Sponsoring

Inhaltsverzeichnis

1 Begriff des Sponsorings
2 Ertragsteuerrechtliche Behandlung der Sponsoringaufwendungen
2.1 Betriebsausgaben
2.2 Spendenabzug
2.3 Kosten der Lebensführung
3 Ertragsteuerliche Behandlung der Zuwendungen des Sponsors bei der Körperschaft
4 Gewerbliche Tätigkeit eines Sportlers bezüglich Sponsorenverträgen und Zahlungen der Sportförderung
5 Umsatzsteuerrechtliche Behandlung des Sponsorings
5.1 Allgemeiner Überblick
5.2 Geldleistungen des Sponsors an steuerbegünstigte Einrichtungen
5.2.1 Sponsoring ohne Leistungsaustausch
5.2.2 Sponsoring mit Leistungsaustausch
5.3 Sachleistungen des Sponsors an steuerbegünstigte Einrichtungen
5.3.1 Ertragsteuerrechtliche Behandlung beim Sponsor
5.3.2 Umsatzsteuerrechtliche Behandlung
5.3.2.1 Kein Leistungsaustauch
5.3.2.2 Sponsoring mit Leistungsaustausch
6 Überlassung von Werbemobilien
6.1 Grundsätzliches
6.2 Eigentumsübertragung nach Ablauf der Vertragslaufzeit
6.2.1 Tauschähnlicher Umsatz im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs
6.2.2 Bemessungsgrundlage
6.2.3 Entstehung der Steuer
6.2.4 Vorsteuerabzug
6.2.5 Kleinunternehmerregelung
6.3 Rückgabe des Fahrzeugs nach Ablauf der Vertragslaufzeit
6.3.1 Anwendung der Leasinggrundsätze
6.3.2 Bemessungsgrundlage und Entstehung der Umsatzsteuer
6.3.3 Vorsteuerabzug
7 Literaturhinweise
8 Verwandte Lexikonartikel

1. Begriff des Sponsorings

Die ertragsteuerrechtliche Behandlung des Sponsorings regelt das BMF-Schreiben vom 18.2.1998 (BStBl I 1998, 212). S.a. Vfg. der OFD Frankfurt vom 6.9.2016 (S 2144 A – 112 – St 210, SIS 16 21 23).

Unter Sponsoring wird üblicherweise die Gewährung von Geld oder geldwerten Vorteilen durch Unternehmen zur Förderung von Personen, Gruppen und/oder Organisationen in

• sportlichen,

• kulturellen,

• kirchlichen,

• wissenschaftlichen,

• sozialen,

• ökologischen oder

ähnlich bedeutsamen gesellschaftspolitischen Bereichen verstanden, mit der regelmäßig auch eigene unternehmensbezogene Ziele der Werbung oder Öffentlichkeitsarbeit verfolgt werden. Dem Sponsor kommt es auf seine Profilierung in der Öffentlichkeit über das unterstützte Vorhaben an (Imagegewinn, kommunikative Nutzung; s. OFD Frankfurt vom 26.2.2016, S 7100 A – 312 – St 110, SIS 16 17 72 zu den Grundsätzen für Sponsoring, Werbung, Spenden und mäzenatische Schenkungen zur Finanzierung öffentlicher Aufgaben, unter II.1.).

Leistungen eines Sponsors beruhen häufig auf einer vertraglichen Vereinbarung zwischen dem Sponsor und dem Empfänger der Leistungen (Sponsoring-Vertrag), in dem Art und Umfang der Leistungen des Sponsors und des Empfängers geregelt sind (s.a. AEAO zu § 64 Abs. 1 Nr. 8). Aus dieser Definition des Begriffs Sponsoring ergibt sich, dass umsatzsteuerlich häufig ein steuerbarer Leistungsaustausch vorliegt. Der Sponsor erhält für seine Leistung als Gegenleistung in der Regel eine Werbeleistung des Begünstigten. Maßgebend für die umsatzsteuerliche Beurteilung sind die vertraglichen (schriftlichen oder mündlichen) Vereinbarungen zwischen dem Sponsor und dem Begünstigten.

Hinweis:

2. Ertragsteuerrechtliche Behandlung der Sponsoringaufwendungen

2.1. Betriebsausgaben

Die im Zusammenhang mit dem Sponsoring gemachten Aufwendungen können

• Betriebsausgaben,

• Spenden, die unter den Voraussetzungen der §§ 10b EStG, 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG, 9 Nr. 5 GewStG abgezogen werden dürfen oder

• steuerlich nicht abzugsfähige Kosten der Lebensführung (§ 12 Nr. 1 EStG) – bei Kapitalgesellschaften verdeckte Gewinnausschüttungen (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG) – sein.

Betriebsausgaben liegen vor, wenn der Sponsor wirtschaftliche Vorteile für sein Unternehmen erstrebt oder für Produkte seines Unternehmens werben will. Das ist insbesondere der Fall, wenn der Sponsoringempfänger auf Plakaten, Veranstaltungshinweisen, in Ausstellungskatalogen, auf den von ihm benutzten Fahrzeugen oder anderen Gegenständen auf das Unternehmen oder auf die Produkte des Sponsors werbewirksam hinweist. Die Berichterstattung in Zeitungen, Rundfunk oder Fernsehen kann einen wirtschaftlichen Vorteil, den der Sponsor für sich anstrebt, begründen, insbesondere wenn sie in seine Öffentlichkeitsarbeit eingebunden ist oder der Sponsor an Pressekonferenzen oder anderen öffentlichen Veranstaltungen des Empfängers mitwirken und eigene Erklärungen über sein Unternehmen oder seine Produkte abgeben kann (s.a. BFH Urteil vom 14.7.2020, VIII R 28/17, BStBl II 2021, 14).

Erfolgt das Sponsoring durch eine Freiberufler-Personengesellschaft, liegt der erforderliche hinreichende Zusammenhang zum Sponsor auch dann vor, wenn auf die freiberufliche Tätigkeit und Qualifikation der einzelnen Berufsträger hingewiesen wird.

Wirtschaftliche Vorteile für das Unternehmen des Sponsors können auch dadurch erreicht werden, dass der Sponsor durch Verwendung des Namens, von Emblemen oder Logos des Empfängers oder in anderer Weise öffentlichkeitswirksam auf seine Leistungen aufmerksam macht.

Für die Berücksichtigung der Aufwendungen als Betriebsausgaben kommt es nicht darauf an, ob die Leistungen notwendig, üblich oder zweckmäßig sind; die Aufwendungen dürfen auch dann als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn die Geld- oder Sachleistungen des Sponsors und die erstrebten Werbeziele für das Unternehmen nicht gleichwertig sind. Nur bei einem krassen Missverhältnis ist der Betriebsausgabenabzug zu versagen (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG; → Werbung).

Leistungen des Sponsors im Rahmen des Sponsoring-Vertrags, die die Voraussetzungen für den Betriebsausgabenabzug erfüllen, sind keine Geschenke i.S.d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG.

Wichtig:

2.2. Spendenabzug

Zuwendungen des Sponsors, die keine Betriebsausgaben sind, sind unter den Voraussetzungen des § 10b EStG als Spenden zu behandeln. Die Zuwendungen

• müssen zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke freiwillig erbracht werden,

• dürfen kein Entgelt für eine bestimmte Leistung des Empfängers sein und

• dürfen nicht in einem tatsächlichen wirtschaftlichen Zusammenhang mit dessen Leistung stehen.

Spenden sind beim Spender im selben Umfang wie nach dem Einkommen- bzw. Körperschaftsteuerrecht gewerbesteuermindernd zu berücksichtigen, soweit sie aus Mitteln des Gewerbebetriebs geleistet worden sind. Durch Hinzurechnung von Spenden nach § 8 Nr. 9 GewStG wird zunächst bei KapGes eine Gleichstellung mit Einzelunternehmen und Personengesellschaften herbeigeführt. In Anlehnung an die Voraussetzungen und Höchstbeträge des § 10b EStG erfolgt dann nach § 9 Nr. 5 GewStG für aus Mitteln des Gewerbebetriebs geleistete Spenden der KapGes, Einzelunternehmen und PersGes eine einheitliche Kürzung.

Begünstigt sind Ausgaben aus Mitteln des Gewerbebetriebs. Im Regelfall wird sich aus der Buchführung (z.B. bei Abbuchung vom betrieblichen Bankkonto) ergeben, dass die Spenden aus Mitteln des Betriebes geleistet worden sind. Entspricht der zugewendete Betrag einer zuvor getätigten Entnahme, kann von einer Ausgabe aus Mitteln des Betriebes ausgegangen werden (s.a. Lippross, Basiskommentar zu GewSt, § 9 Kürzungen, Rz. 60 und 61, LEXinform 0178129).

2.3. Kosten der Lebensführung

Sponsoringaufwendungen, die keine Betriebsausgaben und keine Spenden sind, sind nicht abziehbare Kosten der Lebensführung (§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG). Bei entsprechenden Zuwendungen einer Kapitalgesellschaft können verdeckte Gewinnausschüttungen vorliegen, wenn der Gesellschafter durch die Zuwendungen begünstigt wird, z. B. eigene Aufwendungen als Mäzen erspart.

3. Ertragsteuerliche Behandlung der Zuwendungen des Sponsors bei der Körperschaft

Ist der Empfänger der Zuwendungen eine steuerbegünstigte Körperschaft, können die Zuwendungen

• steuerfreie Einnahmen im ideellen Bereich,

• steuerfreie Einnahmen aus der Vermögensverwaltung oder

• steuerpflichtige Einnahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes sein.

Die steuerliche Behandlung der Leistungen beim Empfänger hängt grundsätzlich nicht davon ab, wie die entsprechenden Aufwendungen beim leistenden Unternehmen behandelt werden (AEAO zu § 64 Abs. 1 Tz. 9 Satz 2). S.a. die Erläuterungen unter → Werbung zu dem Gliederungspunkt »Werbung gemeinnütziger Vereine«.

Zur Abgrenzung zwischen steuerfreien und steuerpflichtigen Sponsoringeinnahmen nimmt das FinMin Bayern mit Erlass vom 11.2.2000 (33 – S 0183 – 12/14 – 59238, LEXinform 0556300; s.a. Vfg. OFD Nürnberg vom 21.2.2000, S 0183 – 19/St 31, FR 2000, 407) zu folgenden zwei Fällen Stellung:

1. Die Körperschaft benennt einen Saal in einem Museum nach dem Sponsor (z.B. BMW-Saal):

   In diesem Fall liegt kein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vor. Es handelt sich um Einnahmen aus dem ideellen Bereich (AEAO zu § 64 Abs. 1 Tz. 10).

2. Das Logo des Sponsors befindet sich auf der Internetseite eines gemeinnützigen Vereins:

   Kann durch einen Link auf das Logo des Sponsors zu den Werbeseiten der sponsernden Firma umgeschaltet werden, liegt eine Werbeleistung des Vereins vor, die zur Annahme eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs führt s.a. AEAO zu § 64 Abs. 1 Tz. 11).

   Dagegen sind die Einnahmen des Vereins nicht steuerpflichtig, wenn die Internetseite zwar das Logo des Sponsors enthält, eine Umschaltung zu dessen Werbeseiten aber nicht möglich ist. Es handelt sich um Einnahmen aus dem ideellen Bereich (AEAO zu § 64 Abs. 1 Tz. 10).

Der BFH hat mit Urteil vom 7.11.2007 (I R 42/06, BStBl II 2008, 949) entschieden, dass Sponsorengelder, die ein gemeinnütziger Sportverein erhält, körperschaftsteuerpflichtig sind, wenn der Verein dem Sponsor im Gegenzug das Recht einräumt, in der Vereinszeitung Werbeanzeigen zu schalten, einschlägige sponsorbezogene Themen darzustellen und bei Vereinsveranstaltungen die Vereinsmitglieder über diese Themen zu informieren. Zugleich sind die Gegenleistungen mit dem regulären und nicht mit dem ermäßigten Umsatzsteuersatz von nur 7 % zu versteuern.

Ein gemeinnütziger Sportverein ist grundsätzlich von der KSt befreit; seine Umsätze werden ermäßigt besteuert. Mit seinen wirtschaftlichen Betätigungen unterhält der Verein aber einen Geschäftsbetrieb, dem kein Steuervorteil zusteht. Um einen solchen Geschäftsbetrieb handelt es sich nach Auffassung des BFH, wenn der Verein von dritter Seite Zuwendungen zur Förderung des Sports erhält und wenn er hierfür eine wirtschaftliche Gegenleistung erbringt. Konkret ging es um einen Schützenverein, der durch eine Versicherung gesponsert wurde. Im Gegenzug durfte die Versicherung in der Sportschützenzeitung werben.

4. Gewerbliche Tätigkeit eines Sportlers bezüglich Sponsorenverträgen und Zahlungen der Sportförderung

Mit Urteil vom 15.12.2021 (X R 19/19, BStBl II 2023, 319) hat der BFH entschieden, dass Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe an einen Leistungssportler gewerbliche Einnahmen darstellen können.

Im Streitfall war der Kläger als erfolgreicher Sportler Mitglied einer Sportfördergruppe und nahm an (inter-)nationalen Meisterschaften teil. Im Rahmen seines Gewerbebetriebs als »Sportler« erfasste er die Einnahmen aus seinen Sponsorenverträgen, von denen er die konkreten Aufwendungen im Zusammenhang mit seiner Sporttätigkeit in Abzug brachte. Die ihm von der Stiftung Deutsche Sporthilfe gewährten Leistungen (Kader-Förderung, Prämien für Platzierungen bei den Olympischen Spielen) sah er hingegen als sonstige Einkünfte an, denen er ohne weitere Nachweise Werbungskosten in gleicher Höhe gegenüberstellte.

Das FA erfasste auch die Zahlungen der Sporthilfe als Einnahmen des klägerischen Gewerbebetriebs, ohne jedoch die zusätzlich geltend gemachten Werbungskosten anzuerkennen. Die hiergegen gerichtete Klage wies das FG ab. Der BFH bestätigte die Vorentscheidung.

Auch die Leistungen der Sportförderung seien durch den Gewerbebetrieb des Klägers als Sportler veranlasst worden. Zwar sei eine sportliche Betätigung im Ausgangspunkt dem nicht einkommensteuerbaren Bereich zuzurechnen. Sie stehe aber im Streitfall in einem untrennbaren Sachzusammenhang mit der gewerblichen Vermarktung dieser Sporttätigkeit im Rahmen von Sponsorenverträgen, da sich die kostenintensive Betätigung als Spitzensportler und der Abschluss substanzieller Ausrüster- und Sponsorenverträge wechselseitig bedingten. Beide Tätigkeiten bildeten einen einheitlichen Gewerbebetrieb. Diesem Gewerbebetrieb seien auch die Zahlungen der Sporthilfe als betrieblich veranlasste Einnahmen zuzurechnen. Sie wiesen den erforderlichen wirtschaftlichen Bezug zur betrieblichen Tätigkeit als Sportler auf. Die Zuwendungen seien nämlich im Hinblick auf besondere sportliche Leistungen des Klägers erbracht worden und von dessen Leistungsniveau und der Teilnahme an nationalen und internationalen Wettkämpfen abhängig gewesen. Da die konkreten sportbedingten Aufwendungen bereits im Rahmen des Gewerbebetriebs steuerlich berücksichtigt worden seien, komme ein weiterer Ansatz von Betriebsausgaben auch in pauschaler Form nicht mehr in Betracht (s.a. BFH Pressemitteilung Nr. 35/2022 vom 8.9.2022, LEXinform 0462650 sowie Anmerkung vom 16.9.2022, LEXinform 0882284).

5. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung des Sponsorings

5.1. Allgemeiner Überblick

Die Vfg. der OFD Karlsruhe vom 29.2.2016 (S 7100 – Karte 17, UR 2016, 568) nimmt ergänzend zum BMF-Schreiben vom 13.11.2012 (BStBl I 2012, 1169) zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung des Sponsorings Stellung. Das BMF-Schreiben vom 13.11.2012 beleuchtet dabei das Sponsoring aus der Sicht des Vereins als Leistungsempfänger (s.a. Abschn. 1.1 Abs. 23 Satz 1 und 2 UStAE).

Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung des Sponsorings aus der Sicht des Sponsors s. das BMF-Schreiben vom 25.7.2014 (BStBl I 2014, 1114) sowie Abschn. 1.1 Abs. 23 Satz 3 und 4 UStAE.

Aus der Definition des Begriffs »Sponsoring« ergibt sich, dass umsatzsteuerlich häufig ein steuerbarer Leistungsaustausch vorliegt. Der Sponsor erhält für seine Leistung als Gegenleistung in der Regel eine Werbeleistung des Begünstigten (→ Werbung). Maßgebend für die umsatzsteuerliche Beurteilung sind die vertraglichen (schriftlichen oder mündlichen) Vereinbarungen zwischen dem Sponsor und dem Begünstigten.

5.2. Geldleistungen des Sponsors an steuerbegünstigte Einrichtungen

5.2.1. Sponsoring ohne Leistungsaustausch

Kein Leistungsaustausch liegt vor, wenn der Empfänger von Zuwendungen aus einem Sponsoringvertrag auf Plakaten, in Veranstaltungshinweisen, in Ausstellungskatalogen, auf seiner Internetseite oder in anderer Weise auf die Unterstützung durch den Sponsor lediglich hinweist. Dieser Hinweis kann unter Verwendung des Namens, Emblems oder Logos des Sponsors, jedoch ohne besondere Hervorhebung oder Verlinkung zu dessen Internetseiten, erfolgen (vgl. Abschn. 1.1 Abs. 23 Satz 1 und 2 UStAE und BMF vom 13.11.2012, BStBl I 2012, 1169). Mit der bloßen Nennung des Sponsors – ohne besondere Hervorhebung – wird diesem vom Zuwendungsempfänger weder ein verbrauchsfähiger Vorteil gewährt, noch werden ihm Kosten erspart, die er sonst hätte aufwenden müssen.

Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung des Sponsorings aus der Sicht des Sponsors s. das BMF-Schreiben vom 25.7.2014 (BStBl I 2014, 1114) sowie Abschn. 1.1 Abs. 23 Satz 3 und 4 UStAE.

Weist der Sponsor auf seine Unterstützung ohne besondere Hervorhebung lediglich hin, liegt ebenfalls kein Leistungsaustauschverhältnis vor.

Mit der Entgeltzahlung tätigt der Sponsor keine Leistung im wirtschaftlichen Sinne und somit keinen steuerbaren Umsatz (Abschn. 1.1 Abs. 3 Satz 3 UStAE).

5.2.2. Sponsoring mit Leistungsaustausch

Wenn der Verein aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt, liegt ein Leistungsaustausch vor. Die Werbeleistungen werden im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erbracht, weil der Verein an der Werbemaßnahme aktiv mitwirkt. Die sonstige Leistung unterliegt dem allgemeinen Steuersatz.

Eine aktive Mitwirkung des Vereins liegt auch dann vor, wenn dem Sponsor das ausdrückliche Recht eingeräumt wird, die Sponsoringmaßnahme im Rahmen eigener Werbung zu vermarkten.

Beispiel 1:

Lösung 1:

S.a. das Beispiel 1 zu dem Stichwort → Werbung.

Gewährt ein Verein dem Sponsor neben den Werbeleistungen im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb auch Eintrittskarten zu Veranstaltungen, die nicht dem allgemeinen Steuersatz unterliegen (z.B. steuerfreie Theatervorführung nach § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG, Konzert- oder Sportveranstaltung des Vereins, dessen Einnahmen einschließlich USt 45 000 € nicht übersteigen – Zweckbetriebe i.S.d. § 68 Nr. 7 bzw. § 67a AO), ist die auf die Eintrittsberechtigung entfallende Zahlung des Sponsors entsprechend zu besteuern (steuerfreie Leistung oder bei einem Zweckbetrieb der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG; Abschn. 12.9 Abs. 6 und 7 UStAE). In diesen Fällen ist im Wege einer sachgerechten Schätzung ein angemessener Aufteilungsmaßstab zu ermitteln, auf dessen Grundlage das Gesamtentgelt aufzuteilen ist (vgl. BMF vom 28.11.2006, Tz. 4, BStBl I 2006, 791, das zur umsatzsteuerlichen Behandlung der Überlassung von so genannten VIP-Logen und des Bezugs von Hospitality-Leistungen ergangen ist; s.a. OFD Magdeburg vom 14.12.2012, S 7100 – 97 – St 243/S 7100 – 217 – St 244, UR 2013, 203 unter 2.; → VIP-Logen).

5.3. Sachleistungen des Sponsors an steuerbegünstigte Einrichtungen

5.3.1. Ertragsteuerrechtliche Behandlung beim Sponsor

Ertragsteuerrechtlich sind die Aufwendungen des Sponsors Betriebsausgaben, wenn der Sponsor wirtschaftliche Vorteile, die insbesondere in der Sicherung oder Erhöhung seines unternehmerischen Ansehens liegen können, für sein Unternehmen erstrebt oder für Produkte seines Unternehmens werben will. Das ist insbesondere der Fall, wenn der Empfänger der Leistungen auf Plakaten, Veranstaltungshinweisen, in Ausstellungskatalogen, auf den von ihm benutzten Fahrzeugen oder anderen Gegenständen auf das Unternehmen oder auf die Produkte des Sponsors werbewirksam hinweist (BMF-Schreiben vom 18.2.1998, BStBl I 1998, 212, Rz. 3 bis 6). Für die Berücksichtigung der Aufwendungen als Betriebsausgaben kommt es nicht darauf an, ob die Leistungen notwendig, üblich oder zweckmäßig sind; die Aufwendungen dürfen auch dann als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn die Geld- oder Sachleistungen des Sponsors und die erstrebten Werbeziele für das Unternehmen nicht gleichwertig sind. Bei einem krassen Missverhältnis zwischen den Leistungen des Sponsors und dem erstrebten wirtschaftlichen Vorteil ist der Betriebsausgabenabzug allerdings zu versagen (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG). Leistungen des Sponsors im Rahmen des Sponsoring-Vertrags, die die oben genannten Voraussetzungen für den Betriebsausgabenabzug erfüllen, sind keine Geschenke i.S.d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG.

5.3.2. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung

5.3.2.1. Kein Leistungsaustauch

Wenn der Verein nicht aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt, liegt grundsätzlich kein Leistungsaustausch vor (s.o. und Abschn. 1.1 Abs. 23 Satz 1 und 2 UStAE und BMF vom 13.11.2012, BStBl I 2012, 1169).

Wenn der Verein nicht aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt, sind die Sponsoringeinnahmen dem ideellen Tätigkeitsbereich zuzuordnen (AEAO zu § 64 Abs. 1 Nr. 10; s.o.). Umsatzsteuerrechtlich ist die Leistung nicht steuerbar (Abschn. 1.1 Abs. 23 Satz 1 und 2 UStAE).

Die außerhalb eines Leistungsaustauschs abgegebenen Gegenstände des Unternehmens sind als unentgeltliche Wertabgaben nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 oder 3 UStG zu beurteilen (→ Unentgeltliche Wertabgabe). Gegenstände des Unternehmens, die im Rahmen des Sponsorings aus unternehmerischen Gründen ohne Gegenleistung abgegeben werden, sind als unentgeltliche Zuwendungen nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG zu beurteilen. Hierzu gehört die Abgabe von neuen oder gebrauchten Gegenständen insbesondere zu Werbezwecken, z.B. Sachspenden an Vereine (Abschn. 3.3 Abs. 10 Satz 8 und 9 UStAE).

Gegenstände, die zur Ausführung unentgeltlicher Sponsoringleistungen angeschafft werden, können nicht dem Unternehmen zugeordnet werden (Zuordnungsverbot, Abschn. 3.3 Abs. 1 Satz 7 i.V.m. Abschn. 15.2c UStAE → Unternehmensvermögen). Der Unternehmer ist nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt (Abschn. 15.15 Abs. 1 UStAE). Wegen des Zuordnungsverbots und des daraus resultierenden Vorsteuerabzugsverbots unterliegt die Abgabe des Gegenstands an den Verein nicht der unentgeltlichen Wertabgabe (Abschn. 3.3 Abs. 2 Satz 1 UStAE).

Nicht steuerbar ist dagegen die Gewährung unentgeltlicher sonstiger Leistungen aus unternehmerischen Gründen (Abschn. 3.3 Abs. 10 Satz 10 und 11 i.V.m. Abschn. 3.4 Abs. 1 UStAE). Hierunter fällt z.B. die unentgeltliche Überlassung von Gegenständen, die im Eigentum des Zuwendenden verbleiben und die der Empfänger später an den Zuwendenden zurückgeben muss.

5.3.2.2. Sponsoring mit Leistungsaustausch

Wenn der Verein aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt, liegt ein Leistungsaustausch vor. Als Bemessungsgrundlage für die steuerpflichtige Werbeleistung der steuerbegünstigten Einrichtung ist der Wert anzusetzen, den der Leistungsempfänger (Sponsor) der Leistung beimisst, die er sich verschaffen will und deren Wert dem Betrag entspricht, den er zu diesem Zweck aufzuwenden bereit ist (Abschn. 10.5 Abs. 1 Satz 2 und 3 UStAE). Dieser Wert umfasst alle Ausgaben einschließlich der Nebenleistungen, die der Empfänger der jeweiligen Leistung (Sponsor) aufwendet, um diese Leistung zu erhalten. Soweit der Leistungsempfänger (Sponsor) konkrete Aufwendungen für die von ihm erbrachte Gegenleistung (Sachleistung) getätigt hat, ist daher der gemeine Wert dieser Gegenleistung (Sachleistung) nicht maßgeblich (Abschn. 10.5 Abs. 1 Satz 5 UStAE). Anzusetzen sind z.B. die Anschaffungskosten des Sponsors für seine Sachleistung. Hat der Sponsor keine konkreten Aufwendungen für seine Gegenleistung (Sachleistung) getätigt, ist als Entgelt für die Werbeleistung des Vereins gem. § 162 AO zu schätzen (Abschn. 10.5 Abs. 1 Satz 6 UStAE).

Hinweis:

Bei einem krassen Missverhältnis zwischen dem Wert der Leistung des Sponsors und dem erstrebten wirtschaftlichen Vorteil ist beim Sponsor der Vorsteuerabzug zu versagen, wenn der Betriebsausgabenabzug nicht zugelassen wird (§ 15 Abs. 1a Satz 1 UStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG; s.a. OFD Karlsruhe vom 29.2.2016, S 7100 – Karte 17, UR 2016, 568 unter 2.).

Zur Berücksichtigung von Werbedienstleistungen des Sponsors, die von der Steuerbehörde als überteuert und nutzlos eingestuft werden, hat der EuGH mit Urteil vom 25.11.2021 (C-334/20, LEXinform 0953654) entschieden, dass der Sponsor die Vorsteuer für Werbedienstleistungen in Abzug bringen kann, sofern eine derartige Erbringung von Dienstleistungen einen der Mehrwertsteuer unterliegenden Umsatz i.S.v. Art. 2 MwStSystRL darstellt und mit einem oder mehreren stpfl. Ausgangsumsätzen oder der gesamten wirtschaftlichen Tätigkeit des Stpfl. als allgemeine Aufwendungen in einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang steht, ohne dass zu berücksichtigen wäre, dass der für derartige Dienstleistungen in Rechnung gestellte Preis gegenüber einem von der nationalen Steuerbehörde definierten Referenzwert überhöht ist oder dass diese Dienstleistungen nicht zu einer Steigerung des Umsatzes des Stpfl. geführt haben.

Hinweis:

Der Sponsor und die steuerbegünstigte Körperschaft sind berechtigt, für die erbrachten Leistungen Rechnungen mit gesondert ausgewiesener USt zu erteilen.

Ob und ggf. in welcher Höhe ein Vorsteuerabzug aus der Rechnung des Sponsors beim Verein zulässig ist, beurteilt sich nach der tatsächlichen Verwendung der Sach- oder Dienstleistung. Eine ausschließliche Verwendung für unternehmensfremde Zwecke (Abschn. 15.15 Abs. 1 UStAE) oder für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i.e.S. (z.B. ideeller Vereinsbereich, Abschn. 15.2c Abs. 1 Satz 2 UStAE) oder für steuerfreie Umsätze schließt den Vorsteuerabzug aus (→ Unternehmensvermögen → Vorsteuerabzug).

Wird der Gegenstand sowohl für unternehmerische als auch für unternehmensfremde oder nichtwirtschaftliche Zwecke i.e.S. verwendet, ist unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG ein Vorsteuerabzug nur zulässig, wenn die unternehmerische Nutzung mindestens 10 % beträgt (unternehmerische Mindestnutzung des § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG; Abschn. 15.2c Abs. 5 UStAE). Soweit der Gegenstand für Umsätze verwendet wird, die den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 UStG ausschließen, entfällt der Vorsteuerabzug.

Wird der Gegenstand für unternehmerische (wirtschaftliche) Zwecke oder nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i.e.S. (z.B. im ideellen Bereich) und für unternehmensfremde Zwecke (z.B. unentgeltliche Fahrzeugüberlassungen an ArbN) verwendet, kann der Unternehmer diesen nur im Umfang der Nutzung für unternehmerische – wirtschaftliche – und für unternehmensfremde Zwecke dem Unternehmensvermögen zuordnen. Die Nutzung für unternehmensfremde Zwecke ist grundsätzlich als unentgeltliche Wertabgabe zu besteuern. Die Verwendung für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i.e.S. schließt den Vorsteuerabzug aus. Insoweit entfällt eine Besteuerung als unentgeltliche Wertabgabe (Abschn. 2.10 Abs. 5 i.V.m. Abschn. 15.2b Abs. 2 UStAE).

Beispiel 2:

Lösung 2:

6. Überlassung von Werbemobilien

6.1. Grundsätzliches

Zur Überlassung von Fahrzeugen (Werbemobilien) an Vereine s. die Vfg. der OFD Karlsruhe vom 19.2.2015 (S 7100 – Karte 16, LEXinform 5235559, SIS 15 05 22), die Vfg. der OFD Niedersachsen vom 30.3.2015 (S 7100 – 427 – St 172, UR 2015, 607, LEXinform 5235566, SIS 15 10 12), die Vfg. des LSF Sachsen vom 15.5.2014 (S 7100 – 447/1 – 213, SIS 15 08 65) sowie die Vfg. des LfSt Bayern vom 3.1.2023 (S 7119.1.1 – 3/6 St 33, SIS 23 00 03).

Werbefirmen erfüllen ihre Aufträge gegenüber ihren Kunden häufig durch das Anbringen von Werbeflächen auf Kraftfahrzeugen. Hierfür wird verschiedenen Institutionen (soziale Einrichtungen, Vereine, Verbände, Kommunen, Interessenverbände, Golfclubs usw.) ein entsprechend mit Werbeflächen versehenes Fahrzeug überlassen (sog. Werbemobil).

Folgende Fallgestaltungen sind möglich (OFD Karlsruhe vom 19.2.2015):

1. Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit, die der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer entspricht, zurück. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil auf die Institution übertragen.

2. Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit zurück. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer ist länger als die Vertragslaufzeit. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil auf die Institution übertragen.

3. Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief zurück. Nach Vertragsende wird das Fahrzeug an die Webefirma zurückgegeben.

Der Verein verpflichtet sich im Gegenzug, das Fahrzeug bis zum Vertragsende möglichst werbewirksam und häufig zu nutzen sowie die Werbung zu dulden. Für die Gebrauchsüberlassung sind keine Zahlungen an die Werbefirma zu leisten. Die Zulassung sowie die Versicherung des Fahrzeugs erfolgen durch den Verein im eigenen Namen; er hat auch die laufenden Kfz-Kosten zu tragen. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil ohne Zuzahlung – mit Ausnahme der durch den Werbeunternehmer zu zahlenden Umsatzsteuer – an den Verein übertragen, der sodann die Werbeflächen zu beseitigen hat (s. LfSt Bayern vom 3.1.2023 unter I.).

Der Verein wirkt somit aktiv an der Werbemaßnahme mit und begründet damit einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.

Die für das Leasing entwickelten Grundsätze sind entsprechend anzuwenden (Abschn. 3.5 Abs. 5 UStAE; BayLfSt vom 3.1.2023, S 7119.1.1 – 3/6 St 33, SIS 23 00 03 unter II.1). Nach Abschn. 3.5 Abs. 5 Satz 1 UStAE ist die Übergabe des Gegenstands durch den Leasinggeber (Sponsor) an den Leasingnehmer (Verein) nur dann eine Lieferung, wenn

1. der Vertrag ausdrücklich eine Klausel zum Übergang des Eigentums an diesem Gegenstand vom Leasinggeber auf den Leasingnehmer enthält und

2. aus den – zum Zeitpunkt der Vertragsunterzeichnung und objektiv zu beurteilenden – Vertragsbedingungen deutlich hervorgeht, dass das Eigentum am Gegenstand automatisch auf den Leasingnehmer übergehen soll, wenn der Vertrag bis zum Vertragsablauf planmäßig ausgeführt wird.

Beachte:

6.2. Eigentumsübertragung nach Ablauf der Vertragslaufzeit

6.2.1. Tauschähnlicher Umsatz im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs

In der Fallgestaltung a und b) übergibt die Werbefirma das Fahrzeug dem Verein zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit zurück. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil auf den Verein übertragen.

Die Gegenleistung der nutzenden Institution führt bei Vereinen zur ertragsteuerlichen Begründung eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes, wenn dieser aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt (BMF vom 18.2.1998, BStBl I 1998, 212; AEAO zu § 64 Abs. 1 Tz. 11). Dies ist dann der Fall, wenn die steuerbegünstigte Körperschaft vertraglich verpflichtet ist, das Fahrzeug über den zu eigenen Zwecken notwendigen Umfang hinaus einzusetzen oder es werbewirksam abzustellen, Pressekonferenzen zu veranstalten und Kontakte zwischen potenziellen Werbeträgern und dem Werbeunternehmer herzustellen.

Wenn der Verein nicht aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt, liegt grundsätzlich kein Leistungsaustausch und auch kein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vor (Abschn. 1.1 Abs. 23 Satz 1 und 2 UStAE).

6.2.2. Bemessungsgrundlage

Die Bemessungsgrundlage für den tauschähnlichen Umsatz bestimmt sich nach § 10 Abs. 2 Satz 2 UStG und Abschn. 10.5 Abs. 1 UStAE.

Bemessungsgrundlage für die Fahrzeuglieferung des Sponsors ist der subjektive Wert, den die Werbeleistung hat. Das ist der Betrag, den der leistende Unternehmer (Sponsor) hierfür aufgewendet hat. Das sind die ungekürzten Anschaffungskosten des Fahrzeugs ohne die Kosten für das Anbringen der Werbung.

Bemessungsgrundlage für die Werbeleistung des Vereins ist der Wert der Fahrzeuglieferung, also der Einkaufspreis des Fahrzeugs (§ 10 Abs. 2 Satz 2 UStG). Soweit keine Anhaltspunkte für eine abweichende Beurteilung ersichtlich sind, ist davon auszugehen, dass sich Leistung und Gegenleistung gleichwertig gegenüberstehen (LfSt Bayern vom 3.1.2023, S 7119.1.1 – 3/6 St 33, SIS 23 00 03 unter Tz. II.2 und III.2).

Zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage beim Tausch/tauschähnlichen Umsatz s.o. den Gliederungspunkt »Sponsoring mit Leistungsaustausch« sowie die Erläuterungen unter → Tausch und tauschähnlicher Umsatz: Besonderheiten bei der Umsatzsteuer).

6.2.3. Entstehung der Steuer

Die USt für die Fahrzeuglieferung des Sponsors an den Verein entsteht bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Werbemobil an die Institution übergeben wurde (Vertragsbeginn; § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 UStG; LfSt Bayern vom 3.1.2023, S 7119.1.1 – 3/6 St 33, SIS 23 00 03 unter Tz. II.3).

Die sonstige Leistung des Vereins wird erst im Zeitpunkt ihrer Vollendung, also mit Ablauf der Nutzungsdauer des Werbemobils, erbracht. Der Verein erhält das Fahrzeug jedoch bereits zu Beginn des Vertrages. Dies führt bei der Versteuerung nach vereinbarten Entgelten zur sofortigen Anzahlungsbesteuerung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG). Versteuert der Verein seine Umsätze nach vereinnahmten Entgelten, entsteht die Umsatzsteuer durch die Vereinnahmung ebenfalls bei Vertragsbeginn und führt zur sofortigen Besteuerung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG; LfSt Bayern vom 3.1.2023, S 7119.1.1 – 3/6 St 33, SIS 23 00 03 unter Tz. III.3).

Die Werbeleistung im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterliegt dem allgemeinen Steuersatz. Zur umsatzsteuerlichen Beurteilung des Sponsorings eines Vereins s.a. das Urteil des FG Baden-Württemberg vom 29.3.2010 (9 K 115/06, EFG 2010, 1167, LEXinform 5010075, rkr; s.a. Anmerkung vom 28.10.2010, LEXinform 0940032).

6.2.4. Vorsteuerabzug

Ein Vorsteuerabzug kommt unter den weiteren Voraussetzungen des § 15 UStG in Betracht, wenn die Verwendung zu unternehmerischen Zwecken mindestens 10 % beträgt (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Bezieht der Verein das Fahrzeug sowohl für seine unternehmerische Tätigkeit (wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb, Zweckbetrieb und Vermögensverwaltung) als auch für seine nichtwirtschaftliche Tätigkeit im engeren Sinne (ideeller Bereich), so kann der Verein das Fahrzeug jedoch nur in Höhe der unternehmerischen Verwendung seinem Unternehmen zuordnen und insoweit den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Für die Verwendung des Fahrzeugs für ideelle Vereinszwecke scheidet ein Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 UStG aus.

Für die Ermittlung eines Aufteilungsmaßstabs ist § 15 Abs. 4 UStG analog anzuwenden (vgl. z.B. BFH Urteil vom 19.7.2011, XI R 29/09, BStBl II 2012, 430). Der Verein hat den abziehbaren Vorsteueranteil im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln. Als sachgerechter Aufteilungsmaßstab kommt hier ein (fiktiver) Umsatzschlüssel in Betracht. Dabei ist für die nichtunternehmerische Nutzung auf einen fiktiven jährlichen Mietpreis für ein Fahrzeug gleicher Art und Güte abzustellen. Für die unternehmerische Nutzung ist der (tatsächliche) Wert der Fahrzeuglieferung, verteilt auf die Nutzungsdauer, anteilig zugrunde zu legen (OFD Niedersachsen vom 30.3.2015, S 7100 – 427 – St 172, UR 2015, 607 unter II.2.4). Aus Vereinfachungsgründen kann der Verein auf Antrag aber auch die Aufteilung nach den Einnahmen aus dem unternehmerischen bzw. nichtunternehmerischen Bereich vornehmen (vgl. hierzu Abschn. 2.10 Abs. 6 ff. UStAE).

Da die erforderliche Aufteilung der Vorsteuerbeträge auf die wirtschaftlichen und die nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten eines Unternehmers weder in den Art 168 ff. MwStSystRL noch in § 15 Abs. 4 UStG geregelt sind, hat der Unternehmer in analoger Anwendung des § 15 Abs. 4 UStG den abziehbaren Vorsteueranteil im Wege einer sachgerechten und zu überprüfenden Schätzung zu ermitteln (vgl. z.B. BFH Urteil vom 19.7.2011, XI R 29/10, BStBl II 2012 sowie FG München vom 25.2.2014, 2 K 1248/11, EFG 2014, 1149, LEXinform 5016351, rkr.).

Nach der Entscheidung des FG München vom 25.2.2014 ist davon auszugehen, dass grundsätzlich alle Fahrten mit dem Kfz zu 50 % unmittelbar der Werbeleistung gedient haben. Im Übrigen sind die mit dem Kfz gefahrenen Kilometer danach aufzuteilen, in welchem Umfang Fahrten zu unternehmerischen und zu ideellen Zwecken erfolgt sind.

Ändert sich in der Folgezeit der Umfang der unternehmerischen Nutzung, ist Abschn. 3.4 Abs. 2 UStAE zu beachten.

6.2.5. Kleinunternehmerregelung

Wird der Verein erst dadurch zum Unternehmer, dass er die Werbeleistung erbringt, ist für die Frage der Kleinunternehmerregelung im Jahr der Aufnahme der Tätigkeit auf die Umsatzgrenze von 22 000 € abzustellen (Abschn. 19.1 Abs. 4 UStAE). Überschreitet der Einkaufspreis des Fahrzeugs diese Grenze, hat der Verein seine Werbeleistung bei Vertragsbeginn der Regelbesteuerung zu unterwerfen (Anzahlungsbesteuerung). Liegen seine Umsätze im Jahr der Leistungserbringung (Vertragsende) unter den Grenzen des § 19 UStG, ist die USt aus der Besteuerung der Anzahlungen zu erstatten, wenn der Verein über seine Werbeleistung keine Rechnung mit offen ausgewiesener USt ausgestellt hat (Abschn. 19.5 Abs. 7 UStAE). Denn im für die Besteuerung maßgeblichen Zeitpunkt der Leistungserbringung ist der Verein als Kleinunternehmer anzusehen (Wechsel der Besteuerungsform).

6.3. Rückgabe des Fahrzeugs nach Ablauf der Vertragslaufzeit

6.3.1. Anwendung der Leasinggrundsätze

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug dem Verein zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit zurück. Bei der Fallgestaltung c) wird das Fahrzeug an die Werbefirma zurückgegeben. Nach den Leasinggrundsätzen ist diese Vertragsgestaltung mit einem Leasingvertrag ohne Kauf- oder Verlängerungsoption vergleichbar.

Für ab dem 18.3.2020 abgeschlossene Leasingverträge ist die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer für die umsatzsteuerrechtliche Zuordnung des Leasinggegenstands ohne Bedeutung. Voraussetzung für die Zuordnung des Leasinggegenstands beim Verein ist, dass der Vertrag überhaupt eine Klausel zum Eigentumsübergang enthält. Da dies nicht der Fall ist, handelt es sich somit um eine sonstige Leistung des Sponsors an den Verein (Abschn. 3.5 Abs. 5 Satz 1 UStAE).

6.3.2. Bemessungsgrundlage und Entstehung der Umsatzsteuer

Die sonstigen Leistungen – Pkw-Überlassung des Sponsors sowie die Werbeleistung des Vereins – erfolgen im Rahmen von tauschähnlichen Umsätzen. Zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage siehe oben die Ausführungen unter dem Gliederungspunkt »Bemessungsgrundlage«.

Da das Fahrzeug nach den Leasinggrundsätzen dem Sponsor zuzurechnen ist, ist eine monatlich fortlaufende Versteuerung der Werbeleistung auf der einen Seite sowie der Nutzungsüberlassung auf der anderen Seite, auf der Grundlage des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG vorzunehmen. Da sich bei dem tauschähnlichen Umsatz »Werbeleistung gegen Nutzungsüberlassung« beide Dauerleistungen zu jedem Zeitpunkt des Leistungsverhältnisses ausgeglichen gegenüberstehen, fließt auch ihr wirtschaftlicher Wert den Beteiligten jeweils fortlaufend zu und führt bereits vor Ablauf der vertraglich vereinbarten Nutzungsdauer des Werbemobils (Vollendung der Leistungen) zu einer Entgeltvereinnahmung (vgl. Abschn. 13.5. Abs. 2 UStAE).

6.3.3. Vorsteuerabzug

Soweit das Fahrzeug für Umsätze verwendet wird, die den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 UStG ausschließen, entfällt der Vorsteuerabzug (z.B. Verwendung für Altenheim).

Eine Berechtigung zum Vorsteuerabzug besteht nur im Umfang der Verwendung für die unternehmerische – wirtschaftliche – Tätigkeit (Abschn. 2.10 Abs. 3 i.V.m. Abschn. 15.2b und 15.2c UStAE). Die auf die Eingangsleistung entfallende Steuer ist entsprechend dem Verwendungszweck in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Anteil aufzuteilen.

Der Gegenstand ist nur insoweit Unternehmensvermögen, als er für wirtschaftliche Tätigkeiten verwendet wird. Eine Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe entfällt (vgl. Abschn. 3.4 UStAE). Werden die für die Werbeleistung zur Verfügung gestellten Fahrzeuge genutzt, um den (ideellen) Sportbetrieb aufrecht zu erhalten, ist ein Vorsteuerabzug für die vom Verein bezogene Sachleistung der Fahrzeugnutzung nicht gegeben (rkr. Urteil des FG Baden-Württemberg vom 29.3.2010, 9 K 115/06, EFG 2010, 1167; s.a. Heinrichshofen, UStB 2010, 296).

Sofern sich in der Folgezeit der Umfang der unternehmerischen Nutzung ändert, vgl. Abschn. 3.4 Abs. 2 Sätze 4 und 5 UStAE zur Vorsteuerberichtigung.

7. Literaturhinweise

Schneider, ABC-Führer Umsatzsteuer, Loseblatt; Radeisen, Umsatzsteuerliche Absicherung von Geschenken, Werbegeschenken und -prämien, Hospitalityleistungen sowie Sponsoringmaßnahmen, INF 2007, 266.

8. Verwandte Lexikonartikel

→ Geschenke

→ Tausch und tauschähnlicher Umsatz: Besonderheiten bei der Umsatzsteuer

→ VIP-Logen

→ Werbung

→ Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb

 

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