Schönheitsreparaturen

Inhaltsverzeichnis

1 Definition
2 Zivilrechtliche Behandlung der Schönheitsreparaturen
3 Steuerrechtliche Behandlung der Schönheitsreparaturen
3.1 Erhaltungsaufwendungen als Werbungskosten bei Vermietung und Verpachtung
3.2 Schönheitsreparaturen an einer bisher vermieteten Wohnung
3.3 Schönheitsreparaturen während der Selbstnutzung
3.4 Schönheitsreparaturen als haushaltsnahe Dienstleistungen
3.5 Schönheitsreparaturen als Arbeitslohn
3.6 Schönheitsreparaturen im häuslichen Arbeitszimmer
3.7 Schönheitsreparaturen und anschaffungsnahe Aufwendungen (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG)
3.8 BFH-Urteile vom 14.6.2016
3.8.1 BFH-Urteil vom14.6.2016, IX R 15/15, BStBl II 2016, 996
3.8.2 BFH-Urteil vom 14.6.2016, IX R 25/14, BStBl II 2016, 992
3.8.3 BFH-Urteil vom 14.6.2016, IX R 22/15, BStBl II 2016, 999
3.8.4 Reaktion der Verwaltung
3.9 Aktuelles
4 Literaturhinweise
5 Verwandte Lexikonartikel

1. Definition

Nach § 535 Abs. 1 BGB obliegt es dem Vermieter, die Mietsache in einem zu vertragsgemäßem Gebrauch geeigneten Zustand zu überlassen und sie während der Mietzeit in diesem Zustand durch Renovierungsmaßnahmen zu erhalten. I.d.R. wird im Mietvertrag der Mieter verpflichtet, bestimmte Renovierungsmaßnahmen (Schönheitsreparaturen) vorzunehmen.

Der Begriff der Schönheitsreparatur wird in § 28 Abs. 4 Satz 3 der II. Berechnungsverordnung definiert. Danach umfassen Schönheitsreparaturen nur das Tapezieren, Anstreichen oder Kalken der Wände und Decken, das Streichen von Fußböden, Heizkörpern einschließlich Heizrohren, der Innentüren sowie der Fenster und Außentüren von innen. Abgedeckt sind hiervon auch vorbereitende Arbeiten, so beispielsweise das Entfernen von Dübeln und das Verschließen der hierbei entstehenden Löcher als Vorarbeit zum Streichen der Tapeten. Auch das bloße Entfernen der Tapeten ist eine Schönheitsreparatur. Da Fußböden grundsätzlich nicht mehr gestrichen, sondern mit Teppichen ausgelegt werden, ist nach h.M. die Reinigung des Teppichbodens an die Stelle des Streichens getreten. Dementsprechend sind Holzfußböden z.B. mit Öl zu behandeln, und auch andersartige Fußböden sind vom Mieter zu pflegen. Die Erneuerung eines zerschlissenen Teppichbodens zählt allerdings nicht zu den Schönheitsreparaturen. Wichtig ist, dass die Arbeiten ihre Ursache in der Abnutzung aufgrund des bestimmungsgemäßen Gebrauchs (normales Wohnen) der Mietsache haben. Ursache für das Entstehen von Schönheitsreparaturen ist stets das Vorliegen eines Mieterwechsels. Die gesetzliche Kostentragungspflicht zur Vornahme der Schönheitsreparaturen (vgl. § 535 BGB) wird dabei regelmäßig durch Formularmietverträge auf den Mieter überwälzt. In vielen Fällen enthalten die abgeschlossenen Formularmietverträge hinsichtlich der Kostentragungspflicht der Schönheitsreparaturen durch den Mieter jedoch unwirksame Klauseln, so dass letztlich die Aufwendungen durch den Vermieter zu tragen sind. Denn zulässig ist lediglich die Verpflichtung des Mieters zur Vornahme von Schönheitsreparaturen nach dem Grad der Abnutzung in der abgewohnten Mietzeit. Wirksam ist danach grundsätzlich nur eine flexible Quotenabgeltungsklausel, wonach der Mieter bei Ende des Mietvertrags je nach Zeitpunkt der wirksam übertragenen letzten länger als ein Jahr zurückliegenden Schönheitsreparaturen einen dem Abnutzungsgrad entsprechenden Teil der Kosten zu tragen hat. Die Regelung muss sich an den üblichen Renovierungsfristen, die aber nicht starr, sondern flexibel sein müssen, orientieren, so dass der Mieter sich auf fehlenden oder beschränkten Renovierungsbedarf berufen können muss. Gerade ältere Mietverträge, die noch nicht die Rechtsprechungsentwicklung der letzten Jahre berücksichtigen konnten, genügen diesen Anforderungen oft nicht, so dass eine Überwälzung der Kosten auf den Mieter nicht möglich ist.

2. Zivilrechtliche Behandlung der Schönheitsreparaturen

Die entsprechenden Regelungen dazu finden sich in §§ 535, 536, 538 BGB.

§ 535 Abs. 1 BGB verpflichtet den Vermieter, dem Mieter den Gebrauch der Mietsache während der Mietzeit zu gewähren und während der Mietzeit in einem zum vertragsgemäßen Gebrauch geeigneten Zustand zu erhalten. Da der Mieter gem. § 538 BGB Veränderungen oder Verschlechterungen der Mietsache, die durch den vertragsgemäßen Gebrauch herbeigeführt werden, nicht zu vertreten hat, fallen Schönheitsreparaturen zunächst in den Zuständigkeitsbereich des Vermieters. Allerdings ist es für Wohn- und Gewerberaum zulässig, dass entweder die Mietvertragsparteien die Lastenverteilung durch eine individualvertragliche Regelung gem. § 538 BGB abbedingen oder aber der Vermieter die Verpflichtung zur Durchführung von Schönheitsreparaturen über eine Formularklausel auf den Mieter abwälzt.

Die für die notwendigen Arbeiten anfallenden Kosten sind mit dem Mietzins abgegolten.

Der Mieter hat die Durchführung der Renovierungsarbeiten durch den Vermieter zu dulden.

In den allermeisten Fällen ist die gesetzliche Regelung allerdings durch eine vertragliche Vereinbarung zwischen Mieter und Vermieter abbedungen und es wurde vereinbart, dass der Mieter die Schönheitsreparaturen ausführen muss.

Die entsprechenden Vertragsklauseln sind zumeist bereits im Mietvertrag vorformuliert und somit als Allgemeine Geschäftsbedingungen der Wirksamkeitsprüfung nach dem AGBG (Gesetz zur Regelung des Rechts der Allgemeinen Geschäftsbedingungen) zugänglich.

Grundsätzlich darf der Vermieter die Schönheitsreparaturen nur soweit auf den Mieter übertragen, wie dies erforderlich ist, um den verursachten Grad der Abnutzung der gemieteten Räume auszugleichen. Die Verpflichtung darf nicht so weit gehen, dass die Räume in einem besseren Zustand zurückgegeben werden müssen, als sie übergeben wurden.

Weitere als die eigentlichen Schönheitsreparaturen kann der Vermieter dem Mieter nur aufbürden, wenn dadurch Abnutzungen durch den Mietgebrauch des Mieters selbst ausgeglichen werden sollen: zum Beispiel die Verpflichtung zur Reinigung des Teppichbodens. Nicht wirksam ist dagegen die Abwälzung folgender Reparaturen:

• die Erneuerung des Teppichbodens,

• das Abschleifen des Parketts oder die Erneuerung/Versiegelung des Parketts; vgl. BGH vom 13.1.2010, VIII ZR 48/09.

Unwirksam ist die Verpflichtung des Mieters zur Durchführung der Schönheitsreparaturen zu absolut bestimmten Zeitpunkten. Die Verpflichtung zur Durchführung der Schönheitsreparaturen an sich bleibt aber bestehen.

Keine Schönheitsreparaturen sind die Beseitigung von solchen Beeinträchtigungen der Mietsache, die

1. auf Umständen beruhen, die der Mieter nicht zu vertreten hat (z.B. Neutapezierung nach dem Auftreten von Feuchtigkeitsschäden infolge mangelhafter Isolierung des Mauerwerks, Auswechseln des Fußbodenbelags nach einem Wasserschaden),

2. durch einen nicht vertragsgemäßen Gebrauch des Mietobjekts durch den Mieter hervorgerufen wurden (z.B. fehlerhaftes Heiz- und Lüftungsverhalten),

3. durch ein nicht fachgerechtes Ausführen von Schönheitsreparaturen erforderlich werden.

Keine Schönheitsreparaturen sind auch u.a.

• Schönheitsreparaturen nach Modernisierungs- oder Instandhaltungsarbeiten,

• Streichen der Fenster und Wohnungstür von außen,

• Streichen der Kellerräume,

• Reparatur von Türschlössern,

• größere Putzarbeiten am Mauerwerk,

• Das Abschleifen/Versiegeln von Holzfußböden; Parkettböden fallen grundsätzlich in die Zuständigkeit des Vermieters und sind in der Regel alle 15 bis 20 Jahre abzuschleifen und neu zu versiegeln (Siehe: LG Wiesbaden WuM 91, 540),

• Auswechseln durch normalen Gebrauch verschlissenen Teppichbodens,

• Austausch von Fensterscheiben,

• Ausbesserungsarbeiten an Balkonen,

• Verschließen von Bohrlöchern in Fliesen und Kacheln,

• Renovierungsarbeiten in Treppenhaus und Waschküche,

• Ausbessern von Schäden am Fußboden,

• Beseitigung von Feuchtigkeitsschäden,

• Glasarbeiten,

• Reparaturen an Lichtschaltern und Leitungen.

Auch das Versiegeln eines Parketts oder Außenanstriche von Türen und Fenstern fallen nicht unter die Klausel von Schönheitsreparaturen. Diese Arbeiten gehören zu den Instandhaltungsarbeiten, die der Vermieter durchzuführen hat.

Nach einem Urteil des BGH vom 18.10.2006, VIII ZR 52/06 ist allerdings eine Formularklausel in einem Mietvertrag, die den Mieter bei Beendigung des Mietverhältnisses zur Zahlung eines allein vom Zeitablauf abhängigen Anteils an den Kosten für noch nicht fällige Schönheitsreparaturen nach feststehenden Prozentsätzen auch dann verpflichtet, wenn ein diesem Kostenanteil entsprechender Renovierungsbedarf aufgrund des tatsächlichen Erscheinungsbilds der Wohnung noch nicht gegeben ist (Abgeltungsklausel mit »starrer« Abgeltungsquote), gem. § 307 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Nr. 1 BGB unwirksam, weil sie den Mieter entgegen den Geboten von Treu und Glauben unangemessen benachteiligt.

3. Steuerrechtliche Behandlung der Schönheitsreparaturen

3.1. Erhaltungsaufwendungen als Werbungskosten bei Vermietung und Verpachtung

Aufwendungen für die Erneuerung von bereits vorhandenen Teilen, Einrichtungen oder Anlagen sind regelmäßig Erhaltungsaufwand (R 21.1 Abs. 1 EStR) und als Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG) bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen. Zur Abgrenzung von Anschaffungskosten, Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen bei der Instandsetzung und Modernisierung von Gebäuden s. BMF vom 18.7.2003 (BStBl I 2003, 386). Im Übrigen zählen Schönheitsreparaturen weder zu den anschaffungsnahen Herstellungskosten nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG noch zu den Aufwendungen, die gem. § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Halbsatz 2 EStG zu den Aufwendungen, die jährlich üblicherweise anfallen.

Beispiel:

Lösung:

3.2. Schönheitsreparaturen an einer bisher vermieteten Wohnung

Aufwendungen für Schönheitsreparaturen und zur Beseitigung kleinerer Schäden und Abnutzungserscheinungen, die der Stpfl. an einer bisher vermieteten Wohnung vor deren eigenen Nutzung durchführt, sind grundsätzlich keine Werbungskosten i.S.d. § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Das gilt auch dann, wenn vertragsgemäß der Mieter die Reparaturen sowie allgemein Schönheitsreparaturen hätte durchführen müssen und der Stpfl. diesen Anspruch wegen Zahlungsunfähigkeit des Mieters nicht durchsetzen kann (BFH Urteil vom 17.12.2002, IX R 6/99, BFH/NV 5/2003, 610).

Der Stpfl. kann nach § 82b EStDV größere Aufwendungen für die Erhaltung von Gebäuden, die im Zeitpunkt der Leistung des Erhaltungsaufwands nicht zu einem Betriebsvermögen gehören und überwiegend Wohnzwecken dienen, abweichend von § 11 Abs. 2 des Gesetzes auf zwei bis fünf Jahre gleichmäßig verteilen. Ein Gebäude dient überwiegend Wohnzwecken, wenn die Grundfläche der Wohnzwecken dienenden Räume des Gebäudes mehr als die Hälfte der gesamten Nutzfläche beträgt.

Aufwendungen zur Beseitigung eines Schadens, der die mit dem gewöhnlichen Gebrauch der Mietsache verbundene Abnutzung deutlich übersteigt, insbesondere eines mutwillig verursachten Schadens, können Werbungskosten sein. In diesen Fällen tritt die Veranlassung der Aufwendungen durch die Vermietung so offenkundig in den Vordergrund, dass die Mitveranlassung durch die zukünftige private Nutzung von untergeordneter Bedeutung ist; vgl. BFH vom 11.7.2000, IX R 48/98, BStBl II 2001, 784.

Aufwendungen für Schönheitsreparaturen vor Selbstnutzung werden insoweit als Werbungskosten berücksichtigt, als sie vom Mieter getragen wurden und als Einnahmen des Stpfl. (Vermieters) erfasst worden sind (→ Mieterkaution).

Kosten der Renovierung nach Fremdvermietung und vor Eigenbezug sind Kosten der Lebensführung. Umfangreiche Renovierungsmaßnahmen nach Tod des Mieters sind auch dann der Selbstnutzung zuzuordnen, wenn das Mietverhältnis von den Erben nicht gekündigt wurde; vgl. FG Hamburg vom 22.11.2004, VI 111/01.

3.3. Schönheitsreparaturen während der Selbstnutzung

Zu vorweggenommenen Werbungskosten bei Vermietung und Verpachtung bei vorangehender Eigennutzung hat der BFH mit Urteil vom 1.4.2009 (IX R 51/08) Stellung genommen:

Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung. Fallen solche Aufwendungen schon an, bevor mit dem Aufwand zusammenhängende Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 4.7.1990 GrS 1/89, BFHE 160, 466, BStBl II 1990, 830; BFH Urteil vom 11.1.2005, IX R 15/03, BFHE 209, 77, BStBl II 2005, 477). Sind demgegenüber die Aufwendungen nicht (fast) ausschließlich durch die Einnahmeerzielung (§ 21 Abs. 1 EStG), sondern daneben auch, und zwar nicht unerheblich, durch die private Lebensführung veranlasst (§ 12 Nr. 1 EStG), können sie insgesamt nicht als Werbungskosten abgezogen werden. Werden Renovierungs- oder Instandsetzungsarbeiten während der Vermietungszeit ausgeführt, geht der BFH typisierend davon aus, dass sie noch der Einkünfteerzielung dienen und die dadurch entstandenen Aufwendungen – unabhängig vom Zahlungszeitpunkt – grundsätzlich als Werbungskosten zu berücksichtigen sind (ständige Rspr., vgl. BFH Urteil vom 14.12.2004, IX R 34/03, BFHE 208, 232, BStBl II 2005, 343). Dagegen sind die Aufwendungen nicht zu berücksichtigen, wenn die Reparatur während der Zeit der Selbstnutzung durchgeführt wird. Es kommt in beiden Fällen der Typisierung nicht darauf an, ob und inwieweit die Erhaltungsmaßnahmen nach der Zweckbestimmung (auch) der jeweils anderen Nutzungsart zugutekommen sollen (BFH Urteil vom 10.10.2000, IX R 15/96, BFHE 193, 318, BStBl II 2001, 787). Nach diesen Grundsätzen war die Erneuerung der Heizungsanlage der steuerrechtlich nicht bedeutsamen Eigennutzung zuzuordnen; denn die Kläger ließen den Kessel im August des Streitjahres zu einer Zeit einbauen, in der sie selbst die Wohnung bewohnten. Es ist nicht erheblich, inwieweit diese Maßnahme nach den Intentionen der Kläger der sich an die Selbstnutzung der Wohnung anschließenden Vermietungsphase zugutekommen sollte. Es mag zwar sein, dass die Kläger dadurch, dass sie den Heizkessel während der Zeit austauschten, in der sie in der Wohnung noch selbst wohnten, eine zügigere Vermietung der Wohnung befördern wollten. Das führt zusammen mit den übrigen vom FG hervorgehobenen Umständen (Anfrage beim FA, parallele Errichtung eines Einfamilienhauses) aber noch nicht zu einer die Eigennutzung überlagernden Veranlassung durch die künftige Vermietung der Wohnung. Denn die Kläger haben die neue Heizungsanlage immerhin von Ende August des Streitjahres bis Ende Juli 2003 selbst genutzt. Die Aufwendungen für den neuen Heizkessel waren somit nicht als vorab entstandene Werbungskosten bei der ab Ende Juli 2003 beginnenden Vermietung der Wohnung zu berücksichtigen. Die Vorinstanz (FG Saarland vom 28.8.2008, 1 K 2073/04) entschied noch wie folgt: Bei vorheriger/späterer Eigennutzung im Zusammenhang mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung lehnt es der BFH ab, den Reparaturaufwand nach seiner Zweckbestimmung zu beurteilen; entscheidend ist der Zeitraum, in dem die Aufwendungen anfallen (typisierende Betrachtungsweise). Diese typisierende Betrachtungsweise wird dann durchbrochen, wenn eine einwandfreie und klare Zuordnung zu einem anderen Nutzungszusammenhang gegeben ist.

Renovierungskosten, die nach tatsächlichem Auszug des Mieters getätigt werden, können grds. als (vorweggenommene) WK abgezogen werden, wenn sie im Hinblick auf eine vom Stpfl. beabsichtigte Anschlussvermietung getätigt werden; vgl. FG Hamburg vom 5.11.2021, 2 K 163/19.

3.4. Schönheitsreparaturen als haushaltsnahe Dienstleistungen

Nach § 35a Abs. 3 EStG gilt für alle handwerklichen Tätigkeiten für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die in einem inländischen, in der EU oder dem EWR liegenden Haushalt des Stpfl. erbracht werden, unabhängig davon, ob es sich um regelmäßig vorzunehmende Renovierungsarbeiten oder kleine Ausbesserungsarbeiten handelt, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt werden, oder um Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die im Regelfall nur von Fachkräften durchgeführt werden. Weitere Einzelheiten s. unter → Haushaltsnahe Dienstleistungen.

Mit Urteil vom 5.7.2012 (VI R 18/10, BStBl II 2013, 14) hat der BFH entschieden, dass eine Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG für Zahlung von Pauschalen für Schönheitsreparaturen nicht möglich sei. Leistet ein Mieter einer Dienstwohnung an den Vermieter pauschale Zahlungen für die Durchführung von Schönheitsreparaturen, so handelt es sich hierbei nicht um Aufwendungen für Handwerkerleistungen i.S.d. § 35a Abs. 2 EStG, wenn die Zahlungen unabhängig davon erfolgen, ob und ggf. in welcher Höhe der Vermieter tatsächlich Reparaturen an der Wohnung des Mieters in Auftrag gibt. Es scheitert an der Inanspruchnahme einer konkreten Handwerkerleistung. Der Betrag, der für die Schönheitsreparaturen zu leisten war, war vielmehr dem Grunde und der Höhe nach unabhängig davon, ob im Streitjahr oder überhaupt für die Wohnung des Klägers Schönheitsreparaturen anfielen.

Die Steuerermäßigung kann nicht in Anspruch genommen werden, wenn die haushaltsnahen Dienstleistungen oder Handwerkerleistungen durch eigenes Personal des Arbeitgebers durchgeführt worden sind. Auch pauschale Zahlungen des Mieters einer Dienstwohnung an den Vermieter für die Durchführung von Schönheitsreparaturen sind nicht begünstigt, wenn die Zahlungen unabhängig davon erfolgen, ob und ggf. in welcher Höhe der Vermieter tatsächlich Reparaturen an der Wohnung des Mieters in Auftrag gibt; vgl. BMF vom 9.11.2016, IV C 8 – S 2296 b/07/10003 :008, Rz. 45.

Mit Urteil vom 20.4.2023, VI R 24/20 nimmt der BFH Stellung zur Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen bei Mietern: Demnach können Mieter die Steuerermäßigung gem. § 35a EStG für haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen auch dann geltend machen, wenn sie die Verträge mit den Leistungserbringern nicht selbst abgeschlossen haben.

3.5. Schönheitsreparaturen als Arbeitslohn

In Fällen, in denen der Arbeitgeber die Kosten für die laufenden Schönheitsreparaturen in seinen Wohnungen, die er den Arbeitnehmern zur Verfügung gestellt hat, trägt, liegt ein steuerpflichtiger geldwerter Vorteil vor. Dabei ist es gleichgültig, ob die Übernahme der Kosten für Schönheitsreparaturen durch den Arbeitgeber freiwillig erfolgt oder auf einer mietvertraglichen Vereinbarung beruht. Der Zuschlag für die Übernahme der Kosten für Schönheitsreparaturen ist grundsätzlich auf der Basis der tatsächlich angefallenen Aufwendungen für Schönheitsreparaturen festzulegen. In Fällen, in denen dies nicht möglich ist, kann der Zuschlag in Anlehnung an den Wert nach § 28 Abs. 4 II. BV vorgenommen werden: Für die Jahre 2014–2016 kann als Zuschlagswert je qm Wohnfläche und Jahr ein Betrag von 10,29 € angesetzt werden. Für die Jahre 2017 bis 2020 kann als Zuschlagswert je qm Wohnfläche und Jahr ein Betrag von 11,50 € angesetzt werden. Einheitliche Sätze für Schönheitsreparaturen bei aufwendigen Wohnungen oder aufwendigen Einfamilienhäusern sind nicht gesetzlich festgesetzt. In solchen Fällen ist der zutreffende Wert nach den örtlichen Gegebenheiten zu schätzen oder die tatsächlichen Aufwendungen anzusetzen. Bei Einfamilienhäusern übernimmt oft der Arbeitgeber die Kosten für die Gartenpflege. Diese Kosten sind mit dem üblichen Endpreis des Abgabeorts nach dem Einkommensteuergesetz bzw. mit den tatsächlich angefallenen Kosten anzusetzen.

Übernimmt der Vermieter von Werkswohnungen Kosten der Schönheitsreparaturen in den an Werksangehörige vermieteten Wohnungen, während werksfremde Mieter diese Kosten selbst tragen müssen, so stellen die Aufwendungen stpfl. Sachzuwendungen dar. Ihre Steuerfreiheit kann nicht auf Abschn. 2 Abs. 2 Nr. 3 LStR gestützt werden. Nach dieser Bestimmung ist bei Gewährung von freien oder verbilligten Wohnungen in werkseigenen Gebäuden der Unterschiedsbetrag zwischen dem Preis, zu dem die Wohnung überlassen wird, und dem ortsüblichen Mietpreis, wenn er 20 DM nicht übersteigt, nicht als stpfl. Arbeitslohn anzusehen; BFH vom 17.8.1973, VI R 8/70.

3.6. Schönheitsreparaturen im häuslichen Arbeitszimmer

Zu den Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer gehören insbesondere die Aufwendungen für die Ausstattung des Zimmers, wie z.B. Tapeten, Teppiche, Fenstervorhänge, Gardinen und Lampen sowie die anteiligen Aufwendungen für Renovierungskosten (Schönheitsreparaturen).

Renovierungs- und Umbaukosten, die deutlich über Schönheitsreparaturen hinausgehen und die für einen Raum anfallen, der ausschließlich oder mehr als in nur untergeordnetem Umfang privaten Wohnzwecken dient, erhöhen nicht die gem. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 und 3 EStG abziehbaren Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer. Sie sind auch nicht als allgemeine Gebäudekosten über den Flächenanteil des Arbeitszimmers bei den Betriebsausgaben zu berücksichtigen; vgl. BFH Urteil vom 14.5.2019, VIII R 16/15.

3.7. Schönheitsreparaturen und anschaffungsnahe Aufwendungen (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG)

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG gehören zu den Herstellungskosten eines Gebäudes auch Aufwendungen für die Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen (sog. anschaffungsnahe Herstellungskosten). Nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Halbsatz 2 EStG gilt dies nicht für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen. Trossen (DStR 2012, 447) stellt die Frage, inwiefern Schönheitsreparaturen Auswirkungen auf die Beurteilung der anschaffungsnahen Herstellungskosten haben, und gelangt hierbei zu dem Ergebnis, dass Schönheitsreparaturen grundsätzlich aus dem Bereich des anschaffungsnahen Aufwands herauszunehmen seien. Der Gesetzeswortlaut spreche von Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen. Diese würden verlangen, dass das Wesen des Gebäudes verändert oder dessen Nutzungswert oder Nutzungsdauer erhöht werde. Dies sei bei Schönheitsreparaturen gerade nicht der Fall, da diese rein optische Mängel beseitigen würden, die auf den Nutzungswert oder die Nutzungsdauer des Gebäudes keine Auswirkungen hätten. Vielmehr würden Schönheitsreparaturen lediglich die Vermietbarkeit der Wohnung und damit ihre Funktionstüchtigkeit in ihrem ursprünglichen Umfang wiederherstellen und würden somit weder zu einer Substanzvermehrung noch zu einer wesentlichen Verbesserung führen.

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG gehören u.a. Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen, nicht zu den anschaffungsnahen Herstellungskosten. Es ist umstritten, ob auch Schönheitsreparaturen in diesem Sinne jährlich üblicherweise anfallen.

Der BFH beantwortet diese Frage in seinem Urteil vom 25.8.2009 (XI R 25.8.2009) zwar nicht direkt. Er weist jedoch darauf hin, dass die Schönheitsreparaturen keine Instandsetzungs- bzw. Modernisierungsmaßnahmen i.S.v. § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG darstellen. Demzufolge sind Schönheitsreparaturen grundsätzlich sofort abzugsfähig. Fallen die Schönheitsreparaturen dagegen im Rahmen einer einheitlich zu würdigenden Baumaßnahme an, sind auch diese Kosten nach dem o.a. Urteil in die Berechnung der 15 %-Grenze einzubeziehen. Diese Voraussetzung ist gegeben, wenn die Arbeiten in einem engen räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang zueinander stehen und in ihrer Gesamtheit eine einheitliche Baumaßnahme bilden (z.B. Modernisierung eines Hauses im Ganzen und von Grund auf). Ein sachlicher Zusammenhang liegt vor, wenn die Baumaßnahmen bautechnisch ineinandergreifen. Dies ist insbesondere gegeben, wenn Erhaltungsarbeiten

• Vorbedingung für die Schaffung eines betriebsbereiten Zustands oder für die Herstellungsarbeiten sind oder

• durch Maßnahmen, welche den betriebsbereiten Zustand schaffen, oder durch Herstellungsarbeiten veranlasst/verursacht worden sind.

Für die konkrete Beratungspraxis zur steuerlichen Berücksichtigung von Schönheitsreparaturen, die innerhalb der Frist des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG vorgenommen worden sind, ist nach Trossen (DStR 2012, 447) daher zwischen drei Fälle zu unterscheiden:

Fall 1:

Innerhalb der Dreijahresfrist nach § 6 Abs. 1 Nr. la EStG werden im Rahmen einer einheitlichen Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahme Schönheitsreparaturen aufgewandt, die sich auch zeitlich und räumlich nicht von der Modernisierungsmaßnahme trennen lassen. Bei dieser Fallgestaltung finden die Grundsätze des BFH-Urteils vom 25.8.2009 (XI R 20/08) Anwendung, d.h., die Schönheitsreparaturen sind in die Herstellungskosten nach § 6 Abs. 1 Nr. la EStG einzubeziehen. Dies gilt auch für den Fall, dass erst mit der Einbeziehung der Aufwendungen die 15 %-Grenze überschritten wird. Denn fallen alle Aufwendungen im Rahmen einer umfassenden Instandsetzung und Modernisierung an, sind sie insgesamt als Herstellungskosten i.S.d. § 6 Abs. l Nr. 1a EStG zu behandeln. Dafür spricht insbesondere die zu § 6 Abs. 1 Nr. la EStG ergangene Anwendungsregelung in § 52 Abs. 16 Satz 9 EStG, wonach sämtliche Baumaßnahmen i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. la EStG an einem Objekt als eine Baumaßnahme gelten. Zudem hat der Gesetzgeber mit § 6 Abs. 1 Nr. la EStG eine typisierende Regelung schaffen wollen (vgl. die Begründung zum Gesetzentwurf des Steueränderungsgesetzes 2003, BT-Drs. 15/1562, 32). Dieses Ziel würde verfehlt, wenn im Rahmen einer einheitlichen Baumaßnahme die einzelnen Maßnahmen jeweils gesondert beurteilt werden müssten. Auf die Frage, ob die Schönheitsreparaturen in diesem Fall unter § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG fallen, kommt es mithin nicht mehr an.

Fall 2:

Innerhalb der Dreijahresfrist sind einerseits Modernisierungs- und Instandsetzungsaufwendungen angefallen, die als eigenständige Baumaßnahme anzusehen sind. Andererseits sind aufgrund des Auszugs einzelner Mieter noch Schönheitsreparaturen vorgenommen worden, die mit den Modernisierungs- und Instandsetzungsaufwendungen nicht in sachlichem Zusammenhang stehen. Liegen getrennte Maßnahmen vor, sind die Schönheitsreparaturen aus der Vorschrift des § 6 Abs. 1 Nr. la Satz 1 EStG herauszunehmen. Es liegt auch keine einheitliche Baumaßnahme i.S.d. BFH-Urteils yom 25.8.2009 (XI R 20/08) vor. Denn in diesem Fall sind die Schönheitsreparaturen unabhängig von der Anschaffung des Grundstücks aufgrund des eingetretenen Mieterwechsels angefallen. Diese Sichtweise hat demgemäß auch zur Folge, dass die Aufwendungen für Schönheitsreparaturen nicht in die 15 %-Grenze des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG einzubeziehen sind. Auch in diesem Fall kommt es auf die Frage, ob der Anwendungsbereich des § 6 Abs. 1 Nr. la Satz 2 Halbsatz 2 EStG eröffnet ist, nicht an. Für die Frage der Abzugsfähigkeit dürfte dabei nicht darauf abzustellen sein, ob die Aufwendungen für die Schönheitsreparaturen im Hinblick auf die anderen vorgenommenen Maßnahmen eher geringfügig sind und nicht die Höhe der Aufwendungen für eine umfassende Renovierung erreichen). Vielmehr dürfte allein auf den konkreten Charakter der Maßnahmen als Schönheitsreparaturen im zivilrechtlichen Sinn und ihre fehlende Veranlassung durch den Anschaffungsvorgang abzustellen sein.

Fall 3:

Selten dürfte hingegen der Fall sein, dass ausschließlich Schönheitsreparaturen vorgenommen worden sind und allein durch diese die 15 %-Grenze des § 6 Abs. 1 Nr. la EStG überschritten wird: Denn im Fall einer Überschreitung der 15 %-Grenze dürften regelmäßig auch die Voraussetzungen einer umfassenden und grundlegenden Renovierung vorhanden sein, so dass die Aufwendungen zu den Herstellungskosten des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG zu zählen sind.

Das FG Münster entschied mit Urteil vom 25.9.2014, Az. 8 K 4017/11 E, dass Schönheitsreparaturen in verschiedenen Wohnungen eines Mehrfamilienhauses, die in einem engen räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit anderen umfangreichen Modernisierungsmaßnahmen stehen, nach Maßgabe von § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG zu den anschaffungsnahen Herstellungskosten zählen. Der Kläger kaufte Ende 2006 ein mit einem Mehrfamilienhaus bebautes Grundstück. Die Wohnungen modernisierte er in den Jahren 2007 bis 2009 und machte die hierdurch entstandenen Kosten als sofort abziehbare Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. Das FA dagegen ging von anschaffungsnahen Herstellungskosten aus und berücksichtigte diese im Rahmen der AfA. Die hiergegen gerichtete Klage hatte keinen Erfolg mit der folgenden Begründung: Aufwendungen für jährlich anfallende Erhaltungsaufwendungen oder Schönheitsreparaturen sind dann als anschaffungsnahe Herstellungskosten zu behandeln, wenn sie in engem räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang zueinander stehen und in ihrer Gesamtheit eine einheitliche Baumaßnahme bilden, wie dies bei einer Modernisierung des Hauses im Ganzen und von Grund auf der Fall ist (BFH Urteil vom 25.8.2009, IX R 20/08). Das Vorliegen von anschaffungsnahen Aufwendungen ist bei einem aus mehreren Einheiten bestehenden Gebäude jedenfalls dann im Hinblick auf das Gesamtgebäude zu beurteilen, wenn das Gesamtgebäude – wie bei einem insgesamt fremd vermieteten Mehrfamilienhaus – nicht in verschiedene Wirtschaftsgüter aufzuteilen ist. Nach diesen Grundsätzen sind die Aufwendungen überwiegend als Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG einzuordnen. Es reicht bereits aus, dass Mängel beseitigt werden oder das Gebäude in einen zeitgemäßen Zustand versetzt wird. Dies sei hier der Fall, da der Kläger umfangreiche Reparatur-, Renovierungs- und Umbaumaßnahmen – wie z.B. die Verkleinerung und Renovierung der Badezimmer, die Elektroinstallationsarbeiten, die Verlegung von Laminat und den Austausch von Fenstern – durchgeführt hat. Ganz überwiegend handelte es sich hierbei nicht lediglich um Schönheitsreparaturen. Unerheblich sei, ob einzelne Maßnahmen (hier: Wartungsarbeiten an der Heizung, Anstreicharbeiten) bei isolierter Betrachtung als jährlich anfallende Erhaltungsarbeiten bzw. als Schönheitsreparaturen einzuordnen wären. Denn sowohl die Wartungsarbeiten als auch die Anstreicharbeiten stehen in einem engen räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit den anderen Maßnahmen und können wegen der typisierenden Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG nicht isoliert betrachtet werden.

3.8. BFH-Urteile vom 14.6.2016

3.8.1. BFH-Urteil vom14.6.2016, IX R 15/15, BStBl II 2016, 996

Der Kläger erwarb im August 2008 ein bebautes Grundstück. In der Zeit zwischen Erwerb und Vermietung des Gebäudes führte er Renovierungsmaßnahmen durch. Der Kläger behandelte die für den Austausch der Fenster angefallenen Aufwendungen als Anschaffungskosten und die durch die sonstigen Sanierungsarbeiten entstandenen Aufwendungen als sofort abziehbare Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Das Finanzamt behandelte die streitigen Aufwendungen dagegen insgesamt als anschaffungsnahe Herstellungskosten.

Die Richter entschieden wie folgt: Die im Anschluss an den Erwerb des Gebäudes durchgeführten Instandsetzungs- und Modernisierungsarbeiten führten einschließlich der Aufwendungen für den Austausch der Fenster zu Kosten, die über 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes liegen. Die Einbeziehung von Aufwendungen zur Herstellung der Betriebsbereitschaft in die Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden. Hieraus ergibt sich keine nicht hinnehmbare Ungleichbehandlung gegenüber Erwerbern eines bereits vom Veräußerer sanierten Gebäudes.

3.8.2. BFH-Urteil vom 14.6.2016, IX R 25/14, BStBl II 2016, 992

Der Kläger erwarb Anfang 2008 ein bebautes Grundstück. In den Streitjahren 2008 und 2009 sowie im Jahr 2010 führte er in der vermieteten Wohnung sowie am Gebäude selbst in größerem Umfang Umbau- und Renovierungsmaßnahmen durch. Die hierfür angefallenen Aufwendungen behandelte er als Herstellungskosten und Kosten für Renovierungsmaßnahmen als sofort abzugsfähige Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Das FA behandelte die streitigen Aufwendungen insgesamt als anschaffungsnahe Herstellungskosten i.S.v. § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG und berücksichtigte hierfür lediglich AfA.

Die Richter entschieden wie folgt: Der Begriff der Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen umfasst grundsätzlich auch sog. Schönheitsreparaturen. Zu den Aufwendungen i.S.v. § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG gehören unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung sämtliche Kosten für bauliche Maßnahmen, die im Rahmen einer im Zusammenhang mit der Anschaffung des Gebäudes vorgenommenen Instandsetzung und Modernisierung anfallen und nicht nach Satz 2 der Vorschrift ausdrücklich ausgenommen sind. Nach dem Wortlaut des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG gehören ausdrücklich nur Aufwendungen für Erweiterungen i.S.v. § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB sowie Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen, nicht zu den Aufwendungen i.S.d. Satzes 1 der Vorschrift. Zu den üblicherweise jährlich anfallenden Erhaltungsarbeiten zählen Schönheitsreparaturen jedoch nicht, da diese im Regelfall nicht jährlich vorgenommen werden. Werden Aufwendungen für Material und Fertigungsleistungen von dritter Seite zum Teil erstattet, sind die Aufwendungen grundsätzlich nur in Höhe des Saldobetrags zwischen dem vom Stpfl. getragenen Aufwand und dem von dritter Seite erstatteten Aufwand in die Berechnung des für die 15 %-Grenze maßgeblichen Betrags einzubeziehen. Die Erstattungsbeträge sind von den anschaffungsnahen Herstellungskosten abzuziehen und mindern dementsprechend die Bemessungsgrundlage für die Ermittlung der AfA.

3.8.3. BFH-Urteil vom 14.6.2016, IX R 22/15, BStBl II 2016, 999

Der Kläger erwarb Ende 2006 ein bebautes Grundstück. In den Streitjahren 2007 bis 2009 führte er Instandsetzungs- und Renovierungsmaßnahmen durch. Die dafür insgesamt angefallenen Aufwendungen machte der Kläger in den Streitjahren als sofort abzugsfähige Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. Das FA berücksichtigte die geltend gemachten Aufwendungen lediglich im Rahmen der AfA.

Die Richter entschieden wie folgt: Nach dem Wortlaut des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG gehören ausdrücklich nur Aufwendungen für Erweiterungen i.S.v. § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB sowie Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen, nicht zu den Aufwendungen i.S.d. Satzes 1 der Vorschrift. Zu den üblicherweise jährlich anfallenden Erhaltungsarbeiten zählen Schönheitsreparaturen jedoch nicht, da diese im Regelfall nicht jährlich vorgenommen werden. Das FG hat zu Recht den überwiegenden Teil der geltend gemachten Aufwendungen für die vorgenommenen Renovierungs- und Modernisierungsmaßnahmen als anschaffungsnahe Herstellungskosten beurteilt. Das FG hat jedoch zu Unrecht auch die für die Wartung der Heizungsanlage angefallenen Kosten den anschaffungsnahen Herstellungskosten zugeordnet. Insoweit handelt es sich um regelmäßig jährlich anfallende Wartungsarbeiten i.S.v. § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG, die nicht im Zusammenhang mit etwaigen Umbau-, Renovierungs- und Modernisierungsmaßnahmen stehen. Die hierfür entstandenen Kosten können daher in den jeweiligen Streitjahren als Werbungskosten abgezogen werden.

3.8.4. Reaktion der Verwaltung

Das BMF nimmt im Schreiben vom 20.10.2017, BStBl I 2017, 1447 Stellung zu den BFH-Urteilen vom 14.6.2016:

Der BFH hat mit seinen Urteilen IX R 25/14, IX R 15/15 und IX R 22/15 vom 14.6.2016 entschieden, dass zu den anschaffungsnahen Herstellungskosten nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a i.V.m. § 9 Abs. 5 Satz 2 EStG sämtliche Aufwendungen für bauliche Maßnahmen gehören, die im Rahmen einer Instandsetzung und Modernisierung im Zusammenhang mit der Anschaffung des Gebäudes anfallen. Dazu zählen sowohl originäre Aufwendungen zur Herstellung der Betriebsbereitschaft durch Wiederherstellung funktionsuntüchtiger Gebäudeteile sowie Aufwendungen für eine über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung des Gebäudes i.S.d. § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB als auch Schönheitsreparaturen. Soweit der BFH bisher bei Schönheitsreparaturen einen engen räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit den Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen gefordert hatte (vgl. auch BFH vom 25.8.2009, BStBl II 2010, 125), hält er daran nicht mehr fest. Der BFH hat zudem klargestellt, dass bei der Prüfung, ob die Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen zu anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S.v. § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG führen, bei einem aus mehreren Einheiten bestehenden Gebäude nicht auf das gesamte Gebäude, sondern auf den jeweiligen selbstständigen Gebäudeteil abzustellen ist, wenn das Gesamtgebäude in unterschiedlicher Weise genutzt wird. Maßgeblich ist insoweit, ob die einzelnen Gebäudeteile in verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen stehen. Es wird nicht beanstandet, wenn auf Antrag des Stpfl. abweichend hiervon die bisherige BFH-Rspr. zur Behandlung der Schönheitsreparaturen im Zusammenhang mit anschaffungsnahen Herstellungskosten und die bisher von der Finanzverwaltung vertretene Rechtsauffassung, dass eine gebäudebezogene Prüfung der Aufwendungen nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG vorzunehmen ist, auf Sachverhalte weiter angewendet wird, bei denen der Kaufvertrag bzw. ein ihm gleichstehender Rechtsakt vor dem 1.1.2017 abgeschlossen wurde.

3.9. Aktuelles

Zur Abgrenzung von Herstellungskosten und Erhaltungsaufwand entschied der BFH mit Urteil vom 13.3.2018, IX R 41/17, wie folgt: Unvermutete Aufwendungen für Renovierungsmaßnahmen, die lediglich dazu dienen, Schäden zu beseitigen, welche aufgrund des langjährigen vertragsgemäßen Gebrauchs der Mietsache durch den Nutzungsberechtigten entstanden sind, führen unter den weiteren Tatbestandsvoraussetzungen des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG zu anschaffungsnahen Herstellungskosten. Dies gilt auch, wenn im Rahmen einer solchen Renovierung verdeckte, d.h. dem Stpfl. im Zuge der Anschaffung verborgen gebliebene, jedoch zu diesem Zeitpunkt bereits vorhandene Mängel behoben werden. Auch Schönheitsreparaturen werden in die anschaffungsnahen HK einbezogen, wenn sie – ohne USt – 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen.

Aufwendungen, die vor dem Erwerb des wirtschaftlichen Eigentums angefallen sind, sind nicht in den Drei-Jahres-Zeitraum für die Ermittlung der anschaffungsnahen Aufwendungen mit einzubeziehen; vgl. FG Rheinland-Pfalz vom 13.11.2019, 2 K 2304/17. In der anschließenden Revision entschied der BFH mit Beschluss vom 28.4.2020, IX B 121/19 wie folgt: Die Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG gilt nach dem Gesetzeswortlaut nur für solche Aufwendungen, die innerhalb von drei Jahren »nach« der Anschaffung vom Stpfl. getragen werden. Vor der Anschaffung des Grundstücks vom Stpfl. getätigte Aufwendungen sind nach den allgemeinen handelsrechtlichen Abgrenzungskriterien als Anschaffungs-, Herstellungs- oder Erhaltungsaufwand steuerlich zu berücksichtigen.

4. Literaturhinweise

Dörschner, Neues Recht zu Schönheitsreparaturen, NWB Fach 24, 2345; Trossen, Schönheitsreparaturen und anschaffungsnahe Aufwendungen nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG, DStR 2012, 447; Trinks, Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen, Neues zu Handwerker, Hausmeister und Hundesitter, NWB 2014, 3; Cremer, Trennung zwischen nachträglichen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwand nicht immer eindeutig, BBK 2/2024, 88.

5. Verwandte Lexikonartikel

→ Anschaffungskosten

→ Gebäude, anschaffungsnahe Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwand

→ Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse

→ Haushaltsnahe Dienstleistungen

→ Haushaltsnahe Handwerkerleistungen

→ Nachträgliche Anschaffungskosten

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