibung eines Gebäudes nach einer tatsächlich kürzeren als der typisierten Nutzungsdauer erfolgen kann. Der Bundesrat hatte Bestrebungen des Gesetzgebers, die Regelung aufgrund steuerzahlerfreundlicher BFH-Rspr. (BFH vom 28.07.2021, IX R 25/19, BFH/NV 2022, 108) abzuschaffen, verhindert.

2.4.2. Verbesserte Abschreibungsmöglichkeiten bei Neubauten (ab dem 1.1.2023)

Der typisierte Abschreibungssatz für Wohngebäude wird mit Wirkung ab 01.01.2023 (Fertigstellung nach dem 31.12.2022) von 2 % auf 3 % angehoben.

Zudem wurden für den Mietwohnungsbau bessere Abschreibungsmöglichkeiten beschlossen. Diese sind in § 7b EStG enthalten, der bislang eine Sonderabschreibung für bis zum 31.12.2021 gestellte Bauanträge und getätigte Bauanzeigen vorsah. Erstreckt wird diese Regelung auf die Herstellung neuer Mietwohnungen, die aufgrund eines Bauantrags oder einer entsprechenden Bauanzeige zwischen 2023 bis 2026 hergestellt werden, nicht aber im Jahr 2022.Voraussetzung für die Sonderabschreibung ist, dass das Gebäude, in dem die neue Wohnung hergestellt wird, die Kriterien für ein »Effizienzhaus 40« mit Nachhaltigkeitsklasse/Effizienzgebäude-Stufe 40 durch das »Qualitätssiegel Nachhaltiges Gebäude« (QNG) nachweist. Die Baukosten dürfen zudem 4 800 €/qm nicht übersteigen. Die Bemessungsgrundlage der Sonderabschreibung beträgt höchstens 2 500 €/qm.

2.5. Neue steuerliche Wesentlichkeitsgrenze für RAP (§ 5 Abs. 5 Satz 2 EStG)

Eingeführt wird eine Wesentlichkeitsgrenze für die Bildung von Rechnungsabgrenzungsposten (RAP in § 5 Abs. 5 Satz 2 EStG, erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2021 enden. Für die Betragsgrenze wird auf § 6 Abs. 2 Satz 1 EStG für geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) von derzeit 800 €verwiesen. Soweit die jeweilige Einnahme oder Ausgabe diesen Betrag nicht überschreitet, darf von dem Ansatz des RAP abgesehen werden (Wahlrecht). Dieses Wahlrecht ist allerdings einheitlich für alle Ausgaben und Einnahmen, welche die Grenze nicht überschreiten, auszuüben.

2.6. Steuerpflicht der Energiepreispauschale für Rentner (§ 19 Abs. 3 EStG, § 22 Nr. 1 Satz 3 EStG)

Die Energiepreispauschale wird für Rentner als auch Versorgungsbezieher einkommensteuerpflichtig, § 19 Abs. 3 EStG, § 22 Nr. 1 Satz 3 EStG-neu).

2.7. Steuerpflicht der Gas-/Wärmepreisbremse (»Dezemberhilfe«, § 123 Abs. 1 EStG)

Auch die Gas-/Wärmepreisbremse (Dezemberhilfe) wird einkommensteuerpflichtig, § 123 Abs. 1 EStG. Allerdings wird ein sozialer Ausgleich dergestalt vorgesehen, dass nur Stpfl., die den SolZ zahlen müssen, auch die Entlastungen durch die Gaspreisbremse versteuern müssen.

2.8. Steuererleichterungen für »kleine« Photovoltaikanlagen (u.a. § 3 Nr. 72 EStG)

Das JStG 2022 sieht mehrere Steuererleichterungen für bestimmte kleinere Photovoltaikanlagen vor. Diese umfassen eine Steuerbefreiung für die Einnahmen, einen Nullsteuersatz bei der USt sowie eine erweiterte Beratungsbefugnis von Lohnsteuerhilfevereinen für solche Ertragsteuerbefreiten Anlagen.

Die Steuerbefreiung von entsprechenden Einnahmen gem. § 3 Nr. 72 EStG gilt bereits ab dem Veranlagungszeitraum 2022 und erfasst Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb von

• auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kW sowie

• auf, an oder in sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW je Wohn- oder Gewerbeeinheit, aber

• insgesamt höchstens 100 kW pro Stpfl. oder Mitunternehmerschaft.

Damit unterfallen der Steuerbefreiung auch Fotovoltaikanlagen auf überwiegend zu betrieblichen Zwecken genutzten Gebäuden bei einer Leistung von bis zu 15 kW je Wohn-/Geschäftseinheit.

Im Zuge dessen wird die Gewerbesteuerbefreiung nach § 3 Nr. 32 GewStG auf Anlagen mit einer installierten Leistung von bis zu 30 kW (zuvor 10 kW) ab dem Erhebungszeitraum 2022 erstreckt. In diesem Zusammenhang ist die Neufassung von § 26 Nr. 7a InvStG zu erwähnen, wonach Spezial-Investmentfonds ihren Status nicht verlieren, wenn sie gewerbliche Einkünfte aus der Erzeugung von erneuerbaren Energien von bis zu 10 % erzielen (Bagatellgrenze).

Zudem wird bei der Umsatzsteuer der Betrieb von kleinen Photovoltaik-Anlagen vergünstigt, siehe dazu im Abschnitt »Umsatzsteuergesetz«.

2.9. Beschränkte Steuerpflicht sogenannter Registerfälle (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG, § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG, § 10 StAbwG)

Die zuletzt umstrittene beschränkte Steuerpflicht von Rechteüberlassungen an in deutsche Register eingetragenen Schutzrechten wird gelöst, indem künftig je nach Ansässigkeit des Vergütungsgläubigers unterschieden wird: Einerseits sieht § 10 StAbwG eine umfassende Steuerpflicht der Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung oder Veräußerung von Rechten vor, die in ein inländisches öffentliches Buch oder Register eingetragen sind und bei denen der Vergütungsgläubiger seinen Sitz in einem nicht kooperativen Steuerhoheitsgebiet nach § 2 StAbwG hat. Andererseits erfassen § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f und § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG künftig ausdrücklich nur noch die Besteuerung solcher Vorgänge zwischen nahestehenden Personen und auch nur insoweit, wie ein einschlägiges DBA in Ansehung der im EStG enthaltenen Regelungen (insbes. der Substanz-Anforderungen von § 50d Abs. 3 EStG) dieser Besteuerung nicht entgegensteht.

2.10. Sparer-Pauschbetrag, Verlustausgleich bei Kapitaleinkünften (§ 20 Abs. 9 EStG, § 20 Abs. 6 Satz 3 EStG)

Der Sparer-Pauschbetrag wird ab dem VZ 2023 auf 1 000 € bei Einzelveranlagung sowie 2 000 € bei Zusammenveranlagung angehoben. Zugleich wird mit Wirkung ab dem VZ 2022 der ehegattenübergreifende Verlustausgleich bei Einkünften aus Kapitalvermögen als Reaktion auf das BFH-Urteil vom 23.11.2021 (VIII R 22/18) gem. § 20 Abs. 6 Satz 3 EStG gestattet.

2.11. Weitere Änderungen im Einkommensteuerrecht

Der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende wird ab dem VZ 2023 um 252 € von 4 008 € auf 4 260 € angehoben.

Weiterhin sind Altersvorsorgeaufwendungen nach § 10 Abs. 3 Satz 6 EStG ab 2023 vollständig als Sonderausgaben abziehbar.

Ebenfalls angehoben wird der Ausbildungsfreibetrag (vgl. 33a Abs. 2 Satz 1 EStG) sowie die Arbeitslohngrenze bei kurzfristiger Beschäftigung der sog. Pauschalversteuerungsoption (§ 40a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG, von 120 € auf 150 € je Arbeitstag).

Der sog. Grundrentenzuschlag wird gem. § 3 Nr. 14a EStG, dies rückwirkend ab dem Veranlagungszeitraum 2021, steuerfrei gestellt. Schließlich wird die Riesterförderung für Personen, die wegen der Anrechnung von Kindererziehungszeiten bei inländischen gesetzlichen Rentenversicherungsträgern dem förderberechtigten Personenkreis angehören, vereinfacht.

Zudem müssen Leistungsempfänger einer Bauleistung ab 2024 verpflichtend eine elektronische Steueranmeldung der Bauabzugsteuer abgeben, § 48a Abs. 1 Satz 1 und 2 EStG.

3. Körperschaftsteuer: Einlagerückgewähr bei auslandsansässigen Kapitalgesellschaften

In § 27 Abs. 8 KStG werden die Regelungen zur Einlagenrückgewähr auf nunmehr sämtliche (zuvor: nur EU-ausländische) auslandsansässige KapGes erweitert und neu gefasst.

Weitere Änderungen im Körperschaftsteuergesetz sind eher technischer Natur (Ergänzung der Regelungen zum Übergang vom System der steuerlichen Ausgleichsposten zur Einlagelösung, zur mittelbaren Organschaft, zur Berechnungsreihenfolge bei der Auflösung von Ausgleichsposten sowie zum Angleichungsfaktors bei Organgesellschaftsbeteiligungen unter 100 %).

4. Gewerbesteuer: Sanierungsgewinne bei Mitunternehmerschaften

Zur Vermeidung von möglichen Doppelbegünstigungen wurden § 7b Abs. 2 Satz 4 und § 36 Abs. 3a GewStG mit Wirkung ab dem EZ 2023 geändert, sodass Sanierungserträge voll umfassend festgestellte Gewerbeverluste einer Mitunternehmerschaft mindern. Weitere Änderungen im Gewerbesteuerrecht stehen im Zusammenhang mit neuen Begünstigungen für kleine Photovoltaikanlagen.

5. Bewertungsgesetz (sowie Erbschaft- und Schenkungsteuer): Bewertung von Grundbesitz

Schließlich ändert das JStG 2022 die Bewertungsvorschriften für Grundbesitz, wodurch Immobilien bei unentgeltlicher Übertragung durch Schenkung oder Erbschaft ab dem 21.12.2022 (Tag nach Verkündung des Gesetzes und somit Inkrafttreten, Art. 43 Abs. 1) zukünftig regelmäßig mit einem höheren erbschaftsteuerlichen Wert zu berücksichtigen sind. Begründet werden Änderungen mit einer Anpassung an die bereits 2021 geänderte Immobilienwertverordnung. Höhere Werte resultieren künftig beispielsweise bei Anwendung des Ertragswertverfahrens aus geänderten Liegenschaftszinssätzen. Zudem erfolgt eine Erhöhung der Wertzahlen in § 191 BewG, was ebenfalls mit höheren Grundstückswerten einhergeht. Schließlich wird die typisierte Gesamtnutzungsdauer für bestimmte Gebäudearten von 70 auf 80 Jahre erhöht. Bei Anwendung des Sachwertverfahrens ist zudem ein Regionalfaktor sowie ein Alterswertminderungsfaktor einbezogen werden. Weitere Änderungen betreffen die Bewertung in Erbbaurechtsfällen.

6. Grunderwerbsteuergesetz: Systematische und technische Änderungen

§ 6 Abs. 3 GrEStG wird mit Wirkung zum 21.12.2022 dahingehend angepasst, dass die nachträgliche Ausübung der Option nach § 1a KStG durch die erwerbende Gesamthand keine Verletzung der Nachbehaltensfrist darstellt. Zudem wird die Festsetzungsfrist gem. § 19 Abs. 7 GrEStG verlängert, nachdem durch die GrESt-Reform 2021 die Nachbehaltensfrist in den §§ 5 und 6 GrEStG auf zehn Jahre verdoppelt wurde. Schließlich wird § 16 Abs. 4a GrEStG angepasst, um eine zweifache grunderwerbsteuerliche Erfassung beispielsweise bei Auseinanderfallen von Rechtsgeschäft (Kaufvertrag) sowie dessen Vollzug nach Eintritt aller aufschiebenden Bedingungen (Closing) zu vermeiden, indem auf Antrag eine Festsetzung geändert werden kann, wenn Anteile in Erfüllung eines Rechtsgeschäfts übergehen.

7. Einführung eines Energiekrisenbeitrags (»Übergewinnsteuer«)

Die EU-Verordnung 2022/1854 vom 6.10.2022 zur Einführung eines Energiekrisenbeitrags wird durch das EU-Energiekrisenbeitragsgesetz (EU-EnergieKBG) gem. Art. 40 des JStG 2022 umgesetzt und ausgestaltet. Besteuerungszeiträume sind das im Kj. 2022 beginnende sowie das nachfolgende (zwölf Monate umfassende) Wj. Besteuert werden Unternehmen, die in den Besteuerungszeiträumen mindestens 75 % des Umsatzes aus bestimmten Tätigkeiten in den Bereichen Extraktion, Bergbau, Erdölraffination oder Herstellung von Kokereierzeugnissen erzielen. Bemessungsgrundlage für die »Übergewinnssteuer« ist die Differenz, um den der steuerliche (im Inland erwirtschaftete) Gewinn für den Besteuerungszeitraum 120 % des Durchschnitts der vorangegangenen Wj. ab 2018 übersteigt. Der Steuersatz beträgt 33 % dieser Bemessungsgrundlage. Die Steuer ist ertragsteuerlich nicht abzugsfähig.

8. Umsatzsteuergesetz: U.a. Unternehmerfähigkeit von nicht rechtsfähigen Personengemeinschaften, Verlängerung der Übergangsregelung zu § 2b UStG

§ 2 UStG wird ausgeweitet, sodass beispielsweise auch Bruchteilsgemeinschaften wie etwa zwischen Ehegatten oder Erbengemeinschaften künftig Unternehmer i.S.d. Umsatzsteuergesetzes sein können. Überdies wird die in § 27 Abs. 22a UStG enthaltene Übergangsregelung zu § 2b UStG zur Umsatzbesteuerung von juristischen Personen des öffentlichen Rechts um zwei Jahre verlängert.

Für die Lieferung, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb sowie die Installation von Photovoltaikanlagen wurde ein Nullsteuersatz mit Vorsteuerabzug eingeführt. Damit soll erreicht werden, dass sich Erwerber nicht allein aufgrund der mit der Lieferung von Photovoltaikanlagen verbundenen USt auf die Kleinunternehmerregelung nach § 19a UStG verzichten müssen, weil der Erwerb/die Installation der Anlagen nicht mehr mit USt belastet ist. Aufseiten der Lieferanten/Installateure bleibt jedoch ein Vorsteuerabzug möglich. Voraussetzung ist, dass die Photovoltaikanlage auf und in der Nähe von Privatwohnungen, Wohnungen sowie öffentlichen oder anderen Gebäuden, die für dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten genutzt werden, installiert wird. Davon soll ausgegangen werden können, wenn die installierte Bruttoleistung der Photovoltaikanlage nicht mehr als 30 kW (peak) beträgt.

Der fortschreitenden Digitalisierung sind weitere Änderungen geschuldet, beispielsweise dass der Antrag auf Steuervergütungen für Leistungsbezüge zur Verwendung zu humanitären, karitativen oder erzieherischen Zwecken im Drittlandsgebiet nach § 4a UStG ebenso wie die Steuererklärung eines Fahrzeugerwerbers zur Fahrzeugeinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5a UStG) elektronisch möglich sind.

9. Abgabenordnung: Unter anderem Datenweitergabe durch die Finanzbehörde

In der Abgabenordnung wird die Weitergabe geschützter Daten durch die Finanzbehörden an andere Behörden (Bewilligungsstellen zwecks Rückforderung sowie für Straf- oder Bußgeldverfahrens zuständigen Stellen) gestattet. Des Weiteren werden neue Modalitäten für die öffentliche Zustellung von Verwaltungsakten eingeführt (§ 122 Abs. 5 Satz 2 und Satz 4 AO), sodass diese auch durch Bekanntmachung einer Benachrichtigung auf einer Internetseite der Finanzverwaltung oder in ihrem elektronischen Portal öffentlich zugestellt werden können. Zudem wird eine Rechtsgrundlage für Zahlung öffentlicher Leistungen unter Nutzung der steuerlichen Identifikationsnummer eingeführt, um die Auszahlung von bestimmten Leistungen zu erleichtern. Zudem werden Beginn und Hemmung der Zahlungsverjährung in §§ 229, 230 AO neu geregelt.

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.