Pkw-Überlassung durch eine Personengesellschaft

Inhaltsverzeichnis

1 Überlassung durch eine Personengesellschaft an einen Gesellschafter
1.1 Umsatzsteuerrechtliche Behandlung
1.1.1 Grundsätzliches
1.1.2 Entgeltliche Überlassung an den Gesellschafter
1.1.2.1 Gesellschafter-Geschäftsführer ist Arbeitnehmer
1.1.2.2 Gesellschafter-Geschäftsführer ist Unternehmer
1.1.3 Unentgeltliche Überlassung an Gesellschafter
1.2 Ertragsteuerrechtliche Behandlung
1.2.1 Auswirkungen der Reform des BGB durch das MoPeG auf die Besteuerung der Personengesellschaften
1.2.2 Unentgeltliche Überlassung durch Gesellschaft an Gesellschafter
1.2.3 Entgeltliche Überlassung
1.2.4 Pkw-Überlassung als Vergütung für die Geschäftsführung
2 Überlassung durch einen Gesellschafter an eine Personengesellschaft
2.1 Umsatzsteuerrechtliche Behandlung
2.2 Ertragsteuerrechtliche Behandlung
3 Literaturhinweise
4 Verwandte Lexikonartikel

1. Überlassung durch eine Personengesellschaft an einen Gesellschafter

1.1. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung

1.1.1. Grundsätzliches

Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der Überlassung von Pkw durch eine Personengesellschaft an ihre Gesellschafter und umgekehrt nimmt die Vfg. der OFD Karlsruhe vom 5.4.2011 (S 7100 Karte 18, UR 2011, 517, LEXinform 5233285) ausführlich Stellung. Das LfSt Niedersachsen nimmt mit Vfg. vom 3.2.2022 (S 7100 – 42 – St 172, DStR 2022, 1003, SIS 22 08 75) Stellung zur Überlassung eines Pkw durch eine Gesellschaft an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer zur privaten Nutzung (s.a. OFD Frankfurt vom 27.1.2015, S 7100 A – 68 – St 110, UR 2015, 641, LEXinform 5235485, → Pkw-Überlassung an Gesellschafter-Geschäftsführer).

Natürliche Personen können als Gesellschafter-Geschäftsführer sowohl gegenüber einer Kapitalgesellschaft als auch gegenüber einer Personengesellschaft selbstständig oder nichtselbstständig tätig werden (vgl. Abschn. 2.2, Abs. 2 UStAE und dort die Beispiele 2 und 3). Überlässt eine Personengesellschaft ihrem Gesellschafter einen Pkw, den dieser sowohl für Zwecke der Gesellschaft als auch für seine eigenen privaten Zwecke nutzt, hängt die umsatzsteuerliche Beurteilung davon ab, ob die Überlassung entgeltlich oder unentgeltlich erfolgt.

1.1.2. Entgeltliche Überlassung an den Gesellschafter

1.1.2.1. Gesellschafter-Geschäftsführer ist Arbeitnehmer

Ist der Gesellschafter-Geschäftsführer ArbN der Gesellschaft, überlässt die Gesellschaft ihm den Pkw regelmäßig in seiner Eigenschaft als ArbN. Dies ist insbes. der Fall, wenn sie mit dem Gesellschafter-Geschäftsführer die Pkw-Überlassung zur privaten Nutzung im Arbeitsvertrag vereinbart hat. Die Beteiligten können auch mündlich oder konkludent eine Überlassung im Rahmen des Arbeitsverhältnisses vereinbaren, etwa, wenn die Gesellschaft die Pkw-Überlassung durch Einbehalten der LSt als Arbeitslohn behandelt. Die Überlassung erfolgt in diesen Fällen entgeltlich; Gegenleistung ist die anteilige Arbeitsleistung des Gesellschafter-Geschäftsführers (tauschähnlicher Umsatz, § 3 Abs. 12 Satz 2 UStG; LfSt Niedersachsen vom 3.2.2022, S 7100 – 42 – St 172, DStR 2022, 1003, SIS 22 08 75, Tz. 2.1). Zur Besteuerung s. Abschn. 15.23 Abs. 8 ff. UStAE sowie → Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer.

1.1.2.2. Gesellschafter-Geschäftsführer ist Unternehmer

Erbringt der Gesellschafter mit der Geschäftsführung (oder auch einer anderen Leistung, z.B. Vermietung) selbstständig eine sonstige Leistung gegen Entgelt an die Gesellschaft, handelt er als Unternehmer. Entrichtet der Gesellschafter-Geschäftsführer für die private Nutzung des Pkw ein Entgelt (z.B. durch Belastung seines Verrechnungskontos), liegt hinsichtlich der Privatfahrten eine Vermietung des Pkw durch die Gesellschaft an ihn vor. Bemessungsgrundlage ist das tatsächlich entrichtete Entgelt, soweit nicht die → Mindestbemessungsgrundlage Anwendung findet (§ 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG, vgl. Abschn. 10.7 Abs. 1 UStAE).

Das FG Sachsen-Anhalt nimmt mit Urteil vom 14.1.2014 (4 K 919/08, EFG 2014, 1146, LEXinform 5016398, rkr.) zur Ermittlung der umsatzsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage hinsichtlich der Kfz-Überlassung durch eine Personengesellschaft an ihren Gesellschafter Stellung. Danach liegt eine entgeltliche Gebrauchsüberlassung vor, wenn eine Personengesellschaft ihrem Gesellschafter ein betriebliches Kfz zum privaten Gebrauch überlässt und sie dafür in der allgemeinen kaufmännischen Buchführung das Privatkonto des Gesellschafters belastet. Wird das Privatkonto des Gesellschafters lediglich mit der steuerlich nicht abzugsfähigen USt auf die unentgeltliche Kfz-Nutzung, nicht hingegen auch mit den Kfz-Kosten selbst belastet, liegt eine unentgeltliche Fahrzeugüberlassung vor. Auch eine Personengesellschaft kann aus Vereinfachungsgründen bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung eines ihrem Unternehmen zugeordneten Kfz im Rahmen der Umsatzbesteuerung von dem ertragsteuerlichen Wert der Nutzungsentnahme nach der sog. 1 %-Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ausgehen und von diesem Wert für die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten einen pauschalen Abschlag von 20 % vornehmen (Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 Buchst. a UStAE).

Entrichtet der Gesellschafter-Geschäftsführer für die private Nutzung des Pkw kein gesondertes Entgelt, ist von einem tauschähnlichen Umsatz auszugehen (§ 3 Abs. 12 Satz 2 UStG). Das Entgelt für die Gebrauchsüberlassung besteht in einem Teil der Dienstleistung des Gesellschafter-Geschäftsführers (§ 10 Abs. 2 UStG). Es wird dabei unterstellt, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer das Fahrzeug auch für private Zwecke nutzen darf.

Haben die Parteien keine Aussagen zum Wert der anteiligen Dienstleistung des Gesellschafter-Geschäftsführers getroffen, bestehen keine Bedenken, die Bemessungsgrundlagen beider Umsätze anhand der Gesamtkosten des Unternehmers für das Fahrzeug zu schätzen. Aus den Gesamtkosten dürfen keine Kosten ausgeschieden werden, bei denen ein Vorsteuerabzug nicht möglich ist. Denn die entgeltliche Fahrzeugüberlassung und die Dienstleistung des Gesellschafter-Geschäftsführers fallen unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und nicht unter § 3 Abs. 9a UStG (Abschn. 15.23 Abs. 10 und 11 UStAE).

Beachte:

Der MwSt-Ausschuss hat in seinen Leitlinien aus der 101. Sitzung vom 20.10.2014 (Dokument H – taxud.c.1(2016)1136484 – 832 REV), mit großer Mehrheit beschlossen (Tz. 4.1 unter 1.), dass eine Dienstleistung gegen Entgelt erfolgt und nach Art. 2 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL zu besteuern ist, wenn der Beschäftigte für eine solche Nutzung

1. eine Zahlung leisten muss oder

2. einen Teil seiner Barvergütung aufwenden muss oder

3. gem. einer Vereinbarung zwischen den Parteien, wonach der Anspruch auf die Nutzung dieser Gegenstände mit dem Verzicht auf andere Vorteile verbunden ist, zwischen verschiedenen vom ArbG angebotenen Vorteilen wählen muss.

Mit Urteil vom 20.1.2021 (C-288/19, LEXinform 0651670) hat der EuGH die Grundsätze Leitlinien des MwSt-Ausschusses bestätigt.

Mit Urteil vom 30.6.2022 (V R 25/21, BFH/NV 2022, 1258, LEXinform 0953820) hat der BFH das Vorliegen eines tauschähnlichen Umsatzes bestätigt. Der für einen steuerbaren Umsatz erforderliche unmittelbare Zusammenhang zwischen der Fahrzeugüberlassung an einen ArbN zu privaten Zwecken und der (teilweisen) Arbeitsleistung liegt jedenfalls dann vor,

1. wenn die Fahrzeugüberlassung individuell arbeitsvertraglich vereinbart ist und

2. tatsächlich in Anspruch genommen wird (s. die Erläuterungen unter → Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer und dort den Gliederungspunkt »Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Firmenwagenüberlassung«).

Abb.: Pkw-Überlassung durch eine Personengesellschaft an Gesellschafter-Geschäftsführer

1.1.3. Unentgeltliche Überlassung an Gesellschafter

Empfängt der Gesellschafter die Pkw-Überlassung in seiner Eigenschaft als Gesellschafter, ohne dass ein entgeltlicher Überlassungsvertrag vorliegt und auch keine Belastung des Privatkontos des Gesellschafters erfolgt, ist die Überlassung unentgeltlich (§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG). Eine unentgeltliche Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG liegt nur dann vor, wenn die Pkw-Nutzung für Zwecke der Gesellschaft zumindest teilweise zum Vorsteuerabzug berechtigt hat. Zur Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe s. Abschn. 15.23 Abs. 5 UStAE und → Pkw-Nutzung.

Bei einer entgeltlichen Überlassung an den Gesellschafter wird das Fahrzeug aus Sicht der Personengesellschaft in vollem Umfang für unternehmerische Zwecke genutzt und ist daher insgesamt Unternehmensvermögen. Ein Zuordnungswahlrecht der Personengesellschaft besteht insoweit nicht.

Abb.: Pkw-Überlassung durch eine Personengesellschaft an Gesellschafter

Vermietet eine Personengesellschaft Pkws, die sich in ihrem Gesamthandsvermögen befinden, an ihre Gesellschafter für Fahrten zwischen den Wohn- und den Unternehmensorten gegen Entgelt, liegt darin eine umsatzsteuerpflichtige Leistung. Eine entgeltliche Leistung liegt auch dann vor, wenn die Privatkonten der jeweiligen Gesellschafter belastet werden (BFH Urteil vom 1.9.2010 (V R 6/10, BFH/NV 2011, 80, LEXinform 0927617; s.a. Anmerkung vom 16.12.2020, LEXinform 0940178).

Überlässt eine KG ihrer Komplementär-GmbH einen Pkw und wird der Pkw durch den Gesellschafter-Geschäftsführer der GmbH für berufliche und private Fahrten genutzt, gelten für das Verhältnis KG – GmbH die Ausführungen in der obigen Abbildung entsprechend. Für das Verhältnis GmbH – Gesellschafter-Geschäftsführer s. → Pkw-Überlassung an Gesellschafter-Geschäftsführer.

1.2. Ertragsteuerrechtliche Behandlung

1.2.1. Auswirkungen der Reform des BGB durch das MoPeG auf die Besteuerung der Personengesellschaften

Das BGB wurde durch das Gesetz zur Modernisierung des Personengesellschaftsrechts (Personengesellschaftsrechtsmodernisierungsgesetz – MoPeG) vom 10.8.2021 (BGBl I 2021, 3436) grundlegend reformiert. Die Reform tritt im Wesentlichen gem. Art 137 am 1.1.2024 in Kraft (s.a. Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, § 15 EStG, Rz. 13f, 168. Erg.-Lfg, LEXinform 0812067).

Mit Art. 23 Nr. 3 und 6 des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes vom 22.12.2023 wird mit Wirkung zum 1.1.2024 mit den §§ 14a und 39 Abs. 2 Nr. 2 AO eine Anpassung an die mit dem MoPeG eingetretenen Rechtsänderungen vorgenommen.

Nach den bisher geltenden Regelungen des §§ 705 ff. BGB ist eine GbR eine nicht rechtsfähige Gesamthandsgemeinschaft. Sonderformen sind die OHG (§ 105 ff. HGB), die KG (§§ 161 ff. HGB) und die Stille Gesellschaft (§§ 230 ff. HGB).

§ 705 Abs. 2 BGB n.F. führt die Legaldefinition der rechtsfähigen und der nicht rechtsfähigen Gesellschaft in das Gesetz ein. »Die Gesellschaft kann entweder selbst Rechte erwerben und Verbindlichkeiten eingehen, wenn sie nach dem gemeinsamen Willen der Gesellschafter am Rechtsverkehr teilnehmen soll (rechtsfähige Gesellschaft [§§ 705 bis 739 BGB]), oder sie kann den Gesellschaftern zur Ausgestaltung ihres Rechtsverhältnisses untereinander dienen (nicht rechtsfähige Gesellschaft [§§ 740 bis 740c BGB])«.

§ 713 BGB n.F. ersetzt den geltenden § 718 BGB, der zusammen mit § 719 und § 738 BGB die Grundlage für das historisch überholte Gesamthandsprinzip bildet. Mit Anerkennung der Rechtsfähigkeit der Gesellschaft ist das Gesamthandsprinzip unter dem Gesichtspunkt der Vermögenstrennung entbehrlich geworden. § 713 BGB n.F. stellt daher klar, dass das dem gemeinsamen Zweck gewidmete wie auch das daraufhin erworbene Vermögen nicht den Gesellschaftern zur gesamten Hand, sondern der Gesellschaft selbst gehört (BT-Drs. 19/27635, 148; s.a. → Unternehmer unter dem Gliederungspunkt »Selbstständigkeit von Personengesellschaften«).

Beachte:

1.2.2. Unentgeltliche Überlassung durch Gesellschaft an Gesellschafter

Abb.: Unentgeltliche Pkw-Überlassung an Gesellschafter einer Personengesellschaft

1.2.3. Entgeltliche Überlassung

Abb.: Entgeltliche Pkw-Überlassung an Gesellschafter einer Personengesellschaft

1.2.4. Pkw-Überlassung als Vergütung für die Geschäftsführung

Abb.: Pkw-Überlassung an Gesellschafter-Geschäftsführer einer Personengesellschaft

2. Überlassung durch einen Gesellschafter an eine Personengesellschaft

2.1. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung

Ein Fahrzeug wird durch einen Gesellschafter an seine Personengesellschaft entgeltlich überlassen, wenn für die Überlassung ein Sonderentgelt entrichtet wird (Abschn. 1.6 Abs. 3 UStAE). Ein Leistungsaustausch liegt auch dann vor, wenn für die Nutzungsüberlassung Gutschriften auf dem jeweiligen Gesellschafterkapitalkonto erfolgen und sich hieraus Zahlungsansprüche für den Gesellschafter ergeben oder sich seine Zahlungsverpflichtungen gegenüber der Gesellschaft vermindern (BFH Urteil vom 18.12.2008, V R 73/07, BStBl II 2009, 612).

Ein Leistungsaustausch zwischen Gesellschafter und Gesellschaft findet jedoch nur insoweit statt, als der Gegenstand für Zwecke der Gesellschaft überlassen wird (vgl. Abschn. 1.6 Abs. 7 Nr. 1 Buchst. a Beispiel 2 UStAE). Die Nutzung für private Fahrten ist beim Gesellschafter eine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG (OFD Karlsruhe vom 5.4.2011 (S 7100 Karte 18, UR 2011, 517, LEXinform 5233285 unter 2.).

2.2. Ertragsteuerrechtliche Behandlung

Abb.: Pkw-Überlassung durch Gesellschafter an Gesellschaft

Ein an eine Personengesellschaft von einem Gesellschafter zur betrieblichen Nutzung vermieteter Pkw ist auch dann Sonderbetriebsvermögen, wenn der Anteil der Privatnutzung überwiegt (FG Schleswig-Holstein Urteil vom 30.11.2005, 3 K 50316/03, EFG 2006, 335).

Beispiel 1:

Lösung 1:

3. Literaturhinweise

Steger, Private Pkw-Nutzung bei Gesellschaftern von Personengesellschaften, INF 2007, 427.

4. Verwandte Lexikonartikel

→ Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer

→ Pkw-Entnahme bzw. -Veräußerung

→ Pkw-Nutzung

→ Pkw-Überlassung an Gesellschafter-Geschäftsführer

→ Unfallkosten

→ Unternehmensvermögen

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.