Pflegegeld für Kinder in Familienpflege

Inhaltsverzeichnis

1 Allgemeiner Überblick
2 Kindertagespflege ab 1.1.2009
2.1 Definition der Kindertagespflege
2.2 Selbstständige Kindertagespflegeperson
2.2.1 Betriebseinnahmen
2.2.2 Betriebsausgaben
2.2.2.1 Tatschliche Kosten
2.2.2.2 Betriebsausgabenpauschale
2.2.2.3 Betriebsausgabenpauschale bei eingeschränkter Betreuung aufgrund der Corona-Pandemie
2.3 Erstattung von Versicherungsbeiträgen
2.4 Berechnungsbeispiel zur Ermittlung der Betriebsausgabenpauschalen
2.5 Nichtselbstständige Kindertagespflegeperson
2.5.1 Steuerpflichtiges Arbeitsentgelt
2.5.2 Steuerfreie Zuschüsse und Sachbezüge nach § 3 Nr. 11a EStG
3 Vollzeitpflege ab 1.1.2008
3.1 Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII
3.1.1 Definition der Vollzeitpflege i.S.d. § 33 SGB VIII
3.1.2 Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 11 EStG
3.1.3 Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 9 EStG
3.1.4 Steuerpflicht
3.2 Heimerziehung, sonstige betreute Wohnform nach § 34 SGB VIII
3.3 Unterscheidung der Vollzeitpflege des § 33 SGB VIII von der Vollzeitpflege des § 34 SGB VIII
4 Erziehung in einer Tagesgruppe nach § 32 SGB VIII
5 Intensive sozialpädagogische Einzelbetreuung nach § 35 SGB VIII
6 Erziehungs- und Familienhelfer
7 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bei Raumüberlassung an sozialpädagogische Lebensgemeinschaft
8 Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze im Zusammenhang mit Leistungen der Jugendhilfe nach § 4 Nr. 25 UStG
8.1 Begünstigte Leistungen
8.2 Begünstigte Leistungserbringer
8.2.1 Allgemeiner Überblick über die begünstigten Leistungserbringer
8.2.2 Die begünstigten Leistungserbringer im Einzelnen
8.3 Prüfungsschema
9 Hilfeleistungen zur Bewältigung der Corona-Krise
10 Literaturhinweise
11 Verwandte Lexikonartikel

1. Allgemeiner Überblick

Die einkommensteuerrechtliche Behandlung der Geldleistungen im Zusammenhang mit der Kinder- und Jugendhilfe nach dem SGB VIII ist in mehreren BMF-Schreiben geregelt. Dabei ist die steuerliche Behandlung der Geldleistungen von den Fördermöglichkeiten der §§ 22 bis 26 SGB VIII (Dritter Abschnitt) und den Fördermöglichkeiten der §§ 27 bis 35a SGB VIII (Vierter Abschnitt) abhängig.

Die Geldleistungen der Pflegeperson sind grundsätzlich als steuerpflichtige Einnahmen aus freiberuflicher Tätigkeit i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG als erzieherische Tätigkeit zu qualifizieren. Betreut die Tagespflegeperson ein Kind jedoch in dessen Familie nach Weisungen der Personensorgeberechtigten, ist sie in der Regel ArbN, die Personensorgeberechtigten sind die ArbG. Im Rahmen der Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII wird grundsätzlich nicht von einer Erwerbstätigkeit ausgegangen.

Unter den Voraussetzungen des § 3 Nr. 9, 10 und 11 EStG können die Geldleistungen steuerfrei sein (→ Steuerfreie Einnahmen nach dem EStG, ABC-Form). Zur Steuerbefreiung des § 3 Nr. 11 EStG s.u. unter dem Gliederungspunkt »Vollzeitpflege«.

Grundlage für die einkommensteuerrechtliche Behandlung der Geldleistungen im Zusammenhang mit der Kinder- und Jugendhilfe nach dem SGB VIII ist das BMF-Schreiben vom 24.5.2007 (BStBl I 2007, 487). Die danach weiter fortgeschriebenen Verwaltungsregelungen zeigt die nachfolgende Übersicht.

Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung s.u. den Gliederungspunkt »Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze im Zusammenhang mit Leistungen der Jugendhilfe nach § 4 Nr. 25 UStG«).

2. Kindertagespflege ab 1.1.2009

2.1. Definition der Kindertagespflege

Bei der Kindertagespflege nach § 22 SGB VIII (BMF vom 6.4.2023, BStBl I 2023, 669 unter I.) soll eine Tagespflegeperson ein einer Kindertagesstätte ähnliches Angebot im familiären Rahmen bieten. Die Kindertagespflege erfolgt im Haushalt der Kindertagespflegeperson, der Personensorgeberechtigten des Kindes oder in anderen geeigneten Räumen. Tagesmütter, die für die Betreuung eines oder mehrerer Kinder eine Vergütung erhalten, benötigen eine Erlaubnis, sofern sich die Tätigkeit über einen Zeitraum von drei Monaten hinweg erstreckt und einen wöchentlichen Umfang von 15 Stunden übersteigt (§ 43 Abs. 1 SGB VIII sowie § 22 Abs. 1 Satz 2 SGB VIII; s.a. Thönnes u.a. NWB 42/2019, 3081).

Der Anspruch auf Förderung in Tageseinrichtungen und in Kindertagespflege ist in § 24 SGB VIII wie folgt geregelt:

1. Ein Kind, das das erste Lebensjahr noch nicht vollendet hat, ist in einer Einrichtung oder in Kindertagespflege zu fördern (§ 24 Abs. 1 SGB VIII);

2. Ein Kind, das das erste Lebensjahr vollendet hat, hat bis zur Vollendung des dritten Lebensjahres Anspruch auf frühkindliche Förderung in einer Tageseinrichtung oder in Kindertagespflege (§ 24 Abs. 2 SGB VIII);

3. Ein Kind, das das dritte Lebensjahr vollendet hat, hat bis zum Schuleintritt Anspruch auf Förderung in einer Tageseinrichtung (§ 24 Abs. 3 SGB VIII);

4. Für Kinder im schulpflichtigen Alter ist ein bedarfsgerechtes Angebot in Tageseinrichtungen vorzuhalten (§ 24 Abs. 4 SGB VIII).

Die Bestandteile des Vergütungsanspruchs sind in § 23 Abs. 2 SGB VIII festgelegt. Die laufenden Geldleistungen umfassen

1. die Erstattung angemessener Kosten, die der Tagespflegeperson für den Sachaufwand entstehen,

2. einen Betrag zur Anerkennung der Förderungsleistung,

3. die Erstattung nachgewiesener Aufwendungen für Beiträge zu einer Unfallversicherung sowie die hälftige Erstattung nachgewiesener Aufwendungen zu einer angemessenen Alterssicherung der Tagespflegeperson und

4. die hälftige Erstattung nachgewiesener Aufwendungen zu einer angemessenen Krankenversicherung und Pflegeversicherung.

2.2. Selbstständige Kindertagespflegeperson

2.2.1. Betriebseinnahmen

Wird die Kindertagespflege im Haushalt der Kindertagespflegeperson, der Personensorgeberechtigten des Kindes oder in anderen geeigneten Räumen vorgenommen und betreut die Kindertagespflegeperson Kinder verschiedener Personensorgeberechtigter eigenverantwortlich, handelt es sich um eine selbstständige erzieherische Tätigkeit i.S.v. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG (s.u. den Gliederungspunkt »Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze im Zusammenhang mit Leistungen der Jugendhilfe nach § 4 Nr. 25 UStG«).

Nach § 23 SGB VIII erhält die Tagespflegeperson eine laufende Geldleistung, die neben der Erstattung des Sachaufwands die Förderungsleistung der Tagespflegeperson anerkennen soll. Diese Geldleistung ist als stpfl. Einnahme aus freiberuflicher Tätigkeit i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu qualifizieren. Dies gilt unabhängig von der Anzahl der betreuten Kinder und von der Herkunft der vereinnahmten Mittel; § 3 Nr. 11 und 26 EStG sind nicht anwendbar (BMF vom 6.4.2023, BStBl I 2023, 669 unter II.1 und III.1).

Nach dem Urteil des FG Münster vom 10.10.2019 (6 K 3334/17, EFG 2020, 248, LEXinform 5022799, rkr.) sind Zahlungen von Jugendämtern an eine Tagesmutter nicht nach § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei.

Die Klägerin erzielt als anerkannte Tagesmutter Einkünfte aus selbstständiger Arbeit, wobei sie Kinder in einem Umfang zwischen 15 und 40 Wochenstunden betreute. Ihre Einnahmen setzten sich aus Zahlungen der Jugendämter (Anerkennungsbeiträge für Förderleistungen und Erstattung angemessener Kosten über Sachaufwand nach § 23 Abs. 2 Nr. 2 und Nr. 1 SGB VIII bzw. Monatspauschalen) sowie von den Eltern der betreuten Kinder gezahlten Essensgeldern zusammen. Das FA behandelte sämtliche Zahlungen als steuerpflichtige Einnahmen. Demgegenüber war die Klägerin der Auffassung, dass lediglich das Essensgeld zu versteuern sei. Die Zahlungen der Jugendämter seien dagegen als Bezüge aus öffentlichen Mitteln zur Förderung der Erziehung gem. § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei.

Das FG hat die Klage abgewiesen. Die streitigen Geldleistungen seien zwar aus öffentlichen Mitteln gezahlt worden. Es fehle jedoch an einer unmittelbaren Förderung der Erziehung. Da nahezu jede länger dauernde Beschäftigung mit Kindern zugleich deren Erziehung zum Gegenstand habe, sei für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung erforderlich, dass die öffentlichen Gelder ausschließlich zur Erziehung bestimmt sind. Nach § 22 Abs. 2 SGB VIII dienten Tageseinrichtungen nicht nur der Erziehung, sondern auch der Unterstützung der Eltern dahingehend, die Kindererziehung mit einer Erwerbstätigkeit vereinbaren zu können. Die Tagesmutter solle die Kinder auch nicht anstelle der Eltern erziehen, sondern die Eltern lediglich unterstützen. Darüber hinaus diene die Aufnahme der Kinder bei der Klägerin auch deren Unterbringung, Versorgung, Verpflegung und der allgemeinen Betreuung.

Unabhängig davon seien die Leistungen nicht als Beihilfen anzusehen. Hierunter fielen nur uneigennützig gewährte Unterstützungsleistungen, nicht dagegen Leistungen im Rahmen eines entgeltlichen Austauschgeschäfts. Anders als an Pflegeeltern gezahlte Pflegegelder vergüteten die an die Klägerin geleisteten Pauschalen deren sachlichen und zeitlichen Aufwand vollständig.

Zahlungen eines Landkreises an eine Sozialpädagogin für eine sozialpädagogische nachmittägliche Betreuung sind nicht gem. § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei, weil solche Geldleistungen nicht als uneigennützig gewährte Unterstützungsleistungen anzusehen sind. Solche Leistungen sollen vielmehr den sachlichen und zeitlichen Aufwand der Betreuungsperson vollständig durch Stundensätze – der Höhe nach abhängig von der Zahl der zu betreuenden Kinder – und eine monatliche Sachkostenpauschale in einem angemessenen Umfang vergüten. Daher sind die Zahlungen das Entgelt für die vertraglich vereinbarte bestimmte Förderleistung der Betreuerin; vgl. Niedersächsisches FG vom 14.4.2020, 9 K 21/19.

Die Tagespflegeperson ermittelt regelmäßig ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG durch → Einnahmen-Überschussrechnung. Als stpfl. Betriebseinnahmen sind alle Einnahmen der Tagespflegeperson zu erfassen, unerheblich, ob die Zahlungen aus öffentlichen Kassen oder von privater Seite stammen.

2.2.2. Betriebsausgaben

2.2.2.1. Tatschliche Kosten

Als Betriebsausgaben können entweder die tatsächlichen Kosten im Einzelnen nachgewiesen oder aber eine Pauschale geltend gemacht werden. Das BMF-Schreiben vom 6.4.2023 (BStBl I 2023, 669) enthält unter Tz. III.2 einen Überblick über die am häufigsten vorkommenden Betriebsausgaben bei der Tagespflege.

2.2.2.2. Betriebsausgabenpauschale

Die Pauschale beträgt 400 € je Kind und Monat. Der Betriebsausgabenpauschale liegt eine wöchentliche Betreuungszeit von 40 Stunden zugrunde. Soweit die tatsächlich vereinbarte Betreuungszeit hiervon abweicht, ist die Betriebsausgabenpauschale zeitanteilig nach der folgenden Formel zu kürzen (BMF vom 6.4.2023, BStBl I 2023, 669 unter III.3 Buchst. a):

Für Zeiten, in denen die Tagespflegeperson verhindert ist, die vereinbarten Betreuungszeiten selbst zu absolvieren (z.B. aufgrund von Urlaub, Krankheit oder Fortbildung), kann die Betriebsausgabenpauschale nur dann abgezogen werden, wenn das Betreuungsgeld für diese Zeit weiter gezahlt wird.

Beispiel 1:

Lösung 1:

Findet die Betreuung im Haushalt der Personensorgeberechtigten oder in unentgeltlich zur Verfügung gestellten Räumlichkeiten als selbstständige Tätigkeit statt, kann die Betriebsausgabenpauschale nicht abgezogen werden. In diesen Fällen ist nur der Abzug der tatsächlichen Betriebsausgaben möglich.

Werden der Kindertagespflegeperson nach § 23 SGB VIII laufende Geldleistungen für sog. Freihalteplätze gezahlt, die im Fall einer Krankheits-, Urlaubs- oder Fortbildungsvertretung einer anderen Kindertagespflegeperson kurzfristig belegt werden können, wird bei der Ermittlung der Einkünfte aus selbstständiger Arbeit aus Vereinfachungsgründen zugelassen, dass anstelle der tatsächlichen Betriebsausgaben von den für den Freihalteplatz gezahlten Einnahmen 50 € je Freihalteplatz und Monat pauschal als Betriebsausgaben abgezogen werden. Bei Belegung der Freihalteplätze ist die Betriebsausgabenpauschale zeitanteilig (Verhältnis der Tage der Belegung des Freihalteplatzes im Monat zu pauschal 20 Arbeitstagen im Monat) zu kürzen (BMF vom 6.4.2023, BStBl I 2023, 669 unter III.3. Buchst. b).

Die Betriebsausgabenpauschale darf nur bis zur Höhe der Betriebseinnahmen abgezogen werden (BMF vom 6.4.2023, BStBl I 2023, 669 unter III.3. Buchst. c).

Es können entweder die Betriebsausgabenpauschalen in Anspruch genommen oder die tatsächlichen Betriebsausgaben abgezogen werden. Neben den Betriebsausgabenpauschalen ist ein zusätzlicher Abzug tatsächlicher Betriebsausgaben damit nicht zulässig.

2.2.2.3. Betriebsausgabenpauschale bei eingeschränkter Betreuung aufgrund der Corona-Pandemie

Während der Corona-Pandemie können weiterhin Betriebsausgabenpauschalen laut BMF- Schreiben vom 11.11.2016 (BStBl I 2016, 1236) bei der Ermittlung der Einkünfte aus der Tätigkeit als Kindertagespflegeperson in Abzug gebracht werden. Dies gilt für Zeiten, in denen die Kindertagespflegeperson durch behördliche Auflagen verhindert ist, die vereinbarten Betreuungszeiten zu absolvieren, wenn Betreuungsgelder oder sonstige Ausgleichs-/Entschädigungszahlungen für diese Zeit gezahlt werden und als Betriebseinnahme zu erfassen sind (FinMin Schleswig-Holstein vom 10.9.2020, VI 302 – S 2246 B – 019, DStR 2020, 2377).

Zusammenfassung.

2.3. Erstattung von Versicherungsbeiträgen

Durch das Kinderförderungsgesetz (KiföG) vom 10.12.2008 (BGBl I 2008, 2403) wird neu gefasst. Danach sind die vom Träger der Jugendhilfe geleisteten hälftigen Erstattungen zur Alterssicherung und zu einer angemessenen Kranken- und Pflegeversicherung nach § 23 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 und 4 SGB VIII steuerfrei (BMF vom 11.11.2016, BStBl I 2016, 1236 unter III.1). Durch die Regelung in § 3 Nr. 9 EStG wird der besonderen Stellung der Tagespflegeperson auch aus steuerlicher Sicht Rechnung getragen und vergleichbar § 3 Nr. 14, 57 und 62 EStG eine Steuerbefreiungsvorschrift geschaffen, die die Zukunfts- und Krankheitsvorsorge (Zahlungen der Träger der öffentlichen Jugendhilfe zu Gunsten der Tagespflegepersonen) steuerlich entlastet. Aufgrund der Steuerbefreiung liegt auch kein Arbeitsentgelt vor (§ 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 SvEV).

2.4. Berechnungsbeispiel zur Ermittlung der Betriebsausgabenpauschalen

Beispiel 2:

2.5. Nichtselbstständige Kindertagespflegeperson

2.5.1. Steuerpflichtiges Arbeitsentgelt

Betreut die Tagespflegeperson ein Kind oder mehrere Kinder in dessen/deren Familie nach Weisungen der Personensorgeberechtigten, ist sie in der Regel ArbN, die Personensorgeberechtigten sind die ArbG. In diesem Fall erzielt die Kindertagespflegeperson Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit i.S.v. § 19 EStG.

Die Spitzenverbände der Sozialversicherungsträger haben in der Besprechung über Fragen des gemeinsamen Beitragseinzugs vom 13.3.2013 festgelegt (Homepage Deutsche Rentenversicherung unter www.deutsche-rentenversicherung.de unter Startseite – Experten – Arbeitgeber & Steuerberater – summa summarum – Besprechungsergebnisse – Beitragseinzug 2013 – 2013-Übersicht), dass die Geldleistungen der Träger der Jugendhilfe nach § 23 Abs. 2 Nr. 1 und 2 SGB VIII zugunsten der in einem Beschäftigungsverhältnis zu den Personensorgeberechtigten des Kindes (das sind im Regelfall die Eltern) stehenden Tagespflegeperson ohne Einschränkung als Arbeitsentgelt nach § 14 Abs. 1 SGB IV zu werten. Arbeitsentgelt ist darüber hinaus jede weitere Vergütung der Personensorgeberechtigten an die Tagespflegeperson, die im Zusammenhang mit der Beschäftigung gewährt wird. Die Beitragsleistungen nach § 23 Abs. 2 Nr. 3 und 4 SGB VIII zählen hingegen nicht zum Arbeitsentgelt.

Für die beitragsrechtliche Behandlung der laufenden Geldleistungen an Tagespflegepersonen, die in einem abhängigen Beschäftigungsverhältnis zu den Personensorgeberechtigten stehen, ist es unerheblich, ob die Geldleistungen direkt an die Tagespflegeperson oder im Wege der Abtretung an die Personensorgeberechtigten gezahlt werden. Während bei der Abtretungslösung die Möglichkeit des Beitragseinbehalts durch Abzug der Arbeitnehmerbeitragsanteile von der an die Tagespflegeperson weiterzureichenden laufenden Geldleistung gegeben und auch die Abführung der alleine von den Personensorgeberechtigten als ArbG aufzubringenden Umlagen ohne Vorfinanzierung möglich ist, kommt bei einer direkten Zahlung der laufenden Geldleistungen nach § 23 Abs. 2 SGB VIII an die Tagespflegeperson ein Beitragseinbehalt nicht in Betracht. Insofern wären die Beitragsanteile und Umlagen von den Personensorgeberechtigten vorzufinanzieren.

Mit Blick auf das Verfahren zum Beitragsabzug begegnet es von Seiten der Spitzenorganisationen der Sozialversicherung keinen Bedenken, wenn die örtlichen Träger der öffentlichen Jugendhilfe im Fall eines Beschäftigungsverhältnisses der Tagespflegeperson zu den Personensorgeberechtigten die Förderzusage davon abhängig machen, dass die Tagespflegeperson der Abtretungslösung zustimmt und die Personensorgeberechtigten somit in die Lage versetzt werden, ihre Beitragspflichten ohne Mehraufwände zu erfüllen. Hierbei sollte auch auf eine Abrede zu den nicht ausdrücklich in § 23 Abs. 2 SGB VIII erwähnten Beiträgen zur Arbeitslosenversicherung und den Umlagen U1 und U2 hingewirkt werden, die nach dem Ziel und Zweck der §§ 24, 23 SGB VIII i.V.m. § 90 SGB VIII von den örtlichen Trägern der öffentlichen Jugendhilfe zu tragen sind.

Wird das Beschäftigungsverhältnis im Rahmen eines Minijobs ausgeübt, kann das Haushaltsscheckverfahren durchgeführt werden (→ Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, → Geringfügig Beschäftigte).

2.5.2. Steuerfreie Zuschüsse und Sachbezüge nach § 3 Nr. 11a EStG

Mit dem Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise (Corona-Steuerhilfegesetz) vom 19.6.2020 (BGBl I 2020, 1385) wurde in § 3 Nr. 11a EStG die Steuerfreiheit zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in der Zeit vom 1.3.2020 bis 31.12.2020 aufgrund der Corona-Krise vom ArbG in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährter Beihilfen und Unterstützungen bis zu 1 500 Euro geregelt.

Durch Art. 2 Nr. 1 des JStG 2020 vom 21.12.2020 (BGBl I 2020, 3096) wird der Begünstigungszeitraum bis zum 30.6.2021 verlängert.

Durch Art. 1 Nr. 2 des Gesetzes zur Modernisierung der Entlastung von Abzugsteuern und der Bescheinigung der Kapitalertragsteuer (Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz – AbzStEntModG) vom 2.6.2021 (BGBl I 2021, 1259) wird die Ablauffrist in § 3 Nr. 11a EStG vom 30.6.2021 bis zum 31.3.2022 verlängert. Es wird hier einzig auf den Zeitpunkt der Zahlung und nicht auf Lohnzahlungszeiträume abgestellt. Die Begünstigung nach § 3 Nr. 11a EStG gilt demnach nur, wenn der Corona-Bonus bis zum 31.3.2022 gezahlt wird (Zuflusszeitpunkt).

Nach dem BMF-Schreiben vom 26.10.2020 (BStBl I 2020, 1227) zu dieser Vorschrift ist § 3 Nr. 11a EStG gegenüber § 3 Nr. 11 EStG »lex-specialis« und hat damit Vorrang.

3. Vollzeitpflege ab 1.1.2008

3.1. Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII

3.1.1. Definition der Vollzeitpflege i.S.d. § 33 SGB VIII

Nach § 33 SGB VIII soll Hilfe zur Erziehung in Vollzeitpflege entsprechend dem Alter und Entwicklungsstand des Kindes oder des Jugendlichen und seinen persönlichen Bindungen sowie den Möglichkeiten der Verbesserung der Erziehungsbedingungen in der Herkunftsfamilie Kindern und Jugendlichen in einer anderen Familie eine zeitlich befristete Erziehungshilfe oder eine auf Dauer angelegte Lebensform bieten. Für besonders entwicklungsbeeinträchtigte Kinder und Jugendliche sind geeignete Formen der Familienpflege zu schaffen und auszubauen.

Mit Urteil vom 2.4.2009 (III R 92/06, BStBl II 2010, 345) definiert der BFH u.a. die Bedeutung der Pflegegelder i.S.d. § 33 SGB VIII. Pflegegelder, die bei Aufnahme eines Kindes in eine Familie zur Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII geleistet werden, stellen den gesamten Unterhalt einschließlich der Kosten für die Erziehung sicher (§ 39 Abs. 1 SGB VIII). Die monatlichen Pauschalbeträge bemessen sich nach den tatsächlichen Kosten, soweit diese einen angemessenen Umfang nicht übersteigen (§ 39 Abs. 4 Satz 1 SGB VIII). Bei der Unterbringung in einer Pflegefamilie ist im Pflegesatz kein pauschalierter Ersatz für Personal- und Sachkosten der Pflegeeinrichtung enthalten (BFH Urteil vom 23.9.1999, VI R 106/98, BFH/NV 2000, 448). Auch wenn Pflegegelder nach § 33 SGB VIII einen Anreiz zur Aufnahme fremder Kinder schaffen sollen, sind sie nach ihrem Zweck und ihrer Bemessungsgrundlage kein nach marktwirtschaftlichen Grundsätzen berechnetes Entgelt für Unterbringung und Betreuung, sondern lediglich Kostenersatz. Nur wenn Pflegeeltern ein erheblich über den Pflegesätzen des zuständigen Jugendamtes liegendes Pflegegeld gezahlt wird, kann angenommen werden, dass sie nach marktwirtschaftlichen Grundsätzen für die Unterbringung und Betreuung entlohnt werden (BFH Urteil vom 30.6.2005, III R 80/03, BFH/NV 2006, 262).

Das Pflegegeld wird durch Erlasse der jeweiligen Bundesländer festgesetzt (§ 39 Abs. 2 Satz 3 SGB VIII). So beträgt das Pflegegeld in Nordrhein-Westfalen ab 1.1.2023

Siehe dazu die Rundschreiben 43/9/2022 vom 21.12.2022 des Landschaftsverbandes Rheinland auf der Homepage des LVR (www.lvr.de Startseite / Jugend / Aktuelles und Service / Anträge, Arbeitshilfen, Rundschreiben, Dokumentationen / Rundschreiben zum Thema »Hilfe zur Erziehung« und dort die pdf-Datei zur Erziehungshilfe).

Die Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII (BMF vom 31.8.2021, BStBl I 2021, 1802 unter A.) dient dazu, einem Kind zeitlich befristet oder dauerhaft im Haushalt der Pflegeeltern ein neues Zuhause zu bieten. Zwischen Pflegeeltern und Kind soll ein dem Eltern-Kind-Verhältnis ähnliches Band entstehen.

Formen der Vollzeitpflege sind

• die Dauerpflege,

• die Kurzzeitpflege,

• die Bereitschaftspflege,

• die Wochenpflege,

• die Sonderpflege sowie

• die Familienpflege für besonders beeinträchtigte Kinder und Jugendliche.

Will eine Familie ein Pflegekindverhältnis (→ Pflegekind) begründen, so erteilt das zuständige Jugendamt eine entsprechende Erlaubnis nach § 44 SGB VIII, die die Familie zur Aufnahme der Kinder berechtigt. Pflegekinder in diesem Sinne werden auch von § 32 EStG erfasst (R 32.2 Abs. 1 EStR). Nach der BFH-Rechtsprechung, u.a. in seinem Urteil vom 2.4.2009 (III R 92/06, BStBl II 2010, 345), haben Betreiber einer Einrichtung nach § 34 SGB VIII (Heimerziehung und sonstige betreute Wohnform) keinen Anspruch auf Kindergeld für Pflegekinder.

Im Rahmen der Vollzeitpflege wird nach § 39 SGB VIII Pflegegeld ausgezahlt, welches die materiellen Aufwendungen und die Kosten der Erziehung abdeckt. Zusätzlich werden anlassbezogene Beihilfen und Zuschüsse geleistet. Sowohl das Pflegegeld als auch die anlassbezogenen Beihilfen und Zuschüsse aus öffentlichen Mitteln sind steuerfreie Beihilfen i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG, die die Erziehung unmittelbar fördern, sofern eine Erwerbstätigkeit nicht vorliegt (s.a. BFH Urteil vom 28.6.1984, IV R 49/83, BStBl II 1984, 571). Mit der Zahlung der Pflegegelder ist keine vollständige Ersetzung des sachlichen und zeitlichen Aufwands der Pflegeeltern beabsichtigt. Zuwendungen an Pflegeeltern ähneln in vielerlei Hinsicht Zahlungen, die die leiblichen Eltern für die Erziehung ihrer Kinder ebenfalls steuerfrei erhalten.

Mit Urteil vom 1.3.2012 (5 C 12/11, LEXinform 0437620) hat das BVerwG entschieden, dass Großeltern gegenüber dem Träger der Jugendhilfe einen Anspruch auf Übernahme der Aufwendungen für die Vollzeitpflege ihres Enkels auch dann haben können, wenn sie gemeinsam mit diesem und dessen Mutter in einem Haushalt leben.

Sachverhalt und Entscheidungsgründe:

3.1.2. Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 11 EStG

Im Rahmen der Vollzeitpflege wird nach § 39 SGB VIII Pflegegeld ausgezahlt, welches die materiellen Aufwendungen und die Kosten der Erziehung abdeckt. Zusätzlich werden anlassbezogene Beihilfen und Zuschüsse geleistet. Sowohl das Pflegegeld als auch die anlassbezogenen Beihilfen und Zuschüsse aus öffentlichen Mitteln sind steuerfreie Beihilfen i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG, die die Erziehung unmittelbar fördern, sofern eine Erwerbstätigkeit nicht vorliegt (s.a. BFH Urteil vom 28.6.1984, IV R 49/83, BStBl II 1984, 571). Mit der Zahlung der Pflegegelder ist keine vollständige Ersetzung des sachlichen und zeitlichen Aufwands der Pflegeeltern beabsichtigt. Zuwendungen an Pflegeeltern ähneln in vielerlei Hinsicht Zahlungen, die die leiblichen Eltern für die Erziehung ihrer Kinder ebenfalls steuerfrei erhalten. Ist mit den Zahlungen keine vollständige Ersetzung des sachlichen und zeitlichen Aufwands der Pflegeeltern beabsichtigt, sind sie als steuerfreie Beihilfe i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG anzusehen. Am Charakter einer Beihilfe i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG fehlt es hingegen, wenn die Zahlungen im Rahmen eines entgeltlichen Austauschgeschäfts erfolgen, z.B. weil sie an Personen erbracht werden, die Kinder von Erwerbs wegen in ihren Haushalt aufgenommen haben (BFH vom 14.7.2020, VIII R 27/18, BFH/NV 2021, 105, LEXinform 0952003, Rz. 18).

Werden mehr als sechs Kinder gleichzeitig im Haushalt aufgenommen, wird eine Erwerbstätigkeit vermutet. Bei einer Betreuung von bis zu sechs Kindern ist ohne weitere Prüfung davon auszugehen, dass die Pflege nicht erwerbsmäßig betrieben wird. Diese Verwaltungsauffassung im bisherigen BMF-Schreiben vom 21.4.2011 (BStBl I 2011, 487 unter A., jetzt BMF vom vom 31.8.2021 (BStBl I 2021, 1802) ist nach dem BFH-Urteil vom 5.11.2014 (VIII R 29/11, BStBl II 2017, 432) nicht zu beanstanden.

Werden Leistungen nach § 39 SGB VIII an Pflegefamilien/Erziehungsstellen i.S.d. § 33 SGB VIII über einen zwischengeschalteten Träger der freien Jugendhilfe geleistet, dann handelt es sich nur dann um steuerfreie Beihilfen nach § 3 Nr. 11 EStG, wenn der Pflegeperson das ihr zustehende Pflegegeld direkt vom örtlichen Jugendamt bewilligt worden ist, so dass das Geld bei dem zwischengeschalteten freien Träger nur einen sog. durchlaufenden Posten darstellt. Zur Annahme eines durchlaufenden Postens müssen eindeutige und unmissverständliche vertragliche Regelungen zwischen dem Jugendamt, dem freien Träger und der Pflegeperson/Erziehungsstelle i.S.d. § 33 SGB VIII bestehen. So muss vertraglich zwischen allen Parteien festgehalten sein, dass das vom Jugendamt zweckgebunden an den freien Träger ausgezahlte Pflegegeld unverändert an die Pflegeperson weitergeleitet wird und sich durch diese formale, organisatorische Abwicklung dem Grunde und der Höhe nach am Pflegegeldanspruch der Pflegeperson nichts ändert. Außerdem sollten die Pflegepersonen mittels einer Vollmacht erklären, dass sie damit einverstanden sind, dass das örtliche Jugendamt das Pflegegeld über den freien Träger an sie weiterleitet, d.h. der freie Träger das Pflegegeld lediglich treuhänderisch in Empfang nimmt und ihnen auszahlt. Unter diesen Voraussetzungen gilt die für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 11 EStG erforderliche offene Verausgabung als nach Maßgabe haushaltsrechtlicher Vorschriften und unter gesetzlicher Kontrolle verwirklicht.

Pflegegeld, das aus öffentlichen Mitteln der Jugendhilfe für eine intensive sozialpädagogische Einzelbetreuung verhaltensauffälliger Kinder bzw. Jugendlicher erbracht wird, kann beim Betreuer gem. § 3 Nr. 11 EStG zu steuerfreien Bezügen führen, wenn jeweils nur ein Kind bzw. ein Jugendlicher zeitlich unbefristet in den Haushalt des Betreuers aufgenommen und dort umfassend betreut wird. Das hat der BFH mit Urteil vom 14.7.2020 (VIII R 27/18, BFH/NV 2021, 105, LEXinform 0952003) unter Hinweis auf die Vergleichbarkeit mit den Fällen einer Vollzeitpflege gem. § 33 SGB VIII entschieden (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 47/2020 vom 22.10.2020, LEXinform 0457424).

Zur steuerlichen Behandlung der Leistungen des Jugendamtes über einen zwischengeschalteten Träger der freien Jugendhilfe vgl. BMF vom 31.8.2021 (BStBl I 2021, 1802 unter E.): Werden die nach den vorstehenden Grundsätzen als steuerfreie Beihilfe gem. § 3 Nr. 11 EStG zu beurteilenden Leistungen nach § 39 SGB VIII an Betreuungspersonen über einen zwischengeschalteten Träger der freien Jugendhilfe geleistet, steht dies der Einstufung als steuerfreie Beihilfen nach § 3 Nr. 11 EStG grds. nicht entgegen. Voraussetzung ist, dass der Finanzbedarf für die zur Betreuung erforderlichen Leistungen in den Haushaltsplänen des Trägers des zuständigen Jugendamts festgestellt wird und die Verwendung der Mittel der Rechnungskontrolle durch die Jugendhilfebehörde unterliegt. Gegenstand der notwendigen öffentlichen Rechnungskontrolle ist die Frage, ob die für ein bestimmtes Kind bewilligten Jugendhilfemittel an die vom freien Träger vertraglich zur Betreuung verpflichtete Pflegeperson tatsächlich abfließen. Es genügt für die erforderliche Kontrolle der zweckgerichteten Mittelverausgabung, wenn diese Feststellung der öffentlichen Hand anhand ggf. vom freien Träger vorzulegender Unterlagen möglich ist (BFH vom 25.3.2021, VIII R 37/19, BStBl II 2021, 685). Der Steuerfreiheit der Beihilfe i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG steht es grds. auch nicht entgegen, wenn vom freien Träger von dem bewilligten Tagessatz ein Eigenanteil einbehalten und nur ein (Rest-)Betrag für die Betreuung (für Honorar, Sachkostenersatz und weiterzuleitendes Taschen- und Bekleidungsgeld) an die Pflegepersonen weitergeleitet wird. Pflegegelder eines freien Trägers der Jugendhilfe, die ab dem 1.1.2022 geleistet werden, werden jedoch nur dann als nach den haushaltsrechtlichen Vorschriften verausgabt und der gesetzlich geregelten Kontrolle der Mittelverwendung genügend anerkannt, wenn anhand geeigneter Unterlagen (z.B. durch schriftliche Bestätigung des freien Trägers oder des beteiligten Jugendamts) dokumentiert ist, dass die nachstehenden Vorgaben kumulativ erfüllt sind (BFH vom 25.3.2021, VIII R 37/19, BStBl II 2021, 685):

1. Das zuständige Jugendamt weiß, ob und in welcher Höhe der freie Träger einen Eigenanteil einbehält, und billigt dies.

2. Dem zuständigen Jugendamt steht gegen den freien Träger ein gesetzlicher oder vertraglicher Anspruch zu, aufgrund dessen es eine Rechnungslegung über die Mittelverwendung und die Vorlage geeigneter Nachweise verlangen kann.

Für Pflegegelder eines freien Trägers der Jugendhilfe, die bis zum 31.12.2021 geleistet wurden, kann unterstellt werden, dass die o.g. Kriterien erfüllt sind.

3.1.3. Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 9 EStG

Die Leistungen des Jugendamtes umfassen nach § 39 Abs. 4 SGB VIII auch die Erstattung nachgewiesener Aufwendungen für Beiträge zu einer Unfallversicherung sowie die hälftige Erstattung nachgewiesener Aufwendungen zu einer angemessenen Alterssicherung der Pflegeperson. Diese Teilbeträge sind nach § 3 Nr. 9 EStG steuerfrei. Das gilt auch dann, wenn die Geldleistungen an sich stpfl. sind (BMF vom 31.8.2021, BStBl I 2021, 1802 unter F.).

Durch das Kinderförderungsgesetz (KiföG) vom 10.12.2008 (BGBl I 2008, 2403) wird § 3 Nr. 9 EStG neu gefasst. Danach sind die vom Träger der Jugendhilfe geleisteten Erstattungen zur Unfallversicherung und Altersvorsorge nach § 39 Abs. 4 Satz 2 SGB VIII steuerfrei (BMF vom 17.12.2008, BStBl I 2009, 15).

3.1.4. Steuerpflicht

Die Bestandteile der Vergütungen an Bereitschaftspflegepersonen, die unabhängig von der tatsächlichen Aufnahme von Kindern geleistet werden, fördern nicht unmittelbar die Erziehung. Diese sog. Platzhaltekosten und Bereitschaftsgelder sind stpfl. Werden stpfl. Platzhaltekosten und Bereitschaftsgelder gezahlt, sind diese – mit Ausnahme der Erstattungen zur Unfallversicherung und Altersvorsorge – insoweit steuerpflichtig (BMF vom 31.8.2021, BStBl I 2021, 1802 unter A. 3. Abs.).

Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung s.u. den Gliederungspunkt »Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze im Zusammenhang mit Leistungen der Jugendhilfe nach § 4 Nr. 25 UStG«.

3.2. Heimerziehung, sonstige betreute Wohnform nach § 34 SGB VIII

Hilfe zur Erziehung in einer Einrichtung über Tag und Nacht (Heimerziehung) oder in einer sonstigen betreuten Wohnform soll Kinder und Jugendliche durch eine Verbindung von Alltagserleben mit pädagogischen und therapeutischen Angeboten in ihrer Entwicklung fördern. Das langfristige Ziel dieser Form der Pflege ist – entsprechend dem Alter und Entwicklungsstand des Kindes oder des Jugendlichen sowie den Möglichkeiten der Verbesserung der Erziehungsbedingungen in der Herkunftsfamilie –, eine Rückkehr in diese Familie zu erreichen oder – falls dies nicht möglich ist – die Erziehung in einer anderen Familie vorzubereiten oder durch eine auf längere Zeit angelegte Lebensform auf ein selbstständiges Leben vorzubereiten. Zur Heimerziehung und sonstigen betreuten Wohnform können u.a. heilpädagogische oder therapeutische Heime, Kinderdörfer, Kinderhäuser zählen.

Die sozialrechtliche Einordnung entfaltet für die Anwendung des § 3 Nr. 11 EStG, welche sich an den tatsächlichen Verhältnissen orientiert, keine Tatbestandswirkung. Ob es sich um eine Betreuung in einer Vollzeitpflegestelle nach § 33 SGB VIII oder in einem Heim oder in einer sonstigen betreuten Wohnform nach § 34 SGB VIII handelt, bestimmt sich daher allein nach den tatsächlichen Verhältnissen der konkreten Unterbringung. Sonstige betreute Wohnformen i.S.d. § 34 SGB VIII sind nur dann gegeben, wenn sie als Einrichtung einen institutionalisierten Rahmen für die stationäre Betreuung über Tag und Nacht bieten; lediglich angemietete Wohnungen oder die bloße Überlassung von Wohnraum wie z.B. eines Zimmers im Haushalt der Betreuungsperson genügen nicht. Unter »Einrichtung« ist eine auf eine gewisse Dauer angelegte Verbindung von sächlichen und persönlichen Mitteln zu einem bestimmten Zweck unter der Verantwortung des Trägers zu verstehen. Privathaushalte der Betreuungspersonen sind daher in der Regel keine Einrichtungen i.S.d. § 34 SGB VIII (BFH Urteil vom 5.11.2014, VIII R 29/11, BStBl II 2017, 432). Ausnahmen können im Einzelfall z.B. sog. familienangelehnte Wohngruppen darstellen, insbesondere dann, wenn neben den Pflegeeltern pädagogisch ausgebildete Fachkräfte beschäftigt werden (BMF vom 31.8.2021, BStBl I 2021, 1802 unter C.).

Die Erziehung in sonstiger betreuter Wohnform i.S.d. § 34 SGB VIII wird anders als bei den meisten Pflegefamilien i.S.d. § 33 SGB VIII grundsätzlich durch besonders qualifizierte Fachkräfte übernommen, sodass diese Form der Erziehungshilfe in diesen Einrichtungen regelmäßig erwerbsmäßig ausgeübt wird und eine berufliche Tätigkeit der Betreuungsperson darstellt. Die hierfür gezahlten Gelder sind wegen ihres entgeltlichen Charakters keine Beihilfen i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG und deshalb stpfl. Einnahmen einer Betreuungsperson gem. § 34 SGB VIII für die Pflege, Betreuung, Unterkunft und Verpflegung eines behinderten oder von Behinderung bedrohten Menschen nach § 2 Abs. 1 SGB IX sind auch nicht nach § 3 Nr. 10 EStG steuerfrei (BMF vom 22.10.2018, BStBl I 2018, 1109 unter C.).

Werden der Betreuungsperson Leistungen für die Bestreitung der Sach- und Unterhaltsaufwendungen des Kindes gezahlt, gilt Folgendes:

Ist die Betreuungsperson freiberuflich (§ 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG) tätig, stellen die Zahlungen für die Bestreitung der Sach- und Unterhaltsaufwendungen des Kindes Betriebseinnahmen dar.

Grundsätzlich sind nur die tatsächlich angefallenen und auch nachgewiesenen Sach- und Unterhaltsaufwendungen für das Kind als Betriebsausgaben abziehbar. Aus Vereinfachungsgründen ist es jedoch nicht zu beanstanden, wenn statt der tatsächlich angefallenen und nachgewiesenen Betriebsausgaben ein Betriebsausgabenabzug für Sach- und Unterhaltskosten des Kindes i.H.d. hierfür erhaltenen kinderbezogenen Leistungen geltend gemacht wird. Der Betriebsausgabenabzug für anderweitige, im Zusammenhang mit der Kindesbetreuung entstandene Kosten, die keine Sach- und Unterhaltsaufwendungen für das Kind darstellen, bleibt unberührt.

Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung s.u. den Gliederungspunkt »Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze im Zusammenhang mit Leistungen der Jugendhilfe nach § 4 Nr. 25 UStG«.

3.3. Unterscheidung der Vollzeitpflege des § 33 SGB VIII von der Vollzeitpflege des § 34 SGB VIII

Von den Jugendämtern an Pflegeeltern geleistete Erziehungsgelder für Vollzeitpflege sind gem. § 33 SGB VIII i.V.m. § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei, Pflegesatzzahlungen für Heimerziehung an Betreiber von Einrichtungen gem. § 34 SGB VIII hingegen steuerpflichtig. Durch Trägervereine an sog. »Fachfamilien« mit pädagogischer Vorbildung i.R.d. Pflegesätze gem. § 34 SGB VIII abgerechnete und weitergeleitete Betreuungsentgelte sind keine steuerfreien Beihilfen i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG (rechtskräftiges Urteil des FG Köln vom 22.9.2010, 4 K 478/07, EFG 2011, 311, LEXinform 5011251). Auch das FG Niedersachsen kommt mit Urteil vom 31.5.2011 (13 K 144/11, LEXinform 5013185, Revision eingelegt, Az. BFH: VIII R 27/11, LEXinform 0928817) zu dem Ergebnis, dass Zahlungen gem. § 34 SGB VIII in der sozialgerichtlichen Rspr. tendenziell als ein für die Pflegeperson gezahltes Honorar aus Erwerbsgründen angesehen werden. Dem Grunde nach hat der BFH in seinem Urteil vom 5.11.2014 (VIII R 27/11, BFH/NV 2015, 960, LEXinform 0928817) die Rechtsgrundsätze des FG Niedersachen in dessen Urteil vom 31.5.2011 bestätigt, wonach Zahlungen für die Betreuung in Einrichtungen nach § 34 SGB VIII stets – mangels ausdrücklicher Ausrichtung auf die Erziehung – aus dem Anwendungsbereich des § 3 Nr. 11 EStG ausscheiden. Das FG hat allerdings zu Unrecht die Zahlungen unter § 34 SGB VIII subsumiert.

Sachverhalt und Entscheidungsgründe:

Zur Abgrenzungsfrage zwischen »Vollzeitpflege« gem. § 33 SGB VIII und »Betreuung in einer anderen Einrichtung« gem. § 34 SGB VIII hat sich das FG Schleswig-Holstein mit Urteil vom 27.2.2019 (2 K 8/19, EFG 2019, 766, LEXinform 5021986, rkr.) auseinandergesetzt. Im Streitfall hatte die Klägerin, eine aus Ehegatten bestehende GbR, in ihrem Haus bis zu sechs Pflegekinder aufgenommen. Die Beteiligten stritten darüber, ob die gezahlten Pflegegelder aufgrund einer Vollzeitpflege gem. § 33 SGB VIII nach § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei waren oder es sich um eine steuerpflichtige Betreuung in einer anderen Einrichtung gem. § 34 SGB VIII handelte.

Nach der Entscheidung des FG stellt das Zusammenleben von betreuender Person und betreutem Kind oder Jugendlichem in einem Haushalt allein kein ausreichendes Kriterium dar, um abgrenzen zu können, ob die Hilfe im konkreten Einzelfall nach § 33 SGB VIII oder nach § 34 SGB VIII gewährt wird. Entscheidend ist vielmehr, ob das zu betreuende Kind bzw. der zu betreuende Jugendliche an die betreuende Person selbst vermittelt wurde, die deshalb umfassend allein persönlich verantwortlich ist – dann ist von einer Vollzeitpflege i.S.v. § 33 SGB VIII auszugehen – oder ob das Kind bzw. der Jugendliche nicht unmittelbar an die betreuende Person vermittelt wurde und ob Verantwortung daher in einem formalen Zusammenhang wahrgenommen bzw. mit anderen geteilt wird und angesichts des organisatorischen Hintergrundes gegebenenfalls unabhängig von der betreuenden Person weiterbestehen würde – dann ist vom Bestehen einer Einrichtung oder einer sonstigen betreuten Wohnform i.S.v. § 34 SGB VIII auszugehen. Da im Urteilsfall die Betreuung den Gesellschaftern persönlich übertragen worden war und der Vertrag mit beiden Gesellschaftern abgeschlossen wurde, handelte es sich im Urteilsfall um Vollzeitpflege i.S.d. § 33 SGB VIII. Die Pflegegelder waren nach § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei.

Öffentlich-rechtliche Beihilfen i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG sind uneigennützig gewährte Unterstützungsleistungen. Leistungen, die im Rahmen eines entgeltlichen Austauschgeschäfts erbracht werden, können danach nicht als Beihilfe qualifiziert werden (vgl. BFH vom 23.9.1998, XI R 9/98, BFH/NV 1999, 600). Die von einer Erziehungsfachstelle erbrachte Betreuung von zwei Kindern/Jugendlichen ist im Rahmen eines entgeltlichen Austauschgeschäfts erfolgt und somit nicht nach § 3 Nr. 11 EStG steuerbefreit. Nach der BFH-Rspr. sind die Bezüge für die Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII grds. nach § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei zu stellen, nicht aber Zahlungen an sonstige betreute Wohnformen i.S.d. § 34 SGB VIII, die als Einrichtungen einen institutionalisierten Rahmen für die Betreuung bieten. Für die Frage der Vornahme einer Besteuerung oder der Gewährung einer Steuerfreiheit kommt es insofern nicht auf die formale Bezeichnung in Vereinbarungen, Abrechnungen usw. darüber an, sondern auf die tatsächlichen Verhältnisse und somit auf die »materielle« Lage; vgl. FG des Landes Sachsen-Anhalt vom 13.10.2022, 4 K 931/20.

Pflegegelder, die für die intensivpädagogische Betreuung mehrerer Jugendlicher in einer Einrichtung i.S.d. § 34 SGB VIII gezahlt werden, sind keine steuerfreien Beihilfen zur unmittelbaren Förderung der Erziehung; vgl. BFH vom 30.11.2022, VIII R 13/19.

4. Erziehung in einer Tagesgruppe nach § 32 SGB VIII

Die Hilfe zur Erziehung in einer Tagesgruppe soll die Entwicklung des Kindes oder Jugendlichen durch soziales Lernen in der Gruppe, Begleitung der schulischen Förderung und Elternarbeit unterstützen und dadurch den Verbleib des Kindes oder des Jugendlichen in seiner Familie sichern. Diese Form der spezialisierten Tagespflege nach § 32 SGB VIII erfordert, dass die betreuende Person bestimmte pädagogische Voraussetzungen erfüllt. Sie unterscheidet sich daher von der Kindertagespflege nach § 23 SGB VIII. Die Hilfe nach § 32 SGB VIII bietet über die typische Betreuungs- und Erziehungsform einer Kindertagespflege hinaus v.a. älteren Kindern mit Leistungs- und Verhaltensproblemen Hilfestellung. Wird eine solche Hilfe gewährt, so wird auch der notwendige Unterhalt des Kindes oder Jugendlichen außerhalb des Elternhauses sichergestellt. Er umfasst die Kosten für den Sachaufwand sowie für die Pflege und Erziehung des Kindes oder Jugendlichen. Bei diesen Geldleistungen der Jugendämter handelt es sich um Beihilfen, die unmittelbar die Erziehung fördern und aus öffentlichen Mitteln geleistet werden. Sie sind daher bei der Pflegeperson als steuerfreie Einnahme i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG zu behandeln (BMF vom 31.8.2021, BStBl I 2021, 1802 unter B.; s.u. den Gliederungspunkt »Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze im Zusammenhang mit Leistungen der Jugendhilfe nach § 4 Nr. 25 UStG«).

5. Intensive sozialpädagogische Einzelbetreuung nach § 35 SGB VIII

Intensive sozialpädagogische Einzelbetreuung soll Jugendlichen gewährt werden, die einer intensiven Unterstützung zur sozialen Integration und zu einer eigenverantwortlichen Lebensführung bedürfen. Die Hilfe ist i.d.R. auf längere Zeit angelegt und soll den individuellen Bedürfnissen des Jugendlichen Rechnung tragen. Adressaten dieser Form der Hilfe sind besonders belastete oder gefährdete Jugendliche, die Gewalt erlebt haben, Kontakt mit dem Drogen- und Prostituiertenmilieu haben und z.T. ohne feste Unterkunft oder Arbeit sind bzw. bereits häufig strafrechtlich in Erscheinung getreten sind. Der Jugendliche wird bei der Bewältigung persönlicher Krisen, der Gewinnung neuer Perspektiven sowie bei der Alltagsbewältigung in Schule, Ausbildung oder Arbeit durch eine Einzelperson intensiv begleitet.

Erfolgt die Betreuung eines Kindes bzw. Jugendlichen im Haushalt der Betreuungsperson, dann ist unabhängig von der sozialrechtlichen Qualifikation des Betreuungsverhältnisses als intensive sozialpädagogische Einzelbetreuung i.S.d. § 35 SGB VIII die steuerliche Beurteilung der hierfür gezahlten Pflegegelder ausschließlich nach Inhalt und Durchführung des individuellen Pflegeverhältnisses vorzunehmen. Maßgeblich ist, ob das Kind bzw. der Jugendliche zeitlich unbefristet Teil des Haushalts der Betreuungsperson sein soll und eine umfassende Betreuung erhält, die mit der eines leiblichen Kindes vergleichbar ist. Leistungen, die aus öffentlichen Mitteln der Jugendhilfe für eine intensive sozialpädagogische Einzelbetreuung verhaltensauffälliger Kinder bzw. Jugendlicher erbracht werden, sind gem. § 3 Nr. 11 EStG als steuerfreie Bezüge zu behandeln, wenn jeweils nur ein Kind bzw. ein Jugendlicher zeitlich unbefristet in den Haushalt des Betreuers aufgenommen und dort umfassend betreut wird (BMF vom 31.8.2021, BStBl I 2021, 1802 unter D.).

Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung s.u. den Gliederungspunkt »Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze im Zusammenhang mit Leistungen der Jugendhilfe nach § 4 Nr. 25 UStG«.

6. Erziehungs- und Familienhelfer

Die OFD Frankfurt hat mit Vfg. vom 5.2.2018 (S 2121 A – 14 – St 216, SIS 18 09 85) zur ertragsteuerlichen Behandlung von Zahlungen an Erziehungs- und Familienhelfer bei Betreuung in der Familienwohnung der betreuten Person Stellung genommen.

Im Rahmen der Hilfe zur Erziehung nach den §§ 27 ff. SGB VIII werden sog. Erziehungs- und Familienhelfer eingesetzt, die das Kind oder den Jugendlichen (§ 30 SGB VIII) oder die Familie (§ 31 SGB VIII) durch pädagogische und therapeutische Hilfen bei der Bewältigung von Entwicklungsproblemen oder bei der Erfüllung von Erziehungsaufgaben unterstützen sollen. Hierfür werden die Erziehungs- und Familienhelfer von den Trägern der Jugendhilfe beauftragt und bezahlt. Aufgrund der bei der Jugendhilfe anzutreffenden Vielfalt von Trägern mit unterschiedlichsten Wertorientierungen werden die Erziehungs- und Familienhelfer teils im Rahmen von Dienstverhältnissen als ArbN, teils im Rahmen von sog. Honorarverträgen als freie Mitarbeiter beschäftigt.

Ob der Erziehungs- und Familienhelfer nichtselbstständig oder selbstständig tätig ist, richtet sich nach den von der Rechtsprechung aufgestellten und in H 19.0 [Allgemeines] LStH zusammengestellten Grundsätzen.

Liegt der Tätigkeit des Erziehungs- und Familienhelfers kein Dienstverhältnis zugrunde, sind die Zahlungen durch einen Träger der öffentlichen Jugendhilfe als Bezüge aus öffentlichen Mitteln nach § 3 Nr. 11 EStG u.a. dann steuerfrei, wenn sie als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung unmittelbar zu fördern. Hierbei setzt der Begriff der öffentlich-rechtlichen Beihilfe eine uneigennützig gewährte Unterstützungsleistung voraus. Werden Leistungen im Rahmen eines entgeltlichen Austauschgeschäfts erbracht, können sie nicht als Beihilfe qualifiziert werden (BFH Urteil vom 23.9.1998, XI R 11/98, BStBl II 1999, 133, bestätigt durch BFH Urteil vom 5.11.2014. VIII R 29/11, BStBl II 2017, 432).

Die Voraussetzungen für die Behandlung der Bezüge als Beihilfe sind bei den Zahlungen an die Erziehungs- und Familienpfleger regelmäßig nicht gegeben. Denn den Erziehungs- und Familienpflegern werden durch die Zahlungen aus öffentlichen Mitteln regelmäßig nicht nur die im Zusammenhang mit der Tätigkeit entstehenden Kosten in angemessenem Umfang erstattet, sondern auch Tätigkeitsvergütungen gewährt, die den Aufwand an Zeit und die Arbeitsleistung abgelten sollen. Demzufolge sind die gesamten Zahlungen, die dem Erziehungs- und Familienhelfer gewährt werden, einkommensteuerpflichtig. Die Zahlungen sind den Einkünften aus selbstständiger Arbeit i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG zuzuordnen.

Vergütungen durch einen Träger der freien Jugendhilfe (z.B. durch einen Verein) stellen – in Ermangelung einer dem § 3 Nr. 11 EStG entsprechenden Steuerbefreiungsvorschrift für Zahlungen aus privaten Mitteln – insgesamt stpfl. Einnahmen dar. Sie sind den Einkünften aus selbstständiger Arbeit i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG zuzuordnen (vgl. BMF-Schreiben vom 11.11.2016, BStBl I 2016, 1236 zur Kindertagespflege).

Die in unmittelbarem Zusammenhang mit der Tätigkeit als Erziehungs- und Familienhelfer stehenden Aufwendungen (z.B. Fahrtkosten, Fortbildungskosten und Telefongebühren) sind als Betriebsausgaben abzugsfähig. Da dem Erziehungs- und Familienhelfer i.d.R. keine Aufwendungen für den Lebensbedarf und die Betreuung des Kindes bzw. des Jugendlichen oder der Familie entstehen (Betreuung findet regelmäßig in der Familienwohnung statt) und die als Betriebsausgaben abzugsfähigen Aufwendungen regelmäßig leicht nachweisbar sind, scheidet die Gewährung einer Betriebsausgabenpauschale vergleichbar den Regelungen zur einkommensteuerlichen Behandlung der von privater Seite gezahlten Pflegegelder aus.

Nimmt die Tätigkeit des Erziehungs- und Familienhelfers nicht mehr als ein Drittel der Arbeitszeit eines vergleichbaren Vollzeiterwerbs in Anspruch und wird die einem Erzieher vergleichbare Tätigkeit im Rahmen der öffentlichen Jugendhilfe im Dienst oder Auftrag einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts oder im Rahmen der freien Jugendhilfe im Dienst oder Auftrag einer unter § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 AO) ausgeübt, sind die hierfür gewährten Entgelte bis zur Höhe des maßgebenden Jahresbetrags als Aufwandsentschädigung für eine nebenberufliche Tätigkeit steuerfrei (§ 3 Nr. 26 EStG). Die neben der eigentlichen Hauptaufgabe zusätzlich zu erbringende hauswirtschaftliche praktische Versorgung einer in Not geratenen Familie oder einer Einzelperson kann insoweit vernachlässigt werden.

Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung s.u. den Gliederungspunkt »Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze im Zusammenhang mit Leistungen der Jugendhilfe nach § 4 Nr. 25 UStG«.

7. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bei Raumüberlassung an sozialpädagogische Lebensgemeinschaft

Bei einer sozialpädagogischen Lebensgemeinschaft sind die Aufwendungen für Gemeinschaftsräume, die sowohl der eigenen Wohnnutzung des Stpfl. und seiner Familie wie auch der (entgeltlichen) Betreuung der in die Familie integrierten fremden Kinder dienen, regelmäßig nach der Zahl der der Haushaltsgemeinschaft zugehörigen Personen aufzuteilen (BFH Urteil vom 25.6.2009, IX R 49/08, BStBl II 2010, 122; Anmerkung vom 12.11.2009, LEXinform 0926021).

Sachverhalt und Entscheidungsgründe:

8. Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze im Zusammenhang mit Leistungen der Jugendhilfe nach § 4 Nr. 25 UStG

8.1. Begünstigte Leistungen

Die Regelung des § 4 Nr. 25 UStG erfasst seit 1.1.2008 sämtliche Leistungen der Kinder- und Jugendhilfe, die nach den Vorschriften des SGB VIII erbracht werden, und damit eng verbundene Leistungen. Unionsrechtliche Grundlage hierfür ist Art. 132 Abs. 1 Buchst. h MwStSystRL.

Mit Vfg. vom 12.2.2020 (S 7183 – 19 – St 181, UR 2020, 319, LEXinform 7012281) erläutert das LfSt Niedersachsen die Voraussetzungen der Umsatzsteuerbefreiung für Leistungen der Jugendhilfe i.S.d. § 4 Nr. 25 UStG.

Die Steuerbefreiungsvorschrift des § 4 Nr. 25 Satz 1 UStG umfasst

• die Leistungen der Jugendhilfe nach § 2 Abs. 2 SGB VIII,

• die Inobhutnahme nach § 42 SGB VIII und

• Leistungen der Adoptionsvermittlung nach dem Adoptionsvermittlungsgesetz.

  Mit Art. 12 Nr. 5 Buchst. f des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451) werden ab 1.1.2020 als eng mit der Kinder- und Jugendbetreuung verbundene Leistungen nunmehr auch Adoptionsvermittlungsleistungen nach dem Adoptionsvermittlungsgesetz (AdVermiG) begünstigt. Hierbei handelt es sich auch um eine Aufgabe der Kinder- und Jugendhilfe, die im Gegensatz zu Sozialleistungen i.e.S. nicht dem autonomen Betätigungsrecht der freien Jugendhilfe unterliegt. §§ 2 Abs. 2 und 2a Abs. 3 AdVermiG lassen eine Erfüllung dieser staatlichen Aufgabe durch freie Träger zu, wenn diese als Adoptionsvermittlungsstellen anerkannt oder zugelassen sind.

Unter § 2 Abs. 2 SGB VIII fallen u.a. (Abschn. 4.25.1 Satz 2 Nr. 1 bis 6 UStAE):

• Angebote zur Förderung von Kindern in Tageseinrichtungen und in Tagespflege (§§ 22 bis 25 SGB VIII; Abschn. 4.25.1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 UStAE).

  • Tageseinrichtungen (§ 22a SGB VIII) sind Einrichtungen, in denen sich Kinder für einen Teil des Tages oder ganztägig aufhalten und in Gruppen gefördert werden. Kindertagespflege (§ 23 SGB VIII) wird von einer geeigneten Tagespflegeperson in ihrem Haushalt oder im Haushalt des Personensorgeberechtigten geleistet (§ 22 Abs. 1 SGB VIII). Zur ertragsteuerrechtlichen Behandlung s.o. die Gliederungspunkte »Allgemeiner Überblick«, »Kindertagespflege« sowie »Selbstständige Kindertagespflegeperson«.

• Hilfe zur Erziehung und ergänzende Leistungen (§§ 27 bis 35, 36, 37, 39, 40 SGB VIII; Abschn. 4.25.1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 UStAE).

  • Hilfe zur Erziehung in einer Tagesgruppe soll die Entwicklung des Kindes oder des Jugendlichen durch soziales Lernen in der Gruppe, Begleitung der schulischen Förderung und Elternarbeit unterstützen und dadurch den Verbleib des Kindes oder des Jugendlichen in seiner Familie sichern (§ 32 SGB VIII; s.o. den Gliederungspunkt »Erziehung in einer Tagesgruppe nach § 32 SGB VIII«).

    Zur ertragsteuerrechtlichen Behandlung s.o. die Gliederungspunkte »Erziehung in einer Tagesgruppe nach § 32 SGB VIII« sowie »Erziehungs- und Familienhelfer«.

  • Hilfe zur Erziehung in Vollzeitpflege soll entsprechend dem Alter und Entwicklungsstand des Kindes oder des Jugendlichen und seinen persönlichen Bindungen sowie den Möglichkeiten der Verbesserung der Erziehungsbedingungen in der Herkunftsfamilie Kindern und Jugendlichen in einer anderen Familie eine zeitlich befristete Erziehungshilfe oder eine auf Dauer angelegte Lebensform bieten (§ 33 SGB VIII).

    Zur ertragsteuerrechtlichen Behandlung s.o. die Gliederungspunkte »Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII« sowie »Unterscheidung der Vollzeitpflege des § 33 SGB VIII von der Vollzeitpflege des § 34 SGB VIII«.

  • Heimerziehung nach § 34 SGB VIII.

    Zur ertragsteuerrechtlichen Behandlung s.o. den Gliederungspunkt »Heimerziehung, sonstige betreute Wohnform nach § 34 SGB VIII«.

  • Intensive sozialpädagogische Einzelbetreuung soll Jugendlichen gewährt werden, die einer intensiven Unterstützung zur sozialen Integration und zu einer eigenverantwortlichen Lebensführung bedürfen (§ 35 SGB VIII).

    Zur ertragsteuerrechtlichen Behandlung s.o. den Gliederungspunkt »Intensive sozialpädagogische Einzelbetreuung nach § 35 SGB VIII«.

8.2. Begünstigte Leistungserbringer

8.2.1. Allgemeiner Überblick über die begünstigten Leistungserbringer

Die Leistungen sind nach § 4 Nr. 25 UStG steuerfrei, wenn sie durch

1. Träger der öffentlichen Jugendhilfe (§ 69 SGB VIII) oder

2. andere Einrichtungen mit sozialem Charakter

erbracht werden (§ 4 Nr. 25 Satz 1 und 2 UStG; Abschn. 4.25.1 Abs. 2 UStAE).

Träger der öffentlichen Jugendhilfe (§ 4 Nr. 25 Satz 1 UStG) sind Landkreise und kreisfreie Städte (örtliche Träger) innerhalb ihres eigenen Wirkungskreises durch das Jugendamt (§ 70 Abs. 1 und 2 SGB VIII i.V.m. § 1 des Nds. Gesetzes zur Ausführung des Achten Buchs des Sozialgesetzbuchs – Nds. AG SGB VIII).

Welche Einrichtungen mit sozialem Charakter der Gesetzgeber begünstigt, ist in § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. aa bis dd UStG aufgeführt (LfSt Niedersachen vom 12.2.2020, UR 2020, 319, LEXinform 7012281).

8.2.2. Die begünstigten Leistungserbringer im Einzelnen

Begünstigt sind:

• nach § 4 Nr. 25 Satz 1 UStG

  Träger der öffentlichen Jugendhilfe (Jugendämter);

• nach § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. a UStG

  Anerkannte Träger der freien Jugendhilfe

  Kirchen und Religionsgemeinschaften des öffentlichen Rechts

  Die Anerkennung als Träger der freien Jugendhilfe ist in § 75 SGB VIII geregelt. Nach § 75 Abs. 1 SGB VIII können als Träger der freien Jugendhilfe juristische Personen und Personenvereinigungen anerkannt werden, wenn sie

  • auf dem Gebiet der Jugendhilfe i.S.d. § 1 SGB VIII tätig sind,

  • gemeinnützige Ziele verfolgen,

  • aufgrund der fachlichen und personellen Voraussetzungen erwarten lassen, dass sie einen nicht unwesentlichen Beitrag zur Erfüllung der Aufgaben der Jugendhilfe zu leisten imstande sind, und

  • die Gewähr für eine den Zielen des Grundgesetzes förderliche Arbeit bieten.

  Einen Anspruch auf Anerkennung als Träger der freien Jugendhilfe hat unter den o.g. Voraussetzungen, wer auf dem Gebiet der Jugendhilfe mindestens drei Jahre tätig gewesen ist (§ 75 Abs. 2 SGB VIII), sowie die Kirchen und Religionsgemeinschaften des öffentlichen Rechts und die amtlich anerkannten Verbände der freien Wohlfahrtspflege nach § 23 UStDV;

• nach § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. aa UStG

  Einrichtungen mit Erlaubnis nach SGB VIII (Abschn. 4.25.1 Abs. 2 Satz 3 Nr. 2 Satz 1 Buchst. a UStAE).

  Es handelt sich dabei um die Erlaubnistatbestände des

  • § 43 SGB VIII: Erlaubnis zur Kindertagespflege.

  • § 44 Abs. 1 Satz 1 SGB VIII: Erlaubnis zur Vollzeitpflege.

    Wer ein Kind oder einen Jugendlichen über Tag und Nacht in seinem Haushalt aufnehmen will (Pflegeperson), bedarf der Erlaubnis.

  • § 45 Abs. 1 Satz 1 SGB VIII: Erlaubnis für den Betrieb einer Einrichtung.

    Der Träger einer Einrichtung, in der Kinder oder Jugendliche ganztägig oder für einen Teil des Tages betreut werden oder Unterkunft erhalten, bedarf für den Betrieb der Einrichtung der Erlaubnis.

  Nach dem BMF-Schreiben vom 29.3.2012 (BStBl I 2012, 483) und Abschn. 4.25.1 Abs. 2 Satz 3 Nr. 2 Satz 1 Buchst. a Sätze 3 und 4 UStAE gilt die Betriebserlaubnis, die einer Jugendhilfeeinrichtung nach § 45 SGB VIII erteilt wurde, auch für Unternehmer, die in deren Auftrag eine sonstige Wohnform betreiben, in der Kinder oder Jugendliche betreut werden oder Unterkunft erhalten. Voraussetzung hierfür ist zum einen, dass die sonstige Wohnform organisatorisch mit dieser Jugendhilfeeinrichtung verbunden ist und als Teil dieser Einrichtung gilt (§ 48a Abs. 2 SGB VIII). Zum anderen muss der Unternehmer, der die sonstige Wohnform betreibt, in der Betriebserlaubnis der Jugendhilfeeinrichtung nach § 45 SGB VIII ausdrücklich aufgeführt sein. Das gilt auch bei einem Betreuerwechsel, wenn die zuständige Behörde bescheinigt, dass die Einrichtung ihrer Anzeigepflicht nachgekommen ist und der Betreiber einer sonstigen Wohnform die für die Tätigkeit notwendige Eignung besitzt.

  Ein Unternehmer, der eine sonstige Wohnform i.S.d. § 48a Abs. 1 SGB VIII betreibt, ohne dass diese organisatorisch mit einer anderen Einrichtung verbunden ist, bedarf für die Erlangung der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 25 UStG einer eigenen Erlaubnis.

  Nach dem BMF-Schreiben vom 8.7.2013 (BStBl I 2013, 860) und Abschn. 4.25.1 Abs. 2 Satz 3 Nr. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 5 UStAE gilt die Betriebserlaubnis, die dem Träger einer Jugendhilfeeinrichtung nach § 45 SGB VIII erteilt wurde, auch für Unternehmer, die von diesem Träger mit der pädagogischen Leitung dieser Einrichtung beauftragt wurden. Voraussetzung hierfür ist, dass der Unternehmer, der mit der pädagogischen Leitung beauftragt wurde, in der Betriebserlaubnis des Trägers der Jugendhilfeeinrichtung nach § 45 SGB VIII ausdrücklich namentlich aufgeführt ist. Das gilt auch bei einem Wechsel des pädagogischen Leiters, wenn die zuständige Behörde bescheinigt, dass die Einrichtung ihrer Anzeigepflicht nachgekommen ist und der Unternehmer, der mit der pädagogischen Leitung beauftragt wurde, die für die Tätigkeit notwendige Eignung besitzt.

  Liegen diese Voraussetzungen nicht vor, kann ein Unternehmer, der mit der pädagogischen Leitung einer Jugendhilfeeinrichtung beauftragt wurde, weiterhin als andere Einrichtung mit sozialem Charakter nach § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG anerkannt werden, sofern seine Leistungen im vorangegangenen Kalenderjahr ganz oder zum über-wiegenden Teil durch Träger der öffentlichen Jugendhilfe oder Einrichtungen nach § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. a UStG vergütet wurden. In der Regel liegen die Voraussetzungen vor, wenn der Träger der Jugendhilfeeinrichtungen, dem gegenüber der Unternehmer seine Leistungen erbringt, als Träger der freien Jugendhilfe anerkannt ist.

  Einrichtungen, die der Erlaubnis nach dem SGB VIII nicht bedürfen (§ 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. aa Alt. 2 UStG; Abschn. 4.25.1 Abs. 2 Satz 3 Nr. 2 Satz 1 Buchst. b UStAE).

  Es handelt sich dabei um folgende Fälle:

  • § 44 Abs. 1 Satz 2 SGB VIII: Erlaubnisfreie Vollzeitpflege.

  • § 45 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 SGB VIII: Erlaubnisfreier Betrieb bestimmter Jugendeinrichtungen;

• nach § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG

  Einrichtungen, die Leistungen erbringen, die im vorangegangenen Kj. ganz oder zum überwiegenden Teil durch Träger der öffentlichen Jugendhilfe oder von anerkannten Trägern der freien Jugendhilfe und Kirchen und Religionsgemeinschaften des öffentlichen Rechts (also Einrichtungen i.S.d. § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. a UStG) vergütet wurden (s. Abschn. 4.25.1 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. c UStAE).

  Durch § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG werden Leistende über die Einrichtung, die sie vergütet, begünstigt. In diesen Fällen werden somit auch Subunternehmer in den Kreis der begünstigten Personen aufgenommen.

  Der BFH hat mit Urteil vom 22.6.2016 (V R 46/15, BFH/NV 2016, 1530, LEXinform 0950616) zur richtlinienkonformen Auslegung von § 4 Nr. 25 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG in der seit 1.1.2008 geltenden Fassung entschieden, dass eine Vergütung durch den Träger der öffentlichen Jugendhilfe auch bei einer nur mittelbaren Kostentragung vorliegt (Rz. 51). Das bedeutet aber nicht, dass jede nur mittelbare Kostentragung ausreicht, um die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung zu erfüllen. Denn nach dem ausdrücklichen Wortlaut von § 4 Nr. 25 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG muss es sich um Leistungen handeln, die »vergütet worden sind«. Dies setzt zumindest voraus, dass der zuständige Träger (hier: der Sozialhilfe) die an einen anderen Unternehmer im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe erbrachten Leistungen kennt und die Kosten hierfür, wenn auch mittelbar, tragen will.

  Vergütet der Kostenträger dagegen nicht Leistungen des Subunternehmers, sondern lediglich Leistungen des Leistungserbringers, werden die Leistungen des Subunternehmers gerade nicht, von einem dort näher bezeichneten Träger vergütet. Es bleiben dann lediglich Leistungen an den Leistungserbringer (Auftraggeber), die dieser vergütet (s.a. BFH vom 30.11.2016, V R 10/16, BFH/NV 2017, 627, LEXinform 0950864);

• nach § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc UStG

  Nach § 23 Abs. 3 SGB VIII geeignete Einrichtungen der Kindertagespflege

  Durch Art. 7 Nr. 1 des Gesetzes zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 25.7.2014 (BGBl I 2014, 1266) wurde der Verweis in § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc UStG zur Anerkennung einer begünstigten Kindertagespflegeperson im Nachgang zur Neufassung des § 24 SGB VIII im Rahmen des Gesetzes zur Förderung von Kindern unter drei Jahren in Tageseinrichtungen und in Kindertagespflege (Kinderförderungsgesetz – KiföG) geändert (BMF vom 8.12.2014, BStBl I 2014, 1619). Die Grundsätze sind auf Umsätze anzuwenden, die von Einrichtungen erbracht werden, für die nach dem 30.7.2014 aufgrund ihrer Eignung nach § 23 Abs. 3 SGB VIII als Tagespflegeperson die Möglichkeit der Vermittlung besteht. Es wird jedoch nicht beanstandet, wenn sich ein Unternehmer für Umsätze, die nach dem 31.7.2013 erbracht werden, auf die Grundsätze dieses Schreibens beruft, sofern für ihn im Zeitpunkt des Umsatzes aufgrund seiner Eignung nach § 23 Abs. 3 SGB VIII die Möglichkeit der Vermittlung bestand.

  Leistungen der Jugendhilfe sind steuerfrei, wenn die Einrichtungen Leistungen der Kindertagespflege erbringen, für die die Einrichtungen nach § 23 Abs. 3 SGB VIII geeignet sind und aufgrund dessen nach § 24 i.V.m. § 23 Abs. 1 SGB VIII vermittelt werden können (§ 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc UStG; Abschn. 4.25.1 Abs. 2 Satz 3 Nr. 2 Satz 1 Buchst. d UStAE). Da der Befreiungstatbestand insoweit allein darauf abstellt, dass die Einrichtung nach § 23 Abs. 3 SGB VIII als Tagespflegeperson geeignet ist, greift die Steuerbefreiung somit auch in den Fällen, in denen die Leistung »privat«, also ohne Vermittlung durch das Jugendamt, nachgefragt wird.

• nach § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. dd UStG

  Einrichtungen, die Leistungen der Adoptionsvermittlung erbringen, für die sie nach § 4 Abs. 1 des Adoptionsvermittlungsgesetzes anerkannt oder nach § 4 Abs. 2 des Adoptionsvermittlungsgesetzes zugelassen sind.

Der Begriff »Einrichtungen« umfasst auch natürliche Personen. Für die Anerkennung eines Unternehmers als eine Einrichtung mit sozialem Charakter reicht es für sich allein nicht schon aus, dass der Unternehmer lediglich als Subunternehmer für eine nach § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b UStG anerkannte Einrichtung tätig ist.

8.3. Prüfungsschema

Mit Vfg. vom 12.2.2020 (S 7183 – 19 – St 181, UR 2020, 319, LEXinform 7012281) erläutert das LfSt Niedersachsen die Voraussetzungen der Umsatzsteuerbefreiung für Leistungen der Jugendhilfe i.S.d. § 4 Nr. 25 UStG. S. dort das Prüfungsschema zur Anwendung des § 4 Nr. 25 Sätze 1 und 2 UStG.

9. Hilfeleistungen zur Bewältigung der Corona-Krise

Zur Förderung und Unterstützung des gesamtgesellschaftlichen Engagements bei der Hilfe für die von der Corona-Krise Betroffenen hat die Verwaltung die in Katastrophenfällen häufig getroffenen Erleichterungen und Billigkeitsregelungen für den Spendenabzug (z.B. vereinfachter Spendenabzug nach § 50 EStDV) und für das Gemeinnützigkeitsrecht (z.B. Spendenaktionen von steuerbegünstigten Körperschaften zur Förderung der Hilfe für von der Corona-Krise Betroffene, Hilfsleistungen zur Bewältigung der Corona-Krise) getroffen. S. dazu die BMF-Schreiben vom

• 9.4.2020 (BStBl I 2020, 498, hier unter Tz. VII u.a. zu den eng verbunden Umsätzen nach § 4 Nr. 16 UStG). Die dort genannten Erleichterungen gelten für Unterstützungsmaßnahmen, die vom 1.3.2020 bis längstens 31.12.2020 durchgeführt werden;

• 26.5.2020 (BStBl I 2020, 543) zur Aufstockung von Kurzarbeitergeld und Fortsetzung der Zahlung von Übungsleiter- und Ehrenamtspauschale und

• 18.12.2020 (BStBl I 2021, 57). Hier werden die Hilfeleistungen unter Tz. VII des BMF-Schreibens vom 9.4.2020 (BStBl I 2020, 498) neu gefasst sowie die zeitliche Begrenzung über den 31.12.2020 hinaus für alle Maßnahmen, die bis zum 31.12.2021 durchgeführt werden, erweitert.

Die Hilfeleistung zur Bewältigung der Corona-Krise ist im BMF-Schreiben vom 18.12.2020 (BStBl I 2021, 57) unter Tz. VII wie folgt geregelt:

Stellen steuerbegünstigte Körperschaften i.S.d. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG entgeltlich Personal, Räumlichkeiten, Sachmittel oder andere Leistungen in Bereichen zur Verfügung, die für die Bewältigung von Auswirkungen der Corona-Krise notwendig sind (z.B. an Krankenhäuser, Alten- und Pflegeheime), dann wird es nicht beanstandet, wenn diese Betätigungen sowohl ertragsteuerlich als auch umsatzsteuerlich dem Zweckbetrieb i.S.d. § 65 AO zugeordnet werden. Dies gilt unabhängig davon, welchen steuerbegünstigten Zweck die jeweilige Körperschaft, die Personal, Räumlichkeiten, Sachmittel oder andere Leistungen zur Verfügung stellt, satzungsmäßig verfolgt.

Die umsatzsteuerbaren Überlassungen von Sachmitteln und Räumen sowie von ArbN sind unter den weiteren Voraussetzungen des § 4 Nr. 14, 16, 18, 23 und 25 UStG als eng verbundene Umsätze der steuerbegünstigten Einrichtungen untereinander umsatzsteuerfrei. Die Steuerbefreiung gilt nur für die Überlassung zwischen Einrichtungen, deren Umsätze nach der gleichen Vorschrift steuerbefreit sind, also z.B. für Überlassungen zwischen den in § 4 Nr. 16 UStG genannten Einrichtungen. Für die Anwendung der genannten Umsatzsteuerbefreiungen ist eine Anerkennung als gemeinnützige Einrichtung nicht erforderlich.

Bei der unentgeltlichen Bereitstellung von medizinischem Bedarf und unentgeltlichen Personalgestellungen für medizinische Zwecke durch Unternehmen an Einrichtungen, die einen unverzichtbaren Einsatz zur Bewältigung der Corona-Krise leisten, wie insbes. Krankenhäuser, Kliniken, Arztpraxen, Rettungsdienste, Pflege- und Sozialdienste, Alters- und Pflegeheime sowie weitere öffentliche Institutionen wie Polizei und Feuerwehr, wird von der Besteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe im Billigkeitswege abgesehen.

Beabsichtigt ein Unternehmer bereits beim Leistungsbezug, die Leistungen ausschließlich und unmittelbar für die unentgeltliche Bereitstellung von medizinischem Bedarf und unentgeltlichen Personalgestellungen für medizinische Zwecke durch Unternehmen an Einrichtungen, die einen unverzichtbaren Einsatz zur Bewältigung der Corona-Krise leisten, wie insbes. Krankenhäuser, Kliniken, Arztpraxen, Rettungsdiensten, Pflege- und Sozialdiensten, Alters- und Pflegeheimen sowie weiteren öffentlichen Institutionen wie Polizei und Feuerwehr zu verwenden, sind die entsprechenden Vorsteuerbeträge unter den übrigen Voraussetzungen des § 15 UStG im Billigkeitswege entgegen Abschn. 15.15 Abs. 1 UStAE zu berücksichtigen. Die folgende unentgeltliche Wertabgabe wird nach dem vorangegangenen Absatz im Billigkeitswege nicht besteuert.

10. Literaturhinweise

Gragert, Besteuerung von Tagespflegepersonen, NWB 2009, 1827; Gragert, Kindervollzeitpflege, NWB 2011, 2120; Lippert, Gewinnermittlung bei Einkünften aus Aufnahme von Heimkindern i.S.d. § 34 SGB VIII – Praktische und steuerrechtliche Probleme bei der Erstellung der Gewinnermittlung, DStR 2011, 300; Gragert, Das neue Anwendungsschreiben zur ertragsteuerlichen Behandlung der Kindertagespflege, NWB 51/2016, 3850; Thönnes u.a., Die selbständig tätige Kindertagespflegeperson (Tagesmutter) – Steuer- und sozialversicherungsrechtliche Aspekte der Tätigkeit im Überblick. NWB 42/2019, 3081; Michel, Die Umsatzsteuerfreiheit von Leistungen im Sozialbereich, UR 15/16, 2020, 601; Hübner, Berechnung der Einkünfte in der Kindertagespflege, BBK 14/2020, 674.

11. Verwandte Lexikonartikel

→ Betreuungsleistungen

→ Pflegekind

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.