Steuerfreie Einnahmen nach dem EStG, ABC-Form

Inhaltsverzeichnis

1 Allgemeines
2 ABC-Form
3 Literaturhinweise
4 Verwandte Lexikonartikel

Aktuelles: »Corona Maßnahmen«

• Erstes Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise (erstes Corona-Steuerhilfegesetz) vom 19.6.2020 (BGBl I 2020, 1385):

  • ArbG konnten ihren ArbN zunächst in der Zeit vom 1.3.2020 bis zum 31.12.2020 aufgrund der Corona-Krise Beihilfen und Unterstützungen bis zu einem Betrag von 1 500 € nach § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewähren. Voraussetzung war, dass diese zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleistet wurden (BMF vom 9.4.2020, BStBl I 2020, 503). Bzgl. dieser Regelung kam insofern heftige Kritik auf, als der Anwendungsbereich des BMF-Schreibens deutlich über § 3 Nr. 11 EStG hinausgeht. Der Gesetzgeber hatte diese Kritik aufgegriffen und durch das Erste Corona-Steuerhilfegesetz einen neuen § 3 Nr. 11a EStG in das Gesetz aufgenommen.

    Der Zeitraum für die Gewährung der Steuerbefreiung wurde zunächst bis zum 30.6.2021 verlängert (JStG 2020 vom 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096).

    Das Gesetz zur Modernisierung der Entlastung von Abzugsteuern und der Bescheinigung der Kapitalertragsteuer (Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz – AbzStEntModG vom 2.6.2021, BGBl I 2021, 1259) sah u.a. vor, den steuerfreien Corona-Bonus i.H.v. 1 500 € steuer- und sozialversicherungsfrei über den 30.6.2021 hinaus bis Ende März 2022 zu gewähren.

  • Zuschüsse des ArbG zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 % des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 SGB III nicht übersteigen waren nach § 3 Nr. 28a EStG bis zum 31.12.2020 steuerfrei. Der Zeitraum für die Gewährung der Steuerbefreiung wurde zunächst durch das JStG 2020 vom 21.12.2020 (BGBl I 2020, 3096) bis zum 31.12.2021 und mit dem Vierten Corona-Steuerhilfegesetz vom 22.6.2022 (BGBl I 2022, 911) bis zum 30.6.2022 verlängert.

• Mit dem Vierten Corona-Steuerhilfegesetz vom 22.6.2022 (BGBl I 2022, 911) wurden Investitionsanreize geschaffen sowie Bürger und Wirtschaft bei der Bewältigung der wirtschaftlichen Folgen der Corona-Pandemie weiterhin unterstützt. Insbes. wurden folgende Maßnahmen ergriffen:

  • Vom ArbG an seine ArbN gewährte Sonderleistungen zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise sind bis zu einem Betrag von 4 500 € nach § 3 Nr. 11b EStG steuerfrei. Begünstigt sind nicht nur vom Staat finanzierte Corona-Sonderzahlungen, sondern auch freiwillige Leistungen der ArbG. Voraussetzung ist, dass die ArbN in einer der im Gesetz aufgeführten Einrichtungen beschäftigt sind. Dies sind insbes. Krankenhäuser, Einrichtungen für ambulantes Operieren, bestimmte Vorsorge- und Rehabilitationseinrichtungen, Dialyseeinrichtungen, Arzt- und Zahnarztpraxen, ambulante Pflegedienste, die ambulante Intensivpflege in bestimmten Einrichtungen erbringen, sowie Rettungsdienste. Begünstigt ist der Auszahlungszeitraum vom 18.11.2021 bis zum 31.12.2022.

  • Die steuerliche Förderung der steuerfreien Zuschüsse zum Kurzarbeitergeld wurde bis zum 30.6.2022 verlängert (§ 3 Nr. 28a EStG).

Aktuelles: »Inflationsausgleichsprämie«

Durch das Gesetz zur temporären Senkung des Umsatzsteuersatzes auf Gaslieferungen über das Erdgasnetz vom 19.10.2022 (BGBl I 2022, 1743) wurde mit § 3 Nr. 11c EStG eine Steuerbefreiung für die sog. Inflationsausgleichsprämie (IAP) zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise geschaffen. ArbG dürfen ihren Mitarbeitern zu diesem Zweck einen Betrag von bis zu 3 000 € in der Zeit vom 26.10.2022 bis 31.12.2024 einkommensteuerfrei (und sozialversicherungsfrei) zuwenden. Begünstigt sind sowohl Geld- als auch Sachzuwendungen. Nach der Gesetzesbegründung ist die Regelung vergleichbar mit der Steuerfreiheit für Corona-Prämien (§ 3 Nr. 11a EStG) zu. Auch die Voraussetzungen sind vergleichbar.

Das BMF hat zusammen mit den obersten Finanzbehörden der Länder mit Stand 7.12.2022 die FAQ zur IAP erstellt (Stand: 7.12.2022); die FAQ werden fortlaufend ergänzt.

Aktuelles: »Wachstumschancengesetz«

Durch das Gesetz zur Stärkung von Wachstumschancen, Investitionen und Innovation sowie Steuervereinfachung und Steuerfairness (Wachstumschancengesetz) vom 27.3.2024 (BGBl I 2024, Nr. 108) werden im Bereich § 3 Nr. 2 Buchst. a EStG (Steuerbefreiung des Qualifizierungsgelds) und § 3 Nr. 19 Buchst. a EStG Anpassungen vorgenommen.

1. Allgemeines

Einnahmen eines Stpfl. sind grds. zu versteuern, sofern sie unter eine der sieben Einkunftsarten zu erfassen sind. § 3 EStG enthält keine persönlichen, sondern sachliche Steuerbefreiungen in unsystematischer Folge. Die Steuerbefreiungen gelten für unbeschränkt und beschränkt Stpfl. Die folgende ABC-Auflistung erhebt keinen Anspruch auf Vollständigkeit.

2. ABC-Form

A

AIDS-Hilfeleistungen (§ 3 Nr. 69 EStG).

Die von der Stiftung »Humanitäre Hilfe für durch Blutprodukte HIV-infizierte Personen« nach dem HIV-Hilfegesetz vom 24.7.1995 (BGBl I 1995, 972) gewährten Leistungen, sind steuerfrei.

Altersbeihilfe für Landwirte (§ 3 Nr. 1 Buchst. b EStG).

Altersteilzeitvergünstigungen (§ 3 Nr. 28 EStG, R 3.28 LStR 2023 und die Beispiele in H 3.28 LStH 2023).

Die Aufstockungsbeträge unterliegen dem → Progressionsvorbehalt (§ 32b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. g EStG; H 3.28 [Progressionsvorbehalt] LStH 2023).

Annehmlichkeiten sind nach R 19.3 Abs. 2 LStR 2023 kein Arbeitslohn. Eine Steuerbefreiung nach § 3 EStG ist daher nicht erforderlich.

Anpassungsbeihilfen für Bergleute und bestimmte Industriearbeiter können nach § 3 Nr. 60 EStG steuerfrei sein.

Anti-D-Hilfen nach § 3 Nr. 68 EStG.

Arbeitgeberbeiträge zur Sozialversicherung (§ 3 Nr. 62 EStG; → Gesellschafter-Geschäftsführer). S. Zukunftssicherungsleistungen.

Arbeitnehmer-Pauschbetrag nach § 9a Nr. 1 Buchst. a EStG von 1 000 €. Bei Versorgungsbezügen beträgt der Pauschbetrag 102 € (§ 9a Nr. 1 Buchst. b EStG; → Versorgungsbezüge).

Arbeitnehmer-Sparzulage (5. VermBG, → Vermögenswirksame Leistungen).

Die Arbeitnehmersparzulage gilt nach § 13 Abs. 3 5. VermBG nicht als stpfl. Einnahme i.S.d. EStG. Dies bedeutet, dass sie dem Grunde nach nicht steuerbar ist.

Arbeitsförderung (§ 3 Nr. 2 EStG, R 3.2 LStR 2023) wie Arbeitslosengeld (§ 3 Nr. 2 Buchst. a EStG; → Progressionsvorbehalt), ab 2005 das Arbeitslosengeld II (§ 3 Nr. 2 Buchst. d EStG), Kurzarbeitergeld, Winterausfallgeld. Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit (§ 28 SGB II) sind nach § 3 Nr. 2 Buchst. d EStG steuerfrei. Auch Ein-Euro-Jobs sind danach steuerfrei (s. Ein-Euro-Jobs). Das nach § 3 Nr. 2 Buchst. d EStG steuerfreie Arbeitslosengeld II (§ 19 SGB II) unterliegt auch nicht dem Progressionsvorbehalt gem. § 32b EStG, da diese Leistungen in dem dortigen abschließenden Katalog nicht aufgeführt sind. In § 32b EStG ist lediglich allgemein »Arbeitslosengeld« als dem Progressionsvorbehalt unterliegende Leistung genannt. Hierbei handelt es sich um das sog. Arbeitslosengeld I, das gem. § 3 Nr. 2 Buchst. a EStG steuerfrei gestellt wird. S.a. Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit sowie Ausländische Leistungen.

BFH vom 29.8.2017

Mit Urteil vom 29.8.2017 (VIII R 17/13, BStBl II 2018, 408) hat der BFH zur Steuerfreiheit von Eingliederungszuschüssen nach § 3 Nr. 2 Buchst. d (bis 2015: § 3 Nr. 2b EStG) entschieden. Streitig war, ob Leistungen zur Eingliederung in Arbeit nach dem SGB II auch dann gem. § 3 Nr. 2b EStG (jetzt § 3 Nr. 2 Buchst. d EStG) steuerfrei sind, wenn sie ArbG gewährt werden. Das FG vertrat die Auffassung, die Eingliederungszuschüsse seien nicht nach § 3 Nr. 2b EStG (§ 3 Nr. 2 Buchst. d EStG) steuerfrei, weil sie an den ArbG gezahlt worden seien. Zwar unterscheide die Vorschrift hinsichtlich der Steuerfreiheit von Eingliederungshilfen nicht ausdrücklich danach, ob sie an ArbN oder ArbG gezahlt würden. Gleichwohl mache der Gesetzgeber in dem Gesetzestext durch den Verweis auf die Leistungen nach SGB II hinreichend deutlich, dass er die Steuerfreistellung nur für Leistungen an ArbN vorsehen wollte.

Der BFH hat diese Frage letztlich offengelassen. Denn selbst bei unterstellter Steuerfreiheit der Zuschüsse kommt eine Minderung der ESt in Höhe der vereinnahmten Zuschusszahlungen nicht in Betracht, weil in dieser Höhe der geltend gemachte Betriebsausgabenabzug für die Löhne an die mit den Zuschüssen geförderten Mitarbeiter nach § 3c Abs. 1 EStG wegen Zusammenhangs der Lohnzahlungen mit steuerfreien Einnahmen zu kürzen ist. Der BFH befasst sich dabei ausführlich mit der Frage, wann ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang i.S.d. § 3c Abs. 1 EStG zu bejahen ist (s.a. Anmerkung vom 27.2.2018, LEXinform 0949434).

Wachstumschancengesetz

Durch das Gesetz zur Stärkung von Wachstumschancen, Investitionen und Innovation sowie Steuervereinfachung und Steuerfairness (Wachstumschancengesetz) vom 27.3.2024 (BGBl I 2024, Nr. 108) wurde der Katalog der steuerbefreiten und dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einnahmen für Lohnersatzleistungen um das Qualifizierungsgeld nach § 82a SGB III erweitert (§ 3 Nr. 2 Buchst. a und § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG). Inkrafttreten zum 1.4.2024.

Arbeitskleidung (§ 3 Nr. 4 Buchst. a und b sowie § 3 Nr. 31 EStG, R 3.31 LStR 2023).

§ 3 Nr. 4 Buchst. a und b EStG

Danach sind bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung und Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung steuerfrei.

Der Geldwert überlassener Dienstkleidung für Soldaten, Polizisten sowie Zollbedienstete ist freigestellt.

§ 3 Nr. 31 EStG

Nach § 3 Nr. 31 EStG ist die Überlassung typischer Berufskleidung an alle ArbN steuerfrei. Steuerfrei ist nicht nur die Gestellung, sondern auch die Übereignung typischer Berufskleidung durch den ArbG. Erhält der ArbN die Berufsbekleidung von seinem ArbG zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn, so ist anzunehmen, dass es sich um typische Berufskleidung handelt, wenn nicht das Gegenteil offensichtlich ist (R 3.31 Abs. 1 Satz 1 und 2 LStR 2023). Zur typischen Berufskleidung gehören Kleidungsstücke, die

1. als Arbeitsschutzkleidung auf die jeweils ausgeübte Berufstätigkeit zugeschnitten sind oder

2. nach ihrer z.B. uniformartigen Beschaffenheit oder dauerhaft angebrachten Kennzeichnung durch Firmenemblem objektiv eine berufliche Funktion erfüllen,

wenn ihre private Nutzung so gut wie ausgeschlossen ist. Normale Kleidung, Schuhe und Unterwäsche sind z.B. keine typische Berufskleidung.

Arbeitslosengeld (§ 3 Nr. 2 Buchst. a EStG, R 3.2 LStR 2023 »Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch«).

Arbeitslosenhilfe s. Arbeitsförderung.

Arbeitsmittelgestellung durch den ArbG (§ 3 Nr. 50 EStG).

Der Wert der unentgeltlich zur beruflichen Nutzung überlassenen Arbeitsmittel gehört nach R 19.3 Abs. 2 Nr. 1 2023 LStR nicht zum Arbeitslohn (z.B. Werkzeuggestellung, Kfz-Gestellung nur für Dienstreisen). Der Geldersatz für solche Zwecke ist in der Regel nach § 3 Nr. 50 EStG steuerfrei (→ Auslagenersatz nach § 3 Nr. 50 EStG). S.a. Durchlaufende Gelder.

Erfolgt die Gestellung für betriebliche und private Zwecke, so ist der private Nutzungsanteil zu versteuern (→ Sachbezüge, → Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer); s. aber Telekommunikationsgeräte.

Arbeitsplatzschutzgesetz (§ 3 Nr. 47 EStG).

Leistungen nach § 14a Abs. 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes (ArbPlSchG) sind nach § 3 Nr. 47 EStG steuerfrei. Das Arbeitsplatzschutzgesetz schützt ArbN, die in Erfüllung ihrer staatsbürgerlichen Pflichten Wehr- oder Zivildienst leisten, vor Benachteiligung im Arbeitsleben. Das Gesetz ist zwingendes Recht. Deshalb sind Abweichungen z.B. im Arbeitsvertrag zu Lasten des ArbN unwirksam.

Das ArbPlSchG schützt alle deutschen ArbN, auch Auszubildende.

Aufmerksamkeiten.

Sachleistungen des ArbG, die auch im gesellschaftlichen Verkehr üblicherweise ausgetauscht werden und zu keiner ins Gewicht fallenden Bereicherung der ArbN führen, gehören als bloße Aufmerksamkeiten nicht zum Arbeitslohn (R 19.6 LStR 2023). Sie sind demnach nicht steuerbar.

Aufmerksamkeiten sind Sachzuwendungen bis zu einem Wert von 60 €.

Aufstockungsbeträge s. Altersteilzeitvergünstigungen.

Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen (→ Aufwandsentschädigungen nach § 3 Nr. 12 und 13 EStG, R 3.12 LStR 2023; → Abgeordnetenbezüge).

Zur Definition der »Öffentlichen Kassen« s. H 3.11 (Öffentliche Kassen) LStH 2023.

Die Überlassung von Datenverarbeitungs- bzw. Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, bei denen eine private Nutzung zugelassen wird, stellt einen Sachbezug dar. Dieser ist als BE zu erfassen. Soweit das Gerät privat genutzt wird, ist eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG nicht zulässig, da es sich nicht um eine »Aufwandsentschädigung« im Sinne dieser Vorschrift handelt (Erlass FinMin Mecklenburg-Vorpommern vom 8.4.2014, IV 301 – S 2337 – 2013/006, DStR 2014, 1391 sowie → Aufwandsentschädigungen nach § 3 Nr. 12 und 13 EStG).

Der steuerfreie Mindestbetrag für Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 12 Satz 2 EStG) wird in R 3.12 Abs. 3 Satz 3 LStR auf 250 € monatlich festgelegt. Dieser Mindestbetrag wurde durch die LStÄR 2021 rückwirkend zum 1.1.2021 von 200 € auf 250 € monatlich angehoben (BMF vom 8.4.2021, BStBl I 2021, 622).

BFH vom 27.8.2013

Mit Urteil vom 27.8.2013 (VIII R 34/11, BStBl II 2014, 248) nahm der BFH Stellung zur ehrenamtlichen Vorstandstätigkeit für ein Versorgungswerk als Leistung öffentlicher Dienste i.S.d. § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG.

Leitsatz

Sachverhalt

BFH vom 31.1.2017

Vergütungen nach dem Justizvergütungs- und Justizentschädigungsgesetz (JVEG) für die Tätigkeit als ehrenamtlicher Richter (Schöffen) werden gewährt

• nach § 16 JVEG als Entschädigung für Zeitversäumnis und

• nach § 18 JVEG als Entschädigung den Verdienstausfall.

In seinem Urteil vom 31.1.2017 (IX R 10/16, BStBl II 2018, 571) befasste sich der BFH mit der Besteuerung von diesen Entschädigungen.

Leitsätze

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

BFH vom 3.7.2018

Wie Entschädigungen für die ehrenamtliche Tätigkeit als Versichertenberater und Mitglied eines Widerspruchsausschusses zu behandeln sind, klärte der BFH in seinem Urteil vom 3.7.2018 (VIII R 28/15, BStBl II 2018, 715).

FG Baden-Württemberg vom 17.10.2019

Steuerfrei sind u.a. Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen, § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG.

Das FG Baden-Württemberg befasste sich mit Urteil vom 17.10.2019 (3 K 1507/18, rkr.) mit der kumulativen Steuerbefreiung für Ortsvorsteher und Ortschaftsräte.

Thüringer Finanzministerium vom 9.1.2023

Das Thüringer Finanzministerium hat zur einkommensteuerlichen Behandlung der Aufwandsentschädigungen für ehrenamtliche Betreuer nach § 1878 BGB Stellung genommen (Thüringer FinMin vom 9.1.2023, 1040-21 – S 2121/18-2-2898/2023), da sich aufgrund des Gesetzes zur Reform des Vormundschafts- und Betreuungsrechts vom 4.5.2021 (BGBl I 2021, 882) Änderungen hinsichtlich der BGB-Verweise ergeben haben. Die Änderungen im BGB sind zum 1.1.2023 in Kraft getreten.

Hintergrund: Ehrenamtliche Betreuer erhalten ab dem 1.1.2023 eine jährliche Aufwandsentschädigung i.H.v. 425 € (bis 31.12.2022: 400 €). Die Aufwandsentschädigung wird für jede einzelne Vormundschaft, Pflegschaft und Betreuung gewährt. Es ist deshalb in Ausnahmefällen möglich, dass eine Betreuungsperson den Betrag mehrfach erhält.

Mit dem JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) wurde § 3 Nr. 26b EStG als spezielle Steuerbefreiungsvorschrift für die betreffenden Aufwandsentschädigungen geschaffen. Diese geht als lex specialis für die Vergütungen an ehrenamtliche Betreuer § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG vor. Ab dem VZ 2011 ist § 3 Nr. 26b EStG als alleinige Steuerbefreiungsvorschrift für Aufwandsentschädigungen nach § 1835a BGB (jetzt § 1878 BGB) anzuwenden.

Ausbildungsförderung (§ 3 Nr. 11 EStG).

Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern, sind steuerfrei.

Zur Ausbildung s. (→ Ausbildungskosten). »Fortbildungszuschüsse« und private Ausbildungszuschüsse sind in der Regel Arbeitslohn und sind nicht von § 3 Nr. 11 EStG befreit. Zu den beruflichen Fort- und Weiterbildungsmaßnahmen des ArbG s. R 19.7 LStR 2023 und → Fortbildungskosten.

Auslagenersatz nach § 3 Nr. 50 EStG (→ Auslagenersatz nach § 3 Nr. 50 EStG).

Nach § 3 Nr. 50 EStG sind das Beträge, die der ArbN vom ArbG erhält, um sie für ihn auszugeben (s.a. durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des ArbN für den ArbG ersetzt werden (Auslagenersatz). Durchlaufende Gelder oder Auslagenersatz liegen vor, wenn der ArbN die Ausgaben für Rechnung des ArbG macht, wobei es gleichgültig ist, ob das im Namen des ArbG oder im eigenen Namen geschieht, und über die Ausgaben im Einzelnen abgerechnet wird.

Ausländische Leistungen (§ 3 Nr. 2 Buchst. e i.V.m. Nr. 1 bis 2 Buchst. d EStG). Nach § 3 Nr. 2 Buchst. e EStG sind vergleichbare Leistungen der § 3 Nr. 1 und Nr. 2 Buchst. a bis d EStG ausländischer Versicherungsträger mit Sitz in einem EU/EWR-Staat oder in der Schweiz steuerfrei.

Auswärtstätigkeit (§ 3 Nr. 16 EStG).

Die Aufwendungen für die Fahrtätigkeit (ab 2008: → Auswärtstätigkeit) gehören nach R 9.4 Satz 1 LStR 2023 zu den Reisekosten und können nach § 3 Nr. 16 EStG steuerfrei erstattet werden. S.a. R 9.5 Abs. 2 LStR 2023.

B

BAföG (§ 3 Nr. 11 EStG).

Die Förderung ist als Ausbildungsbeihilfe ein steuerfreier Bezug.

Behinderte Menschen (§ 3 Nr. 11 EStG, R 3.11 LStR 2023 »Beihilfen und Unterstützungen, die wegen Hilfsbedürftigkeit gewährt werden«).

Leistungen an → Menschen mit Behinderung sind steuerfrei. Zu den in Betracht kommenden Leistungen s. § 29 SGB I. Einnahmen von Gastfamilien sind ab 2009 nach § 3 Nr. 10 EStG steuerfrei.

Beihilfen nach § 3 Nr. 11 EStG (R 3.11 LStR 2023 »Beihilfen und Unterstützungen, die wegen Hilfsbedürftigkeit gewährt werden«; s.a. H 3.11 [Beihilfen] LStH 2024; → Pflegegeld für Kinder in Familienpflege).

Nach § 3 Nr. 11 EStG werden Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern, von der ESt befreit.

S.a. Ausbildungsförderung, Leistungen nach dem Asylbewerberleistungsgesetz und Ukraine-Krieg.

Betreuungsleistungen (§ 3 Nr. 34a EStG).

Um z.B. den Beschäftigten, die nach der Elternzeit wieder in den Beruf zurückkehren, den Wiedereinstieg problemloser zu ermöglichen oder ArbN, die pflegebedürftige Angehörige betreuen, entsprechend zu unterstützen, erhält der ArbG die Möglichkeit, seine ArbN mit steuerfreien Serviceleistungen zu unterstützen und so die Vereinbarkeit von Beruf und Familie zu erleichtern.

Die Steuerfreiheit umfasst dabei auch Dienstleistungen, die von Fremdfirmen angeboten werden und durch den ArbG beauftragt werden (§ 3 Nr. 34a Buchst. a EStG). Die Zweckbestimmung der Leistungen ist entsprechend den vergleichbaren Vorschriften § 3 Nr. 33 EStG »Steuerfreiheit für Unterbringungskosten von nicht schulpflichtigen Kindern in Kindergärten« oder § 3 Nr. 34 EStG »Steuerfreiheit für Leistungen des Arbeitgebers zur Gesundheitsförderung«, durch entsprechende Belege im Lohnkonto nachzuweisen.

Neben den Beratungs- und Vermittlungsleistungen wird der ArbG auch bestimmte Betreuungskosten, die kurzfristig aus zwingenden beruflich veranlassten Gründen entstehen, steuerfrei ersetzen können (§ 3 Nr. 34a Buchst. b EStG). Dazu gehören Aufwendungen für eine zusätzliche, außergewöhnliche – also außerhalb der regelmäßig üblicherweise erforderlichen – Betreuung, die z.B. durch dienstlich veranlasste Fortbildungsmaßnahmen des ArbN, eines zwingenden beruflichen Einsatzes zu außergewöhnlichen Dienstzeiten oder bei Krankheit eines Kindes bzw. pflegebedürftigen Angehörigen, notwendig werden. Erstmalig sind damit auch Betreuungskosten in eng umgrenzten Rahmen steuerlich begünstigt, wenn sie im Privathaushalt des ArbN anfallen. Der gesetzlich festgelegte Freibetrag für diese zusätzliche, außergewöhnliche Betreuung von 600 € je Kj. und ArbN dient einer gewissen typisierten sachlichen Begrenzung der Steuerbefreiung.

Durch das Merkmal »zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn« wird sichergestellt, dass die Steuerbefreiung allein für Leistungen beansprucht werden kann, die der ArbG zusätzlich für den Zweck »bessere Vereinbarkeit von Familie und Beruf« erbringt. Für Leistungen, die unter Anrechnung auf den vereinbarten Arbeitslohn (Entgeltumwandlung) erbracht werden, kann die Steuerfreiheit hingegen nicht beansprucht werden (BT-Drucks. 18/3017, 41).

Hinweis:

Betriebliche Altersvorsorge (§ 3 Nr. 55, 55c, 56, 63, 63a und 66 EStG).

Zur steuerlichen Förderung der betrieblichen Altersvorsorge passt die FinVerw ihr BMF-Schreiben vom 12.8.2021 (BStBl I 2021, 1050) punktuell durch das BMF-Schreiben vom 12.8.2021 (BStBl I 2021, 1050) an. Hintergrund sind insbes. die Änderungen durch das Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) sowie das Grundrentengesetz vom 12.8.2020 (BGBl I 2020, 1879).

C

Corona-Impf- und Testzentren (§ 3 Nr. 26 bzw. Nr. 26a EStG).

Das Thüringer Finanzministerium hat zur Steuerfreiheit der Einnahmen der in Corona-Impfzentren und mobilen Impfteams sowie in Corona-Testzentren ehrenamtlich Tätigen nach § 3 Nr. 26 bzw. 26a EStG Stellung genommen (Thüringer FinMin vom 9.2.2023, 1040-21-S 1901/67-18465/2023).

Der Corona-Pandemie sollte mit Impfstoffen und verstärkten Corona-Testungen der Bevölkerung begegnet werden. In Thüringen betrieb die Kassenärztliche Vereinigung Thüringen (KVT) die Impfstellen und mobilen Impfteams im Auftrag des Thüringer Gesundheitsministeriums. Über die KVT wurden Räumlichkeiten, Personal und dessen Abrechnung organisiert. Die Corona-Testzentren wurden regional sehr unterschiedlich organisiert.

Zur steuerlichen Behandlung der ehrenamtlich Tätigen gilt Folgendes:

Nach bundeseinheitlicher Abstimmung wird es für die VZ 2020 bis einschließlich 2023 nicht beanstandet, wenn die nebenberufliche Tätigkeit von Personen, die im Impfbereich (Aufklärung und Impfung) bei der Durchführung von Impfungen gegen SARS-CoV-2 in Impfzentren und in mobilen Teams mitwirken, als steuerbegünstigte Tätigkeit i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG angesehen wird.

Eine begünstigte Tätigkeit i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG üben danach alle Personen in Impfzentren und mobilen Impfteams aus, die Tätigkeiten in unmittelbarem Zusammenhang mit der Durchführung der Impfungen ausüben. Dies ist das medizinische Personal, das im Impfbereich bei der Aufklärung und der Impfung tätig ist. Hierzu zählen auch Tätigkeiten zur Vor- und Nachbereitung der Impfungen, wie die Registrierung der zu impfenden Personen, die Aufbereitung des Impfstoffs, die Dokumentation der Impfungen sowie die Überwachung der geimpften Personen. Für die Gewährung der Steuerbefreiung i.H.v. jährlich 3 000 € (in 2020: 2 400 €) müssen neben der begünstigten Tätigkeit auch die weiteren Voraussetzungen nach § 3 Nr. 26 EStG vorliegen.

Personen, die nicht im Impfbereich, sondern nebenberuflich in der Impfzentrenleitung oder der Infrastruktur (z.B. Personenstrommanagement und Sicherheit, Gebäudemanagement, Logistik) tätig sind, kann die Ehrenamtspauschale nach § 3 Nr. 26a EStG i.H.v. jährlich 840 € (in 2020: 720 €) gewährt werden, sofern die weiteren Voraussetzungen erfüllt sind.

Die KVT ist eine Körperschaft des öffentlichen Rechts, sodass das von ihr beauftragte Personal, welches in Impfzentren oder mobilen Impfteams in Thüringen ehrenamtlich arbeitet, im Auftrag einer Körperschaft des öffentlichen Rechts zur Förderung gemeinnütziger Zwecke tätig wird.

Corona-Prämien (§ 3 Nr. 11a und § 3 Nr. 11b EStG).

§ 3 Nr. 11a EStG

Durch das erste Corona-Steuerhilfegesetz vom 19.6.2020 (BGBl I 2020, 1385) wurde § 3 Nr. 11a EStG – zeitlich befristet – eingeführt. Die in der Zeit vom 1.3. bis zum 31.12.2020 aufgrund der Corona-Krise an ArbN gezahlten Beihilfen und Unterstützungen waren bis zur Höhe von 1 500 € steuerfrei.

Durch das JStG 2020 vom 21.12.2020 (BGBl I 2020, 3096) wurde der Zeitraum bis zum 30.6.2021 verlängert. Auch die »Corona-Prämie«, die an bestimmte ArbN in Altenpflegeinrichtungen gezahlt wird (sog. Pflegebonus) fällt unter diese Steuerbefreiung. Dieser Pflegebonus wird den Pflegekräften von ihrem ArbG regelmäßig zusammen mit dem ohnehin geschuldeten Lohn ausgezahlt. Dem ArbG wird dieser Pflegebonus von der Pflegekasse (ggf. anteilig) erstattet. Die Auszahlung an die Beschäftigten durch den ArbG erfolgt zumeist erst nach Erhalt dieser Erstattungen. Dies setzt die ArbG unter Zeitdruck. Eine (alternative) Vorfinanzierung können viele ArbG nicht sicherstellen. Da § 3 Nr. 11a EStG eigentlich bis zum 31.12.2020 befristet ist und es insoweit auf die Zahlung ankommt, wäre ein im ersten Halbjahr 2021 ausgezahlter Pflegebonus nicht mehr steuerbegünstigt. Vergleichbare Probleme können auch in anderen Branchen auftreten. Die Verlängerung der Zahlungsfrist für steuerfreie Corona-Beihilfen verschafft den ArbG Zeit für eine steuerbegünstigte Abwicklung. Der Steuerfreibetrag von max. 1 500 € bleibt unverändert. Die Fristverlängerung in § 3 Nr. 11a EStG führt nicht dazu, dass im ersten Halbjahr 2021 nochmals 1 500 € steuerfrei – zusätzlich zu einem nach § 3 Nr. 11a EStG steuerfrei gewährten Betrag von 1 500 € im Jahr 2020 – ausgezahlt werden könnte. Lediglich der Zeitraum für die Gewährung des Betrages wird gestreckt.

Das Gesetz zur Modernisierung der Entlastung von Abzugsteuern und der Bescheinigung der Kapitalertragsteuer (Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz – AbzStEntModG vom 2.6.2021, BGBl I 2021, 1259) gewährte den steuerfreien Corona-Bonus steuer- und sozialversicherungsfrei über den 30.6.2021 hinaus bis Ende März 2022.

§ 3 Nr. 11b EStG

Mit dem Vierten Corona-Steuerhilfegesetz vom 22.6.2022 (BGBl I 2022, 911) werden vom ArbG an seine ArbN gewährte Sonderleistungen zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise sind bis zu einem Betrag von 4 500 € nach § 3 Nr. 11b EStG steuerfrei gestellt. Begünstigt sind nicht nur vom Staat finanzierte Corona-Sonderzahlungen, sondern auch freiwillige Leistungen der ArbG. Voraussetzung ist, dass die ArbN in einer der im Gesetz aufgeführten Einrichtungen beschäftigt sind. Dies sind insbes. Krankenhäuser, Einrichtungen für ambulantes Operieren, bestimmte Vorsorge- und Rehabilitationseinrichtungen, Dialyseeinrichtungen, Arzt- und Zahnarztpraxen, ambulante Pflegedienste, die ambulante Intensivpflege in bestimmten Einrichtungen erbringen, sowie Rettungsdienste. Begünstigt ist der Auszahlungszeitraum vom 18.11.2021 bis zum 31.12.2022.

Corona-Überbrückungshilfe.

Die gezahlte Corona-Überbrückungshilfe für Angehörige der Freien Berufe (sog. NRW Überbrückungshilfe Plus) stellt Betriebseinnahmen dar, auch soweit sie pauschal für Lebenshaltungskosten ausgezahlt wurde. Dies entschied das FG Düsseldorf mit Urteil vom 7.11.2023 (13 K 570/22 E; Revision anhängig, BFH Az. VIII R 34/23).

Sachverhalt

Corona-Verdienstausfallentschädigung (§ 3 Nr. 25 EStG).

ArbN, die sich – ohne krank zu sein – auf Anordnung des Gesundheitsamts als Krankheits- oder Ansteckungsverdächtige in Quarantäne begeben müssen oder einem Tätigkeitsverbot unterliegen, erhalten im Falle des Verdienstausfalls im Regelfall eine Entschädigung nach § 56 Abs. 1 IfSG (Infektionsschutzgesetz). Auch ArbN, die aufgrund der vorübergehenden Schließung von Einrichtungen zur Betreuung von Kindern, Schulen oder Einrichtungen für Menschen mit Behinderungen ihre Kinder oder behinderte Menschen selbst beaufsichtigen, erhalten im Falle des Verdienstausfalls unter den Voraussetzungen des § 56 Abs. 1a IfSG eine Entschädigung. Die Verdienstausfallentschädigung ist für die Dauer des Arbeitsverhältnisses, längstens für sechs Wochen, zu zahlen.

Das BMF hat mit Schreiben vom 25.1.2023 (BStBl I 2023, 207) zur lohnsteuerlichen Abrechnung behördlicher Erstattungsbeträge für Verdienstausfallentschädigungen nach § 56 IfSG Stellung genommen.

D

Deputate (s. Genussmittel und Haustrunk).

Deutschlandticket (s. Job-Tickets).

Dienstkleidung und andere Leistungen an bestimmte Angehörige des öffentlichen Dienstes (§ 3 Nr. 4 Buchs. a bis d EStG; R 3.4 LStR; s. Arbeitskleidung).

Direktversicherungen (§ 3 Nr. 63 EStG); s. Betriebliche Altersvorsorge.

Diplomatenbezüge (§ 3 Nr. 29 EStG; R 3.29 EStR und H 3.29 EStH).

Doppelbesteuerungsabkommen. Bei Zuweisung des Besteuerungsrechts an den Vertragsstaat tritt im Inland die Steuerbefreiung ein (→ Doppelbesteuerung). S.a. → Progressionsvorbehalt.

Doppelte Haushaltsführung (§ 3 Nr. 13 und 16 EStG).

Die Erstattung der Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung durch den ArbG ist nach § 3 Nr. 13 oder 16 EStG steuerfrei, soweit keine höheren Beträge erstattet werden als die, die als WK abgezogen werden können (R 9.11 Abs. 10 Satz 2 LStR; → Doppelte Haushaltsführung). S.a. R 3.16 LStR. Zu den Vergütungen aus öffentlichen Kassen s. R 3.13 LStR. Die notwendigen Mehraufwendungen für eine Zweitwohnung können mittels Pauschbeträgen erstattet werden (R 9.11 Abs. 10 Satz 7 Nr. 3 LStR). Für die ersten drei Monate kann ein Pauschbetrag von 20 €, für die Folgezeit ein Pauschbetrag von 5 € je Übernachtung steuerfrei erstattet werden. Zur steuerfreien Erstattung durch den ArbG s.a. BMF vom 24.10.2014 (BStBl I 2014, 1412, Rz. 108 und 109). S. Reisekostenvergütung.

Hinweis:

Durchlaufende Gelder (§ 3 Nr. 50 EStG, R 3.50 LStR 202, H 3.50 LStH 2022).

Das sind diejenigen Beträge, die der ArbN vom ArbG erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des ArbN für den ArbG ersetzt werden (s.a. → Auslagenersatz nach § 3 Nr. 50 EStG).

Nicht nach § 3 Nr. 50 EStG steuerfrei sind

• der Ersatz von WK und

• der Ersatz von Kosten der privaten Lebensführung des ArbN (H 3.50 [Allgemeines] LStH 2022).

Pauschaler Auslagenersatz führt regelmäßig zum Arbeitslohn (R 3.50 Abs. 2 Satz 1 LStR). S.a. Arbeitsmittelgestellung, Auslagenersatz, Garagenmiete und Heimarbeiter.

E

Ehrenamt (§ 3 Nr. 26a EStG).

Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 AO) bis zur Höhe von insgesamt 720 € im Jahr. Durch das JStG 2020 vom 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096 wurde der Ehrenamtsfreibetrag auf nunmehr 840 € angehoben.

BMF vom 21.11.2014

Das BMF nimmt mit Anwendungsschreiben vom 21.11.2014 (BStBl I 2014, 1581) ausführlich zu den steuerfreien Einnahmen aus ehrenamtlicher Tätigkeit Stellung. Darüber hinaus befasst sich das Bayerische Landesamt für Steuern mit Schreiben vom 19.9.2019 (S 2121.2.1-29/25 St36) mit der Steuerfreiheit für nebenberufliche Tätigkeiten i.S.d. § 3 Nr. 26 und Nr. 26a EStG.

BFH vom 31.1.2017

In seinem Urteil vom 31.1.2017 (IX R 10/16, BStBl II 2018, 571) beschäftigte sich der BFH mit der Besteuerung von Entschädigungen für ehrenamtliche Richterinnen und Richter (Schöffen).

Leitsätze

Sachverhalt

BFH vom 3.7.2018

Wie Entschädigungen für die ehrenamtliche Tätigkeit als Versichertenberater und Mitglied eines Widerspruchsausschusses zu behandeln sind, klärte der BFH in seinem Urteil vom 3.7.2018 (VIII R 28/15, BStBl II 2018, 715).

Leitsatz

BFH vom 8.5.2024

Mit Urteil vom 8.5.2024 (VIII R 9/21) nahm der BFH Stellung zur Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 26a EStG für eine nebenberufliche ehrenamtliche Tätigkeit als Aufsichtsrat einer kommunalen GmbH.

Thüringer Finanzministerium vom 9.2.2023

Das Thüringer FinMin hat zur Steuerfreiheit der Einnahmen der in Corona-Impfzentren und mobilen Impfteams sowie in Corona-Testzentren ehrenamtlich Tätigen nach § 3 Nr. 26 bzw. 26 Buchst. a EStG Stellung genommen (Thüringer FinMin vom 9.2.2023, 1040-21-S 1901/67-18465/2023).

Der Corona-Pandemie sollte mit Impfstoffen und verstärkten Corona-Testungen der Bevölkerung begegnet werden. In Thüringen betrieb die Kassenärztliche Vereinigung Thüringen (KVT) die Impfstellen und mobilen Impfteams im Auftrag des Thüringer Gesundheitsministeriums. Über die KVT wurden Räumlichkeiten, Personal und dessen Abrechnung organisiert. Die Corona-Testzentren wurden regional sehr unterschiedlich organisiert.

Zur steuerlichen Behandlung der ehrenamtlich Tätigen gilt Folgendes:

Nach bundeseinheitlicher Abstimmung wird es für die VZ 2020 bis einschließlich 2023 nicht beanstandet, wenn die nebenberufliche Tätigkeit von Personen, die im Impfbereich (Aufklärung und Impfung) bei der Durchführung von Impfungen gegen SARS-CoV-2 in Impfzentren und in mobilen Teams mitwirken, als steuerbegünstigte Tätigkeit i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG angesehen wird.

Eine begünstigte Tätigkeit i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG üben danach alle Personen in Impfzentren und mobilen Impfteams aus, die Tätigkeiten in unmittelbarem Zusammenhang mit der Durchführung der Impfungen ausüben. Dies ist das medizinische Personal, das im Impfbereich bei der Aufklärung und der Impfung tätig ist. Hierzu zählen auch Tätigkeiten zur Vor- und Nachbereitung der Impfungen, wie die Registrierung der zu impfenden Personen, die Aufbereitung des Impfstoffs, die Dokumentation der Impfungen sowie die Überwachung der geimpften Personen. Für die Gewährung der Steuerbefreiung i.H.v. jährlich 3 000 € (in 2020: 2 400 €) müssen neben der begünstigten Tätigkeit auch die weiteren Voraussetzungen nach § 3 Nr. 26 EStG vorliegen.

Personen, die nicht im Impfbereich, sondern nebenberuflich in der Impfzentrenleitung oder der Infrastruktur (z.B. Personenstrommanagement und Sicherheit, Gebäudemanagement, Logistik) tätig sind, kann die Ehrenamtspauschale nach § 3 Nr. 26a EStG i.H.v. von jährlich 840 € (in 2020: 720 €) gewährt werden, sofern die weiteren Voraussetzungen erfüllt sind.

Die KVT ist eine Körperschaft des öffentlichen Rechts, sodass das von ihr beauftragte Personal, welches in Impfzentren oder mobilen Impfteams in Thüringen ehrenamtlich arbeitet, im Auftrag einer Körperschaft des öffentlichen Rechts zur Förderung gemeinnütziger Zwecke tätig wird.

Ehrenamtliche Betreuer (§ 3 Nr. 26b EStG, → Betreuungsleistungen).

Zur steuerlichen Behandlung der Aufwandsentschädigungen für ehrenamtliche Betreuer s.a. den Erlass des FinMin Baden-Württemberg vom 10.2.2016 (3 – S 233.7/38). Nach dem BFH-Urteil vom 3.7.2018 (VIII R 28/15, BStBl II 2018, 715, Rz. 14) setzt eine Tätigkeit als Betreuer i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG sowohl eine pädagogische Ausrichtung als auch einen direkten persönlichen Kontakt voraus. Somit erfüllt die Tätigkeit als Versichertenberater (Beraterin) weder die Voraussetzungen eines Betreuers noch die Voraussetzungen einer vergleichbaren Tätigkeit i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG.

Das Thüringer Finanzministerium hat zur einkommensteuerlichen Behandlung der Aufwandsentschädigungen für ehrenamtliche Betreuer nach § 1878 BGB Stellung genommen (Thüringer FinMin vom 9.1.2023, 1040-21 – S 2121/18-2-2898/2023), da sich aufgrund des Gesetzes zur Reform des Vormundschafts- und Betreuungsrechts vom 4.5.2021 (BGBl I 2021, 882) Änderungen hinsichtlich der BGB-Verweise ergeben haben. Die Änderungen im BGB sind zum 1.1.2023 in Kraft getreten.

Ehrenamtliche Betreuer erhalten ab dem 1.1.2023 eine jährliche Aufwandsentschädigung i.H.v. 425 € (bis 31.12.2022: 400 €). Die Aufwandsentschädigung wird für jede einzelne Vormundschaft, Pflegschaft und Betreuung gewährt. Es ist deshalb in Ausnahmefällen möglich, dass eine Betreuungsperson den Betrag mehrfach erhält.

Mit dem JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) wurde § 3 Nr. 26b EStG als spezielle Steuerbefreiungsvorschrift für die betreffenden Aufwandsentschädigungen geschaffen. Diese geht als lex specialis für die Vergütungen an ehrenamtliche Betreuer § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG vor. Ab dem VZ 2011 ist § 3 Nr. 26b EStG als alleinige Steuerbefreiungsvorschrift für Aufwandsentschädigungen nach § 1835a BGB (jetzt § 1878 BGB) anzuwenden.

Ehrenbezüge (§ 3 Nr. 20 und 43 EStG; s. Künstlerhilfe).

Ein-Euro-Jobs (§ 3 Nr. 2 Buchst. d EStG).

Die Mehraufwandsentschädigung (§ 2 i.V.m. § 16 Abs. 3 SGB II) unterliegt auch nicht dem Progressionsvorbehalt, da sie in der abschließenden Aufzählung des § 32b EStG nicht enthalten ist.

Eingliederungshilfe für arbeitslose ArbN und behinderte Menschen (§ 3 Nr. 2 Buchst. a EStG. Nach § 3 Nr. 2 Buchst. a EStG sind die Leistungen nach dem SGB III und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie ArbN oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden, wie bereits bisher von der Besteuerung ausgenommen.

Beachte:

Einsatzwechseltätigkeit (§ 3 Nr. 16 EStG; s.a. Doppelte Haushaltsführung). Die Aufwendungen für die Einsatzwechseltätigkeit (ab 2008: Auswärtstätigkeit) gehören nach R 9.4 Satz 1 LStR 2021 zu den Reisekosten und können nach § 3 Nr. 16 EStG steuerfrei erstattet werden (→ Auswärtstätigkeit).

Elektromobilität (§ 3 Nr. 46 EStG).

Danach sind zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom ArbG gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Halbsatz 2 EStG an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des ArbG oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 AktG) und für die zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung steuerfrei.

Die Steuerbefreiung ist erstmals anzuwenden auf Vorteile, die in einem nach dem 31.12.2016 endenden Lohnzahlungszeitraum oder als sonstige Bezüge nach dem 31.12.2016 zugewendet werden, und letztmals anzuwenden auf Vorteile, die in einem vor dem 1.1.2031 endenden Lohnzahlungszeitraum oder als sonstige Bezüge vor dem 1.1.2031 zugewendet werden.

Einzelheiten dazu sind dem BMF-Schreiben vom 29.9.2020 (BStBl I 2020, 972) zu entnehmen, → Förderung der Elektromobilität. Eingegangen wird insbes. auf die Steuerbefreiung des vom ArbG unentgeltlich oder verbilligt gestellten Ladestroms.

Elterngeld (§ 3 Nr. 67 Buchst. b EStG).

Das Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder sind steuerfrei.

Wie der BFH mit Urteil vom 25.9.2014 (III R 61/12, BStBl II 2015, 182) entschieden hat, sind zur Berechnung des Progressionsvorbehalts steuerfreie Leistungen nach § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. j EStG – hier: Elterngeld – nicht um den ArbN-Pauschbetrag zu vermindern, wenn bei der Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit den Pauschbetrag übersteigende WK abgezogen wurden. Gegen das Urteil ist unter dem Az. 2 BvR 3057/14 (LEXinform 0950267) eine Verfassungsbeschwerde vor dem BVerfG anhängig. Beachte auch den Mustereinspruch unter LEXinform 0922380.

Energiepreispauschale.

Die Energiepreispauschale (EPP) von grds. 300 € soll diejenigen Bevölkerungsgruppen entlasten, denen typischerweise Fahrtkosten im Zusammenhang mit ihrer Einkünfteerzielung entstehen und die aufgrund der aktuellen Energiepreisentwicklung diesbezüglich stark belastet sind. Sie ist in der Regel stpfl., sodass sich die Nettoentlastung entsprechend der persönlichen Steuerbelastung mindert.

Das BMF hat mit den obersten Finanzbehörden der Länder FAQ zur EPP abgestimmt (Stand 22.9.2022).

Ende 2022 wurde das sog. Studierenden-Energiepreispauschalengesetz (EPPSG) verabschiedet. Danach erhalten alle Studenten und Fachschüler auf Antrag eine Einmalzahlung i.H.v. 200 €. Mit der Zahlung sollen rund 3,5 Millionen junge Menschen in Ausbildung von den gestiegenen Energiekosten entlastet werden. Das Bundesministerium für Bildung und Forschung (BMBF) hat dazu am 11.1.2023 einen Fragen-Antworten-Katalog zur Einmalzahlung (FAQ »Energiepreispauschale«) für Studierende sowie Fachschüler veröffentlicht.

Das FG Münster hat mit Urteil vom 17.4.2024 (14 K 1425/23 E) entschieden, dass die im Jahr 2022 an ArbN ausgezahlte EPP zu den steuerbaren Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gehört. Der dies anordnende § 119 Abs. 1 Satz 1 EStG ist nicht verfassungswidrig (Revision eingelegt: BFH-Az. VI R 15/24).

Entschädigungen wegen Altersteilzeit (§ 3 Nr. 28 EStG; s. Altersteilzeitvergünstigungen).

Entwicklungshelfer (§ 3 Nr. 61 EStG).

Leistungen nach § 4 Abs. 1 Nr. 2, § 7 Abs. 3, §§ 9, 10 Abs. 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes (EhfG) sind steuerfrei. Dazu zählen bspw. nach der Beendigung des Entwicklungsdienstes zu zahlende angemessene Wiedereingliederungshilfen.

Erholungsbeihilfen gehören grundsätzlich zum stpfl. Arbeitslohn, soweit sie nicht ausnahmsweise als Unterstützungen anzuerkennen sind (§ 3 Nr. 11 EStG; H 3.11 [Erholungsbeihilfen und andere Beihilfen] LStH 2023). R 3.11 LStR 2023 regelt in Abs. 1 die Steuerbefreiung der Beihilfen aus öffentlichen Mitteln und in Abs. 2 die Steuerbefreiung im privaten Dienst. Wenn die in R 3.11 Abs. 2 LStR 2023 geforderten Voraussetzungen erfüllt sind, sind Erholungsbeihilfen regelmäßig bis 600 € steuerfrei. Unter den Voraussetzungen des § 40 Abs. 2 Nr. 3 EStG kann die LSt pauschaliert mit 25 % erhoben werden (→ Pauschalierung der Lohnsteuer).

Erziehungsgeld (§ 3 Nr. 67 Buchst. a EStG).

Das Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder werden von der Einkommensteuer befreit.

Essenszuschüsse des ArbG unterliegen als Arbeitslohn der Besteuerung und sind grundsätzlich nach § 8 Abs. 2 Satz 6 bis 9 EStG mit den Sachbezugswerten anzusetzen. Die Bewertung erfolgt nur dann nach § 8 Abs. 3 EStG, wenn die Mahlzeiten überwiegend nicht für die ArbN zubereitet werden (R 8.1 Abs. 7 LStR 2023). In diesen Fällen kann der Rabattfreibetrag berücksichtigt werden (→ Bewirtung und Mahlzeiten: Arbeitnehmer, → Arbeitnehmer, → Essensmarken, → Sachbezüge, → Pauschalierung der Lohnsteuer). S.a. → Auswärtstätigkeit.

F

Fahrtkostenersatz (§ 3 Nr. 13 und Nr. 16 EStG, R 9.5 Abs. 2 LStR 2023, H 9.5 [Werbungskostenabzug und Erstattung durch den Arbeitgeber] LStH 2023).

→ Auswärtstätigkeit und s.a. → Jobticket und Reisekostenvergütung.

Fahrtkostenzuschüsse (§ 3 Nr. 15 EStG).

Allgemeines

Durch die Neuregelung des § 3 Nr. 15 EStG durch das Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlichen Vorschriften vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338; »JStG 2018«) erfolgt die Einführung der Steuerbegünstigung von zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährten

• Arbeitgeberleistungen (Zuschüsse und Sachbezüge) für Fahrten des ArbN mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) – Personenfernverkehr – nur zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und für Fahrten nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG (1. Alternative) sowie

• Arbeitgeberleistungen für alle Fahrten des ArbN im öffentlichen Personennahverkehr (2. Alternative).

BMF vom 15.8.2019

Zu Einzelheiten nimmt die Finanzverwaltung ausführlich in dem BMF-Schreiben vom 15.8.2019 (BStBl I 2019, 875) Stellung. Dabei wird insbes. eingegangen auf:

• Überblick über die einzelnen Steuerbefreiungstatbestände.

• Personenfernverkehr – öffentliche Verkehrsmittel im Linienverkehr (1. Alt.).

• Personennahverkehr (2. Alt.).

Das BMF hat dieses Schreiben hinsichtlich der Nutzungsmöglichkeit von IC/ICE-Verbindungen bei Nahverkehrstickets ergänzt (BMF vom 7.11.2023, BStBl I 2023, 1696).

9-€-Ticket, BMF vom 30.5.2022

Das BMF hat mit Schreiben vom 30.5.2022 (BStBl I 2022, 922) zur lohnsteuerlichen Behandlung von Zuschüssen des ArbG zu Aufwendungen des ArbN für den öffentlichen Personennahverkehr während der Gültigkeitsdauer des sog. 9-€-Tickets Stellung genommen:

• Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 15 EStG: Diesbzgl. stellt das BMF klar, dass die sog. Jahresbetrachtung gilt.

• Arbeitgeberbescheinigung nach § 41b Abs. 1 Satz 2 Nr. 6 EStG: Darüber hinaus mindern die steuerfreien Arbeitgeberleistungen den nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag und sind vom ArbG zu bescheinigen.

Fahrradüberlassung (§ 3 Nr. 37 EStG).

Durch das Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) wurde in § 3 Nr. 37 EStG die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads steuerfrei gestellt (→ Fahrradüberlassung an Arbeitnehmer).

Steuerfrei sind die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom ArbG gewährten Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist. Die Steuerbefreiung gilt sowohl für Elektrofahrräder als auch für Fahrräder.

Ist ein Elektrofahrrad jedoch verkehrsrechtlich als Kraftfahrzeug einzuordnen (z.B. gelten Elektrofahrräder, deren Motor auch Geschwindigkeiten über 25 km/h unterstützt, als Kraftfahrzeuge), sind für die Bewertung dieses geldwerten Vorteils die Regelungen der Dienstwagenbesteuerung anzuwenden (§ 8 Abs. 2 Satz 2 bis 5 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG). Dies gilt auch für die in diesem Gesetz vorgesehene Halbierung der Bemessungsgrundlage für Elektrofahrzeuge bei der Dienstwagenbesteuerung (→ Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer).

Die Steuerbefreiung war ursprünglich ab 2019 bis zum 31.12.2021 begrenzt. Sie wurde durch das → Jahressteuergesetz 2019 bis zum Ablauf des Jahres 2030 verlängert (§ 52 Abs. 4 Satz 7 EStG).

BMF vom 9.1.2020

Die obersten Finanzbehörden der Länder haben mit gleichlautenden Erlassen vom 9.1.2020 (BStBl I 2020, 174) zur steuerlichen Behandlung der Überlassung von (Elektro-)Fahrrädern ab dem Kj. 2019 Stellung genommen. Der Erlass trifft Aussagen zur Bewertung eines zum Arbeitslohn gehörenden geldwerten Vorteils in Bezug auf die Überlassung eines betrieblichen Fahrrades zur privaten Nutzung an einen ArbN.

Wird das Fahrrad erstmals nach dem 31.12.2018 und vor dem 1.1.2031 vom ArbG an den ArbN überlassen, kommen – vorbehaltlich des § 3 Nr. 37 EStG – Ermäßigungen für die Ermittlung des monatlichen Durchschnittswerts der privaten Nutzung zum Tragen:

Für 2019: Bewertung mit 1 % der auf volle 100 € abgerundeten halbierten unverbindlichen Preisempfehlung im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrades einschließlich der USt.

Fahrtätigkeit (§ 3 Nr. 16 EStG).

Die Aufwendungen für die Fahrtätigkeit (ab 2008: → Auswärtstätigkeit) gehören nach R 9.4 Satz 1 LStR 2023 zu den Reisekosten und können nach § 3 Nr. 16 EStG steuerfrei erstattet werden. S.a. R 9.5 Abs. 2 LStR 2023.

Fehlgeldentschädigungen, soweit sie 16 € im Monat übersteigen (Steuerbefreiung durch R 19.3 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 LStR 2023).

Feiertagsarbeit (§ 3b EStG).

Allgemeines

Steuerfrei sind Zuschläge, die für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit neben dem Grundlohn gezahlt werden, soweit sie nach § 3b Abs. 1 EStG:

• für Nachtarbeit 25 %,

• grds. für Sonntagsarbeit 50 %,

• grds. für Arbeit am 31.12. ab 14 Uhr und an den gesetzlichen Feiertagen 125 %,

• für Arbeit am 24.12. ab 14 Uhr, am 25. und 26.12. sowie am 1.5. 150 %

des Grundlohns nicht übersteigen.

Nach § 3b Abs. 2 Satz 1 EStG wird der Grundlohn als laufender Arbeitslohn definiert, der dem ArbN bei der für ihn maßgebenden regelmäßigen Arbeitszeit für den jeweiligen Lohnzahlungszeitraum zusteht; er ist in einen Stundenlohn umzurechnen und mit höchstens 50 € anzusetzen.

Die Sonderregelungen nach § 3b Abs. 3 EStG sind zu beachten.

Rechtsprechung:

BFH vom 9.6.2021

Mit Urteil vom 9.6.2021 (VI R 16/19, BStBl II 2021, 936) befasste sich der BFH mit der Steuerfreiheit der sog. Theaterbetriebszulage gem. § 3b EStG.

Leitsatz

BFH vom 16.12.2021

Mit Urteil vom 16.12.2021 (VI R 28/19, BStBl I 2022, 209) nahm der BFH zu steuerfreien Zuschlägen für tatsächlich an Sonn-, Feiertagen oder zur Nachtzeit geleistete Arbeit Stellung.

Leitsatz

Schleswig-Holsteinisches FG vom 9.11.2022

Mit den Anforderungen an die Steuerfreiheit von Nachtzuschlägen beschäftigte sich das Schleswig-Holsteinische FG im Urteil vom 9.11.2022 (4 K 145/20).

BFH vom 10.8.2023

Wie sich der Grundlohn bei steuerfreien Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit berechnet, klärt der BFH mit Urteil vom 10.8.2023 (VI R 11/21, BStBl I 2024, 202).

BFH vom 11.4.2024

Zu steuerfreien Zuschlägen bei Bereitschaftsdiensten äußerte sich der BFH mit Urteil vom 11.4.2024 (VI R 1/22).

Literatur

Eine ausführliche Darstellung enthält der Beitrag »Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit« von Hilbert (NWB 2022, 1670).

Flüchtlingshilfe (§ 3 Nr. 7 EStG, H 3.7 EStH 2021).

Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz (FlüHG), soweit sie nicht Kapitalerträge i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 und Abs. 2 EStG sind, werden von der Einkommensteuer befreit. Darunter fällt z.B. die laufende Beihilfe nach dem FlüHG.

Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung (§ 100 EStG).

Durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz vom 17.8.2017 (BGBl I 2017, 3214) wird mit dem neuen § 100 EStG zum 1.1.2018 ein Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung eingeführt. Die FinBeh. Hamburg erläutert mit Erlass vom 30.1.2018 (S 2333 – 2016/002 – 52, SIS 18 01 81) die Regelungen zur kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung und zur privaten Altersvorsorge durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz (§§ 3 Nr. 63 und 63a, 100 EStG).

Der BAV-Förderbetrag ist ein staatlicher Zuschuss zu einem vom ArbG zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleisteten Beitrag zur betrieblichen Altersversorgung von ArbN mit geringem Einkommen (Bruttoarbeitslohn von monatlich nicht mehr als 2 200 €). Gefördert werden Beiträge von mindestens 240 € bis höchstens 480 € im Kj. Der staatliche Zuschuss beträgt 30 % des gesamten zusätzlichen Arbeitgeberbeitrags, also mindestens 72 € bis höchstens 144 €. Er wird dem ArbG im Wege der Verrechnung mit der von ihm abzuführenden LSt gewährt. Das BMF-Schreiben vom 6.12.2017 (BStBl I 2018, 147) nimmt in den Rz. 100 bis 144 Stellung zum BAV-Förderbetrag.

Liegen sämtliche Fördervoraussetzungen des § 100 EStG für den zusätzlichen Arbeitgeberbeitrag zur betrieblichen Altersversorgung vor, ist der Betrag maximal bis zum förderfähigen Höchstbetrag i.H.v. 480 € steuerfrei nach § 100 Abs. 6 EStG. Liegen die Fördervoraussetzungen des § 100 EStG nicht vor, greift auch die Steuerfreiheit nach § 100 Abs. 6 EStG nicht.

Die Steuerfreiheit nach § 100 Abs. 6 EStG hat Vorrang gegenüber der Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG. Ein über den förderfähigen Höchstbetrag nach § 100 Abs. 6 EStG hinaus gezahlter zusätzlicher Arbeitgeberbeitrag ist somit in der Regel nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei, sofern das entsprechende Volumen des § 3 Nr. 63 EStG noch nicht anderweitig ausgeschöpft wurde.

Förderung der Kunst und Wissenschaft (§ 3 Nr. 11 EStG).

Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung (s.a. H 3.11 [Öffentliche Stiftung] EStH 2021), die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern, werden von der Einkommensteuer befreit.

Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die aufgrund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oder ähnlicher Vorschriften gewährt werden, fallen jedoch nicht unter die Steuerbefreiung.

Fulbright-Stipendium (§ 3 Nr. 42 EStG).

Die Zuwendungen, die aufgrund des Fulbright-Abkommens gezahlt werden, sind von der Einkommensteuer befreit.

Informationen über das Deutsch-Amerikanische Fulbright-Programm s. auf der Homepage der Fulbright Kommission (www.fulbright.de). S.a. H 3.42 (Fulbright-Abkommen) EStH 2023.

G

Garagenmiete (§ 3 Nr. 50 EStG, H 3.50 [Garagenmiete] LStH 2024).

Stellt der ArbN den Dienstwagen in einer von ihm angemieteten Garage unter, handelt es sich bei der vom ArbG erstatteten Garagenmiete um steuerfreien Auslagenersatz (BFH vom 7.6.2002, VI R 145/99, BStBl II 2002, 829; → Garagenüberlassung des Arbeitnehmers an den Arbeitgeber). S.a. Auslagenersatz nach § 3 Nr. 50 EStG und Durchlaufende Gelder.

Gastfamilien für behinderte Menschen (§ 3 Nr. 10 EStG).

Die Regelung des § 3 Nr. 10 EStG stellt alle Einnahmen steuerfrei, die einer Gastfamilie für Pflege, Betreuung, Unterkunft und Verpflegung eines behinderten oder von Behinderung bedrohten Menschen zufließen und auf Leistungen eines oder mehrerer Sozialleistungsträger beruhen. Das sog. Betreuungsgeld kann zu den Einkünften i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG gehören. Ab dem Veranlagungszeitraum 2009 ist das Betreuungsgeld nach § 3 Nr. 10 EStG steuerfrei. Zur Anwendung des § 3 Nr. 10 EStG s.a. Erlass der FinBeh. Berlin vom 18.2.2010 (III B – S 2245 – 2/2005, DB 2010, 1264, LEXinform 5232777).

Gastfamilien sind neben Angehörigen des behinderten Menschen Familien mit und ohne Kinder, Lebensgemeinschaften, Alleinerziehende oder alleinstehende Personen. Zur Definition der Behinderung sowie zur Bedrohung von Behinderungen s. § 2 Abs. 1 SGB IX und → Menschen mit Behinderung.

Nach § 3 Nr. 10 Satz 2 EStG werden Gastfamilien denen in Satz 1 EStG gleichgestellt, die ihre Einnahmen ganz oder überwiegend aus Zuwendungen eines in ihren Haushalt aufgenommenen selbstzahlenden behinderten oder von Behinderung bedrohten Menschen generieren, soweit die Einnahmen für Pflege, Betreuung, Unterkunft und Verpflegung den bei Bedürftigkeit von der Sozialhilfe aufzubringenden Gesamtbetrag nicht überschreiten.

Überschreiten die aufgrund der vorbezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c EStG nur insoweit abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen (§ 3 Nr. 10 Satz 3 EStG).

Im Rahmen des »Betreuten Wohnens in Gastfamilien« werden ein oder sogar mehrere behinderte Menschen quasi als Familienmitglieder aufgenommen und rund um die Uhr persönlich betreut. Eine Berufsausbildung in einem pflegerischen oder sozialen Beruf ist nicht erforderlich. Vermittelt werden in der Regel Menschen, die nicht (mehr) auf die Unterbringung in einer stationären Einrichtung angewiesen sind, im Alltag aber Unterstützung und soziale Anbindung benötigen. Durch diese Form der Betreuung wird eine Heimunterbringung von behinderten Menschen vermieden und sie können in der Geborgenheit einer Familie ein selbstbestimmtes Leben führen. Als alternative Lebensform wird den behinderten Menschen so neue Entwicklungsmöglichkeiten und Lebensqualität geboten. Die sog. Gastfamilien erhalten in der Regel ein Betreuungsgeld, mit dem vor allem Aufwendungen wie Verpflegung, Mietanteil und sonstige Kosten ausgeglichen werden sollen.

Die Gastfamilien erzielen Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Nach § 3 Nr. 10 EStG sind die Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines behinderten oder von einer Behinderung bedrohten Menschen bis zur Höhe der Leistungen nach SGB XII steuerfrei. Das gilt unabhängig davon, ob die Geldleistungen vom Sozialleistungsträger oder vom behinderten Menschen selbst an die Gastfamilie gezahlt werden (s. BayLfSt vom 17.9.2010, S 2121.1.1 – 5/3 St 32, LEXinform 5232924).

Gehalt und Bezüge diplomatischer Vertreter ausländischer Staaten (§ 3 Nr. 29 EStG, R 3.29 EStR 2012, H 3.29 EStH 2023).

Steuerfrei sind:

• das Gehalt und die Bezüge, die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten. Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen.

und

• das Gehalt und die Bezüge, der Berufskonsuln (nicht Wahlkonsuln), der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind. Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben.

Grundlage dieser Steuerbefreiung sind die Wiener Übereinkommen vom 18.4.1961 über diplomatische Beziehungen (WÜD, BGBl II 1961, 959) und vom 24.4.1963 über konsularische Beziehungen (WÜK, BGBl II 1969, 1587).

Danach ist ein Diplomat einer ausländischen Mission und ein Konsularbeamter einer ausländischen konsularischen Vertretung, sofern er weder die deutsche Staatsangehörigkeit besitzt noch im Geltungsbereich des EStG ständig ansässig ist, im Geltungsbereich des EStG von allen staatlichen, regionalen und kommunalen Personal- und Realsteuern oder -abgaben befreit.

Die Befreiung gilt u.a. jedoch nicht für Steuern und sonstige Abgaben von privaten Einkünften, deren Quelle sich im Empfangsstaat befindet. Ein ausländischer Diplomat oder ein ausländischer Konsularbeamter ist demnach nur mit seinen inländischen Einkünften i.S.d. § 49 EStG stpfl., und dies auch nur, soweit nicht § 3 Nr. 29 EStG eingreift oder in einem DBA abweichende Regelungen getroffen worden sind. Die bezeichneten Personen sind somit im Geltungsbereich des EStG nur beschränkt einkommensteuerpflichtig.

Gleiches gilt auch für die zum Haushalt eines ausländischen Diplomaten gehörenden Familienmitglieder, wenn sie nicht die deutsche Staatsangehörigkeit besitzen.

Gehaltsumwandlung.

Zu den Gehaltsoptimierungsmodellen von stpfl. Arbeitslohn in eine steuerfreie Zuwendung nimmt die OFD Nordrhein-Westfalen mit Vfg. vom 9.7.2015 (Kurzinfo LSt 05/2015, DStR 2015, 2448) Stellung. Generell ist für die steuerliche Anerkennung einer Gehaltsumwandlung zunächst Voraussetzung, dass die Vereinbarung vor der Entstehung des Vergütungsanspruchs zwischen ArbN und ArbG abgeschlossen werden muss. Dies ist regelmäßig vor der Fälligkeit der entsprechenden Lohnzahlungen der Fall (BFH Urteil vom 27.4.2001, VI R 2/98, BStBl II 2001, 601; H 3.16 [Gehaltsumwandlung] EStH 2020).

Es genügt also nicht, dass der ArbG lediglich aus dem Arbeitslohn Teile herausrechnet und als steuerfrei behandelt. Außerdem müssen ArbG und ArbN im Zweifel im Einzelnen darlegen und nachweisen, was sie vereinbart haben (s.a. H 8.1 (1–4) [Geldleistung oder Sachbezug] LStH 2023). Verzichtet der ArbN also unter Änderung des Anstellungs-/Arbeitsvertrags auf einen Teil seines Barlohns und gewährt ihm der ArbG stattdessen Sachlohn (z.B. in Form eines Nutzungsvorteils), ist der verbliebene Barlohn mit dem Nennwert und der Sachlohn mit den Werten des § 8 Abs. 2 und 3 EStG anzusetzen (→ Sachbezüge). Steuerfreie geldwerte Vorteile fallen nicht unter die monatliche Freigrenze von 44 €.

Zu den Vergütungsbestandteilen sind zwei Fallgruppen zu unterschieden:

1. Vergütungsbestandteile müssen zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden:

   • Fahrtkostenzuschüsse (§ 3 Nr. 15 EStG; vgl. auch das entsprechende Stichwort);

   • Kindergartenzuschüsse (§ 3 Nr. 33 EStG);

   • Zuschüsse zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustands und der betrieblichen Gesundheitsförderung (§ 3 Nr. 34 EStG).;

   • Überlassung eines betrieblichen Fahrrads (§ 3 Nr. 37 EStG);

   • Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs (§ 3 Nr. 46 EStG).

   Die Vergütungsbestandteile dieser Fallgruppe werden nur dann steuerlich begünstigt, wenn sie tatsächlich zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden. Der ohnehin geschuldete Arbeitslohn ist der Arbeitslohn, den der ArbG arbeitsrechtlich schuldet.

2. Vergütungsbestandteile brauchen nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden:

   • Zahlung von steuerfreiem Verpflegungsmehraufwand (§ 3 Nr. 16 EStG);

   • Heimarbeitszuschlag (§ 3 Nr. 30 und 50 EStG, R 9.13 Abs. 2 LStR 2021);

   • Überlassung betrieblicher Datenverarbeitungsgeräte und Telekommunikationsgeräte sowie deren Zubehör aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der ArbG auch in seinem Betrieb einsetzt und aus den in diesem Zusammenhang erbrachten Dienstleistungen (§ 3 Nr. 45 EStG);

   • regelmäßige pauschale Barablösungen für (nachgewiesene) Reinigungskosten für vom ArbG gestellte typische Berufskleidung (§ 3 Nr. 50 EStG);

   • Sonntags-, Feiertags- und Nachtzuschläge, Zuschläge zur Rufbereitschaft (§ 3b EStG);

   • Firmenwagengestellung (§ 8 Abs. 2 Sätze 2–5 EStG, R 8.1 Abs. 9 LStR 2023);

   • Warengutscheine i.R.d. sog. 44-€-Freigrenze (§ 8 Abs. 2 Satz 11 EStG);

   • Rabattfreibetrag (§ 8 Abs. 3 EStG, R 8.2 LStR 2023);

   • Barzuschüsse in Form von z.B. Restaurantschecks für unentgeltlich oder verbilligt abgegebene Mahlzeiten (R 8.1 Abs. 7 Nr. 4 LStR 2023);

   • Fehlgeldentschädigung (R 19.3 Abs. 1 Nr. 4 LStR 2023).

Genussmittel zum außerbetrieblichen Gebrauch sind stpfl. Sachzuwendungen (→ Sachbezüge) und nach § 8 Abs. 3 EStG zu bewerten. Dabei ist der Rabattfreibetrag zu beachten.

Gesundheitsförderung des ArbG für seine ArbN (§ 3 Nr. 34 EStG).

Steuerfrei sind zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des ArbG zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b SGB V genügen, soweit sie 600 € je Kj. und ArbN nicht übersteigen. Um den ArbG den Spielraum zu erweitern, seinen ArbN spezielle Gesundheitsleistungen anbieten oder entsprechende Zuschüsse zu Gesundheitsmaßnahmen leisten zu können, wurde der Freibetrag ab dem 1.1.2020 von 500 € auf 600 € je ArbN im Kj. angehoben (→ Drittes Bürokratieentlastungsgesetz vom 22.11.2019, BGBl I 2019, 1746).

Unter die Steuerbefreiung fallen insbes. Maßnahmen zur individuellen verhaltensbezogenen Prävention, die nach § 20 Abs. 2 Satz 2 SGB V zertifiziert sind. Auch gesundheitsförderliche Maßnahmen in Betrieben (betriebliche Gesundheitsförderung), die den vom Spitzenverband Bund der Krankenkassen (GKV Spitzenverband) nach § 20 Abs. 2 Satz 1 und § 20b Abs. 1 SGB V festgelegten Kriterien entsprechen, werden von der Befreiung erfasst.

BMF-Schreiben vom 20.4.2021

Mit BMF-Schreiben vom 20.4.2021 (BStBl I 2021, 700) hat die Finanzverwaltung eine Umsetzungshilfe zur steuerlichen Anerkennung von ArbG-Leistungen nach § 3 Nr. 34 EStG herausgegeben. Erläutert wird insbes.:

• Gesetzliche Grundlagen.

• Nach § 3 Nr. 34 EStG steuerfreie Leistungen des ArbG.

• Bewertung der Leistungen und Zufluss.

• Leistungen, die nicht nach § 3 Nr. 34 EStG steuerfrei sind.

BFH vom 23.11.2023

Ob mit Präventionsleistungen im Zusammenhang stehende unentgeltliche oder vergünstigte Unterkunfts- und Verpflegungsleistungen des ArbG nach § 3 Nr. 34 EStG steuerfrei sind oder nicht, klärte der BFH mit Urteil vom 23.11.2023 (VI R 24/21).

Grundrentenzuschlag (§ 3 Nr. 14a EStG).

Mit dem durch das JStG 2022 vom 16.12.2022 (BGBl I 2022, 2294) eingefügten § 3 Nr. 14a EStG wird der Betrag der Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der aufgrund des Zuschlags an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach SGB VI geleistet wird (sog. Grundrentenzuschlag), steuerfrei gestellt.

H

Häftlingshilfe (§ 3 Nr. 23 EStG).

§ 3 Nr. 23 EStG wurde durch das Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und zur Änderung des Einkommensteuergesetzes vom 17.7.2017 geändert (BGBl I 2017, 2443).

Halbeinkünfte- bzw. Teileinkünfteverfahren (§ 3 Nr. 40 und Nr. 70 EStG).

Haustrunk im Brauereigewerbe ist nicht steuerfrei (s. Genussmittel und R 8.2 Abs. 1 Satz 2 und 3 LStR 2023).

Heilfürsorge (§ 3 Nr. 4 Buchst. d EStG).

Steuerfrei ist der Geldeswert der aufgrund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge an Angehörige der Bundeswehr und an andere bestimmte Angehörige des öffentlichen Dienstes.

Heimarbeiter (§ 3 Nr. 30 und Nr. 50 EStG, R 9.13 LStR 2023 – Werbungskosten bei Heimarbeitern).

Heimarbeiterzuschläge sind steuerfrei, soweit sie 10 % des Grundlohns nicht übersteigen.

Hepatitis-C-Virus infizierte Personen (3 Nr. 68 EStG).

Betroffen sind Personen, die sich in der ehemaligen DDR durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infiziert haben. Für diese Personen werden Leistungen nach dem Gesetz über die Hilfe für durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infizierte Personen gewährt. Ausschließlich die Hilfen nach diesem Gesetz unterfallen der Steuerbefreiung.

Hilfsbedürftigkeit (§ 3 Nr. 11 EStG).

S.a. → Pflegegeld für Kinder in Familienpflege, Ausbildungsförderung, Behinderte Menschen, Beihilfen, Erholungsbeihilfen, Leistungen nach dem Asylbewerberleistungsgesetz.

HIV-Hilfe (§ 3 Nr. 69 EStG).

Die Vorschrift greift für die an HIV-Infizierte erbrachten Leistungen nach dem HIV-Hilfegesetz, deren Infektion durch verseuchte Blutproben verursacht worden ist.

Hochwasserschäden.

Das Ministerium der Finanzen und für Wissenschaft Saarland hat die Finanzämter darüber informiert, dass für Hochwasser-Betroffene weitreichende steuerliche Erleichterungen greifen sollen. Darauf aufbauend wurde am 21.5.2024 (S 1915-1#0492024/079674) ein Erlass mit einem umfangreichen Maßnahmenbündel (darunter auch Steuerbefreiungen) auf den Weg gebracht.

I

Inflationsausgleichsprämie (§ 3 Nr. 11c EStG).

Durch das Gesetz zur temporären Senkung des Umsatzsteuersatzes auf Gaslieferungen über das Erdgasnetz vom 19.10.2022 (BGBl I 2022, 1743) wird mit § 3 Nr. 11c EStG eine Steuer-befreiung für die sog. Inflationsausgleichsprämie (IAP) zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise geschaffen. ArbG dürfen ihren Mitarbeitern zu diesem Zweck einen Betrag von bis zu 3 000 € in der Zeit vom 26.10.2022 bis 31.12.2024 steuerfrei (und sozial-versicherungsfrei) zuwenden; es handelt sich um einen Freibetrag und nicht um eine Freigrenze. Begünstigt sind sowohl Geld- als auch Sachzuwendungen. Nach der Gesetzesbegründung ist die Regelung vergleichbar mit der in § 3 Nr. 11a EStG zu den steuerfreien Corona-Prämien. Auch die Voraussetzungen sind vergleichbar.

Das BMF hat zusammen mit den obersten Finanzbehörden der Länder mit Stand 7.12.2022 die FAQ zur IAP erstellt; die FAQ werden fortlaufend ergänzt. In den FAQ werden in erster Linie steuerliche Fragen zum persönlichen und sachlichen Umfang der Steuerbefreiung beantwortet. Viele Antworten aus den FAQ Corona (Steuern) zu den ähnlichen Regelungen des § 3 Nr. 11a EStG (Corona-Prämie) und des § 3 Nr. 11b EStG (Corona-Pflegebonus) gelten in gleicher oder ähnlicher Weise auch für die Inflationsausgleichsprämie.

Insolvenzgeld (§ 3 Nr. 2 Buchst. b EStG, R 3.2 Abs. 2 LStR 2023).

Das Insolvenzgeld i.S.d. § 165 SGB III ist steuerfrei.

Insolvenzsicherung (§ 3 Nr. 65 EStG, R 3.65 LStR 2023).

Die Steuerbefreiung gilt für etwaige Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung an eine Pensionskasse oder an ein Lebensversicherungsunternehmen zur Versicherung seiner Verpflichtungen im Sicherungsfall. Durch die Insolvenzsicherung der betrieblichen Altersversorgung werden bereits vorhandene Ansprüche gegen Insolvenz geschützt. Der Übergang des Versorgungsanspruchs vom ArbG auf einen Dritten zur Insolvenzsicherung führt nicht zu einem Lohnzufluss beim Versorgungsberechtigten. Der Dritte ist erst bei Auszahlung der Versorgungsbezüge zum LSt-Abzug verpflichtet.

Durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz vom 17.8.2017 (BGBl I 2017, 3214) wird § 3 Nr. 65 Satz 1 Buchst. d und § 3 Nr. 65 Satz 5 EStG neu eingefügt. Nach § 8 Abs. 3 BetrAVG hat der ArbN im Insolvenzfall des ArbG das Recht, in eine für ihn abgeschlossene Rückdeckungsversicherung des ArbG oder der Unterstützungskasse als Versicherungsnehmer einzutreten und die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortzusetzen. Macht der ArbN von diesem Recht Gebrauch und tritt in die Versicherung ein, ist der Erwerb der Ansprüche aus der Rückdeckungsversicherung steuerfrei nach § 3 Nr. 65 Satz 1 Buchst. d EStG. Die späteren Versorgungsleistungen aus der Rückdeckungsversicherung, in die der ArbN nach § 3 Nr. 65 Satz 1 Buchst. d EStG eingetreten ist, gehören insgesamt zu den sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG (§ 3 Nr. 65 Satz 5 Halbsatz 1 EStG). Das Versicherungsunternehmen muss keinen Lohnsteuerabzug durchführen, sondern lediglich – wie sonst auch – die Rentenbezugsmitteilung an die zentrale Stelle übermitteln (§ 22a EStG). Dies gilt auch für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH. Führt der ArbN die nach § 8 Abs. 3 BetrAVG übernommene Rückdeckungsversicherung mit eigenen Beiträgen fort, sind die späteren Versorgungsleistungen nach § 22 Nr. 5 Satz 1 oder 2 EStG zu versteuern (§ 3 Nr. 65 Satz 5 Halbsatz 2 EStG). Die Leistungen, die auf geförderten Beiträgen beruhen, sind nach § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG voll zu versteuern. Die Leistungen, die auf nicht geförderten Beiträgen beruhen, sind nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. a EStG entweder mit dem Ertragsanteil (lebenslangen Rentenleistungen sowie Berufsunfähigkeits-, Erwerbsminderungs- und Hinterbliebenenrenten) oder ggf. nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. b i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG (Kapitalleistungen) zu versteuern (BMF vom 6.12.2017, BStBl I 2018, 147, Rz. 54 und 55).

Invaliditätsentschädigung (§ 3 Nr. 6 EStG).

Die nach einem DBA steuerfreien Einkünfte unterliegen keinem Progressionsvorbehalt, wenn sich ihre – weitergehende – Steuerfreiheit im Inland aus nicht dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünften ergibt (hier: § 3 Nr. 6 EStG). Die Steuerfreiheit gem. § 3 Nr. 6 EStG findet auch bei der Invaliditätsentschädigung eines Wehrdienst- bzw. Kriegsgeschädigten aus öffentlichen Mitteln eines Drittstaates Anwendung.

Zu diesem Ergebnis kam das FG Baden-Württemberg mit Urteil vom 9.5.2022 (9 K 2651/21; Revision anhängig, BFH-Az. I R 22/22).

Leitsätze

Sachverhalt

INVEST-Zuschuss für Wagniskapital (§ 3 Nr. 71 EStG).

Allgemeines

Die Steuerbefreiung betrifft den aus einer öffentlichen Kasse gezahlten sog. INVEST-Zuschuss. Dieser Zuschuss wird vom Bundesamt für Wirtschaft und Ausfuhrkontrolle (BAFA) nach der Richtlinie zur Bezuschussung von Wagniskapital privater Investoren für junge innovative Unternehmen (INVEST) gewährt. Hiernach können natürliche Personen – auch als Business Angels bezeichnet – einen Zuschuss beantragen, um sich an neuen Unternehmen zu beteiligen.

Hinweis:

§ 3 Nr. 71 Buchst. a EStG

§ 3 Nr. 71 Buchst. b EStG

Durch § 3 Nr. 71 Buchst. b EStG wird der sog. Exitzuschuss steuerfrei gestellt. Die Steuerbefreiung auch des EXIT-Zuschusses ist notwendig, damit der allein aus Bundesmitteln gezahlte Zuschuss nicht durch eine Besteuerung teilweise wirkungslos wird.

Die Steuer, die auf einen Veräußerungsgewinn entfällt, kann pauschal mit einem Exitzuschuss kompensiert werden. Der Investor erhält eine pauschale Steuerkompensation von 25 % des Veräußerungsgewinns seiner mit dem Erwerbszuschuss geförderten Anteile, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind:

Der Veräußerer muss eine natürliche Person sein (§ 3 Nr. 71 Buchst. b Satz 1 Doppelbuchst. aa EStG), der veräußerte Anteil muss frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert worden sein (§ 3 Nr. 71 Buchst. b Satz 1 Doppelbuchst. cc EStG) und der Veräußerungsgewinn (Definition s. § 3 Nr. 71 Buchst. b Satz 2 EStG) muss mindestens 2 000 € betragen.

Der Exitzuschuss ist auf 80 % des Investitionsbetrages der INVEST-Anteile begrenzt (§ 3 Nr. 71 Buchst. b Satz 1 Doppelbuchst. ee EStG).

INVEST-Zuschuss im Betriebsvermögen

Erwerbszuschüsse sind bei im BV erworbenen Beteiligungen beim Erwerber stpfl. BE. Zum steuerlichen Wahlrecht zur Behandlung der Zuschüsse s. R 6.5 Abs. 2 EStR 2012.

Die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 71 EStG ist außerbilanziell zu berücksichtigen.

Investitionszulage. Diese gehörte nach § 8 InvZulG nicht zu den Einkünften i.S.d. EStG; eine Aufnahme in den Befreiungskatalog des § 3 EStG war daher entbehrlich. Sie minderte nicht die steuerlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten und nicht die Erhaltungsaufwendungen.

Erstinvestitionen in neue bewegliche WG und in neue Wirtschaftsgebäude waren nach dem Investitionszulagengesetz begünstigt, wenn sie in einem Betrieb oder in einer Betriebsstätte in den neuen Bundesländern verblieben bzw. dort verwendet wurden und damit zum Aufbau und zur Stärkung der Wirtschaft in diesem Gebiet beitrugen. Gefördert wurden nur bestimmte Wirtschaftszweige.

Die Zulage ist 2013 ausgelaufen.

J

Job-Tickets (§ 3 Nr. 15 EStG; s.a. Fahrtkostenzuschüsse).

BMF-Schreiben vom 15.8.2019

Einzelheiten dazu sind dem BMF-Schreiben vom 15.8.2019 (BStBl I 2019, 875) zu entnehmen.

Dabei wird insbes. eingegangen auf:

• Überblick über die einzelnen Steuerbefreiungstatbestände.

• Personenfernverkehr – öffentliche Verkehrsmittel im Linienverkehr (1. Alt.).

• Personennahverkehr (2. Alt.).

Das BMF hat dieses Schreiben hinsichtlich der Nutzungsmöglichkeit von IC/ICE-Verbindungen bei Nahverkehrstickets ergänzt (BMF vom 7.11.2023, BStBl I 2023, 1696).

Nach H 8.1 (1–4) [Job-Ticket] LStH 2021 ist ein geldwerter Vorteil nicht anzunehmen, wenn der ArbG seinen ArbN ein Job-Ticket zu dem mit dem Verkehrsträger vereinbarten Preis überlässt. Für ein verbilligtes oder unentgeltlich gewährtes Job-Ticket ist die Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG (44-€-Freigrenze) anzuwenden.

Ab 1.1.2019 sind die Zurverfügungstellung von Fahrausweisen und Zuschüsse des ArbG für Leistungen Dritter nach § 3 Nr. 15 Satz 2 EStG steuerfrei. Voraussetzung ist, dass die Zuschüsse des ArbG zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gezahlt werden (s.a. Nacke, NWB 8/2019, 508).

9-€-Ticket, BMF vom 30.5.2022

Das BMF hat mit Schreiben vom 30.5.2022 (BStBl I 2022, 922) zur lohnsteuerlichen Behandlung von Zuschüssen des ArbG zu Aufwendungen des ArbN für den öffentlichen Personennahverkehr während der Gültigkeitsdauer des sog. 9-€-Tickets Stellung genommen:

• Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 15 EStG: Diesbzgl. stellt das BMF klar, dass die sog. Jahresbetrachtung gilt.

• Arbeitgeberbescheinigung nach § 41b Abs. 1 Satz 2 Nr. 6 EStG: Darüber hinaus mindern die steuerfreien Arbeitgeberleistungen den nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag und sind vom ArbG zu bescheinigen.

Jubiläumszuwendungen.

→ Jubiläumszuwendungen sind nicht steuerfrei, sondern gehören zum stpfl. Arbeitslohn.

Jugendhilfe (§ 3 Nr. 9 EStG).

Durch das Kinderförderungsgesetz (KiföG) vom 10.12.2008 wurde § 3 Nr. 9 EStG neu gefasst. Danach sind die vom Träger der Jugendhilfe geleisteten Erstattungen zur Unfallversicherung und Altersvorsorge nach § 39 Abs. 4 Satz 2 SGB VIII (Bereitschaftspflege) und die Erstattungen für Beiträge zu einer Unfallversicherung sowie die hälftigen Erstattungen zur Alterssicherung und zu einer angemessenen Kranken- und Pflegeversicherung nach § 23 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 und 4 SGB VIII (Kindertagespflege) steuerfrei (BMF vom 17.12.2008, BStBl I 2009, 15). S. dazu die Ausführungen unter → Pflegegeld für Kinder in Familienpflege.

K

Kapitalabfindungen (§ 3 Nr. 3 EStG).

Steuerfrei sind die in § 3 Nr. 3 Buchst. a bis d EStG abschließend genannten Zahlungen.

Einzelfälle:

• Die Erstattung von Pflichtbeiträgen zu einer berufsständischen Versorgungseinrichtung ist auch vor Ablauf einer Wartefrist von 24 Monaten nach dem Ende der Beitragspflicht gem. § 3 Nr. 3 Buchst. c EStG steuerfrei (entgegen BMF vom 19.8.2013, BStBl I 2013, 1087, Rz. 205).

• Nach dem BFH-Urteil vom 10.10.2017 (X R 3/17, BFH/NV 2018, 485, LEXinform 0951322) ist eine Beitragsrückgewähr aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen nicht von der Einhaltung einer Wartefrist zwischen dem Ende der Beitragspflicht und der Erstattung abhängig (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 9/2018 vom 21.2.2018, LEXinform 0447856).

• Zur Erstattung von Rentenversicherungsbeiträgen im Rahmen des § 3b EStG nahm der BFH mit Urteil vom 7.7.2020 (X R 35/18, BStBl II 2021, 750) Stellung.

Leitsätze

Kaufkraftausgleich (§ 3 Nr. 64 EStG, R 3.64 LStR 2021 sowie H 3.64 LStH 2022).

Steuerfrei sind bei ArbN, die zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, die Bezüge für eine Tätigkeit im Ausland insoweit, als sie den Arbeitslohn übersteigen, der dem ArbN bei einer gleichwertigen Tätigkeit am Ort der zahlenden öffentlichen Kasse zustehen würde (sog. Kaufkraftausgleich).

Die Höhe der Kaufkraftzuschläge werden vierteljährlich im BStBl Teil 1 veröffentlicht. Die Gesamtübersichten der Kaufkraftzuschläge ergeben sich aktuell aus dem BMF-Schreiben vom 10.7.2024 (BStBl I 2024, 1102).

FG Baden-Württemberg vom 21.12.2009

Mit Beschluss vom 21.12.2009 (6 K 2260/09, EFG 2010, 1421, LEXinform 5010391) hat das FG Baden-Württemberg dem EuGH zur Vorabentscheidung die Frage vorgelegt, ob es mit der Freizügigkeit der ArbN nach Art. 39 EGV vereinbar ist oder eine verbotene versteckte Diskriminierung wegen der Staatsangehörigkeit beinhaltet, wenn die von dem französischen Dienstherrn gewährten Gehaltsbestandteile für den Ausgleich für die Bereitschaft eines französischen ArbN, in das Ausland zu gehen, in der BRD dem Progressionsvorbehalt unterworfen wird, während ein deutscher ArbN der BRD oder einer sonstigen deutschen juristischen Person des öffentlichen Rechts diese Gehaltsbestandteile nach § 3 Nr. 64 EStG steuerfrei erhält.

EuGH vom 15.9.2011

Mit Urteil vom 15.9.2011 (C-240/10, BStBl II 2013, 56; H 3.64 [EU-Recht] LStH 2022) hat der EuGH wie folgt entschieden: Art. 39 EG ist dahin auszulegen, dass er einer nationalen Vorschrift wie § 3 Nr. 64 EStG nicht entgegensteht, wonach Zulagen wie die im Ausgangsverfahren fraglichen, die einem Beamten eines Mitgliedstaats, der in einem anderen Mitgliedstaat arbeitet, zum Ausgleich des Kaufkraftverlusts am Dienstort gewährt werden, bei der Bestimmung des auf andere Einkünfte des Stpfl. oder seines Ehegatten in dem ersten Mitgliedstaat anwendbaren Steuersatzes unberücksichtigt bleiben, während vergleichbare Zulagen, die einem Beamten dieses anderen Mitgliedstaats gewährt werden, der im Hoheitsgebiet des ersten Mitgliedstaats arbeitet, bei der Bestimmung dieses Steuersatzes berücksichtigt werden. S.a. die Anmerkung unter LEXinform 0401793.

Kindererziehungszuschlag, Kindererziehungsergänzungszuschlag, Kinderzuschlag zum Witwengeld sowie Pflege- und Kinderpflegeergänzungszuschlag nach §§ 50a bis 50e BeamtVG (§ 3 Nr. 67 EStG).

Kindergeld

Das Kindergeld nach § 31 i.V.m. §§ 62 ff. EStG (→ Kindergeld) ist nicht unter eine der sieben Einkunftsarten i.S.d. EStG subsumierbar; eine Aufnahme in den Befreiungskatalog des § 3 EStG ist daher entbehrlich.

Das Gleiche gilt für den durch das Steuerentlastungsgesetz 2022 (BGBl I 2022, 749) gewährten Kinderbonus i.H.v. 100 €, durch den das Kindergeld für 2022 einmalig erhöht wurde. Das BZSt hatte sich ausführlich zum Kinderbonus geäußert (BZSt vom 27.5.2022, BStBl I 2022, 894).

Kindergeld nach dem Bundeskindergeldgesetz (§ 3 Nr. 24 EStG).

Leistungen, die aufgrund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden, sind steuerfrei.

Grds. ist das Kindergeld eine Steuervergütung, dass nach § 31 i.V.m. §§ 62 ff. EStG nicht unter eine der sieben Einkunftsarten i.S.d. EStG subsumierbar ist und somit auch nicht nach § 3 EStG steuerbefreit werden muss. Dies betrifft jedoch nicht das durch die Arbeitsverwaltung als Sozialleistung ausgezahlte Kindergeld (sozialrechtliches Kindergeld), dass sich nach dem BKGG richtet. Davon sind insbes. beschränkt Stpfl. betroffen.

Kindertagespflege

Das BMF hat ein Schreiben zur ertragsteuerlichen Behandlung der Kindertagespflege veröffentlicht (BMF vom 6.4.2023, BStBl I 2023, 669). Dabei erläutert das BMF insbes. Folgendes:

• Begriff »Kindertagespflege«.

• Einkunftsart von selbstständigen und nicht selbstständigen Kindertagespflegepersonen.

• Ermittlung des Gewinns bei einer selbstständigen Kindertagespflegeperson.

Kindergartenzuschüsse des ArbG (§ 3 Nr. 33 EStG).

Die zweckbestimmte Leistung muss zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der ArbG arbeitsrechtlich schuldet (zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn). Wird eine zweckbestimmte Leistung unter Anrechnung auf den arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohn oder durch dessen Umwandlung gewährt, liegt keine zusätzliche Leistung vor. Eine zusätzliche Leistung liegt aber dann vor, wenn sie unter Anrechnung auf eine andere freiwillige Sonderzahlung, z.B. freiwillig geleistetes Weihnachtsgeld, erbracht wird.

Zu den Zusätzlichkeitsvoraussetzungen s. BFH Urteile vom 19.9.2012 (VI R 54/11, BStBl II 2013, 395 und VI R 55/11, BStBl II 2013, 398).

Kinderzuschüsse aus der gesetzlichen Rentenversicherung (§ 3 Nr. 1 Buchst. b EStG).

Kinderzuschüsse zu einer Rente, die von einem berufsständischen Versorgungswerk gezahlt werden, sind nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG stpfl. und nicht wie die Kinderzuschüsse aus der gesetzlichen Rentenversicherung gem. § 3 Nr. 1 Buchst. b EStG steuerfrei. Die unterschiedliche Behandlung der Kinderzuschüsse verstößt nicht gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 GG (BFH vom 31.8.2011, X R 11/10, BFH/NV 2012, 620, LEXinform 0927707).

Krankengeld (§ 3 Nr. 1 Buchst. a EStG).

Das Krankengeld, das nach §§ 44 ff. SGB V gewährt wird, ist nach § 32b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b EStG in den Progressionsvorbehalt einzubeziehen (R 32b Abs. 1 Satz 1 EStR). Nicht in den Progressionsvorbehalt einbezogen wird dagegen das Krankengeld, das eine private Krankenversicherung ihren Versicherten gewährt. Dass nach dem Gesetz lediglich das Krankengeld gesetzlicher Krankenkassen und nicht auch privater Krankenkassen in den Progressionsvorbehalt gem. § 32b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b EStG einbezogen wird, beurteilt der BFH mit Urteil vom 26.11.2008 (X R 53/06, LEXinform 0587892) nicht als Verstoß gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 GG (Pressemitteilung des BFH Nr. 17/09 vom 18.2.2009, LEXinform 0432784).

Krankenversicherungsleistungen (§ 3 Nr. 1 Buchst. a EStG, H 3.1 EStH 2023).

Leistungen aus einer Krankenversicherung sind von der ESt befreit. Die Regelung dient insbes. dazu, den Stpfl. vor den (finanziellen) Folgen einer Krankheit zu schützen, egal ob diese privat oder beruflich bzw. betrieblich veranlasst ist. Daher sind neben Bar- und Sachleistungen aus der gesetzlichen bzw. privaten Krankenversicherung auch Leistungen aus einer privaten bzw. beruflich/betrieblich abgeschlossenen Krankenhaustagegeldversicherung steuerfrei.

Steuerfrei sind auch Leistungen aus einer ausländischen Krankenversicherung.

Krankenversicherungszuschüsse für Rentner (§ 3 Nr. 14 EStG).

§ 3 Nr. 14 EStG stellt Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung und von dem gesetzlichen Rentenversicherungsträger getragene Anteile (§ 249a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) an den Beiträgen für die gesetzliche Krankenversicherung steuerfrei.

Die Steuerbefreiung gilt auch für Zuschüsse gem. §§ 106 und 315 SGB VI (H 3.14 (Zuschüsse zur Krankenversicherung der Rentner) EStH 2023).

Kriegsbeschädigtenrente (§ 3 Nr. 6 EStG).

Nach dieser Vorschrift sind Bezüge, die aufgrund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte und Zivildienstbeschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, steuerfrei, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die aufgrund der Dienstzeit gewährt werden. Zu den Voraussetzungen des § 3 Nr. 6 EStG hat der BFH mit Urteil vom 29.5.2008 (VI R 25/07, BStBl II 2009, 150) Stellung genommen. Derartige Bezüge regelt für Wehrdienstbeschädigte das Soldatenversorgungsgesetz – SVG – (§§ 80 ff. SVG), für Zivildienstbeschädigte das Zivildienstgesetz – ZDG – (§§ 47 ff. ZDG) und für Kriegsbeschädigte das Bundesversorgungsgesetz (BVG). Voraussetzung des Versorgungsanspruchs und damit der Steuerbefreiung ist in diesen Fällen die Verrichtung eines militärischen oder – wegen der Gleichstellung von Ersatzdienstpflicht und Wehrpflicht – eines diesen ersetzenden Dienstes. Diesem Kreis gleichgestellt sind Personen, die in sonstiger Weise durch Krieg oder kriegsähnliche Umstände zu Schaden gekommen sind. Dazu zählt vor allem der in § 82 BVG genannte Personenkreis. Nicht gleichgestellt sind dagegen Personen, die im zivilen Bereich zu Schaden gekommen sind. Für Beamte, die, z.B. als Polizist einen gefährlichen Dienst ausüben, ist die Unfallfürsorge ausdrücklich in § 37 BeamtVG geregelt. Bezüge gem. § 37 BeamtVG werden »auf Grund der Dienstzeit« gewährt und sind somit nicht nach § 3 Nr. 6 EStG steuerfrei (§ 3 Nr. 6 Satz 1 Halbsatz 2 EStG und H 3.6 [Erhöhtes Unfallruhegehalt nach § 37 BeamtVG] LStH 2024).

Zwar ist der Wortlaut des § 3 Nr. 6 EStG hinsichtlich des Merkmals »auf Grund der Dienstzeit gewährt« missverständlich und auslegungsbedürftig (vgl. BFH Urteil vom 16.1.1998, VI R 5/96, BStBl II 1998, 303). Nach der Rspr. des BFH ist jedoch für die Entscheidung der Frage, ob die Bezüge aufgrund der Dienstzeit gewährt werden, maßgeblich, wie diese berechnet werden. Sie werden danach aufgrund der Dienstzeit gewährt, wenn sich die Dienstzeit bei der Errechnung der Bezüge ausgewirkt hat, die Zahlungen also an die ruhegehaltsfähigen Bezüge anknüpfen (s.a. R 3.6 LStR 2023).

§ 3 Nr. 6 EStG ist auch auf Bezüge von Kriegsbeschädigten und gleichgestellten Personen anzuwenden, die aus öffentlichen Mitteln anderer EU-Mitgliedstaaten gezahlt werden (BFH Urteil vom 22.1.1997, I R 152/94, BStBl II 1997, 358; H 3.6 [Bezüge aus EU-Mitgliedstaaten] EStH 2023).

Künstlerhilfe (§ 3 Nr. 43 EStG).

Die Vorschrift stellt den Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden, steuerfrei.

Die Deutsche Künstlerhilfe hat nach dem Willen ihres Gründers Theodor Heuss die Aufgabe, Schriftstellern und Künstlern aller Sparten, die mit ihrem Werk eine kulturelle Leistung für die Bundesrepublik Deutschland erbracht haben und die durch Krankheit, Alter oder widrige Umstände in wirtschaftliche Bedrängnis geraten sind, finanziell zu unterstützen. Die Zuwendungen aus der Künstlerhilfe sind Ehrengaben des Bundespräsidenten und sollen Ausdruck des Dankes und der Anerkennung sein. Sie sind keine Sozialleistung im Sinne sozialrechtlicher Bestimmungen.

Die Deutsche Künstlerhilfe ist ein Zweckvermögen, das von dem jeweils amtierenden Bundespräsidenten treuhänderisch verwaltet wird. Der Bundespräsident bedient sich hierbei des Bundespräsidialamtes. Bund und Länder zahlen jährlich Zuschüsse. Außerdem fließen der Künstlerhilfe Spenden und zweckgebundene Geldbußen zu (www.kulturpreise.de/Allgemein/Spartenübergreifend/ohne Spartenschwerpunkt dort Ergebnis Nr. 29 von 372: Deutsche Künstlerhilfe).

Künstlersozialbeiträge (§ 3 Nr. 57 EStG).

Steuerfrei sind die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz (KSVG) Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt. Damit erfolgt eine Gleichbehandlung zu den Beiträgen der ArbG an die Sozialversicherung (§ 3 Nr. 62 EStG) und ist demzufolge nur deklaratorisch.

Unter den begünstigten Personenkreis fallen Künstler i.S.d. § 2 Künstlersozialversicherungsgesetz.

Kunstförderung (§ 3 Nr. 11, Nr. 43 und Nr. 44 EStG).

Das EStG fördert die Kunst insbesondere dadurch, dass unterschiedliche Zahlungen oder Bezüge nach § 3 EStG von der Einkommensteuer befreit werden. so kommen insbes. in Betracht:

• § 3 Nr. 11 EStG: Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern.

• § 3 Nr. 43 EStG: der Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden.

• § 3 Nr. 44 EStG: Diese Steuerbefreiung erstreckt sich auch auf solche Stipendien, die lediglich »mittelbar« dem privilegierten Zweck zugutekommen.

Kurzarbeitergeld (§ 3 Nr. 2 Buchst. a und § 3 Nr. 28a EStG).

§ 3 Nr. 2 Buchst. a EStG

Die Steuerfreiheit des Kurzarbeitergelds ergibt sich aus § 3 Nr. 2 Buchst. a EStG. Der Anspruch auf Kurzarbeitergeld ist in den §§ 95 bis 109 SGB III geregelt. Kurzarbeitergeld wird gewährt, wenn in Betrieben die betriebsübliche wöchentliche Arbeitszeit infolge wirtschaftlicher Ursachen oder eines unabwendbaren Ereignisses vorübergehend verkürzt wird. Wegen der Folgen der Krise durch das Coronavirus sind die Zugangsvoraussetzungen für das Kurzarbeitergeld erleichtert worden.

§ 3 Nr. 28a EStG

Zuschüsse des ArbG zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 % des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 SGB III nicht übersteigen waren nach dem neuen § 3 Nr. 28a EStG bis zum 31.12.2020 steuerfrei (Erstes Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise – Erstes Corona-Steuerhilfegesetz – vom 19.6.2020, BGBl I 2020, 1385). Der Zeitraum für diese Steuerbefreiung wurde bis zum 31.12.2021 verlängert (JStG 2020 vom 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096). Mit dem Vierten Corona-Steuerhilfegesetz vom 22.6.2022 (BGBl I 2022, 911) wurde die steuerliche Förderung der steuerfreien Zuschüsse zum Kurzarbeitergeld bis Ende Juni 2022 weiter verlängert. Das BMF hatte mit Schreiben vom 26.10.2020 (BStBl I 2020, 1227), darauf hingewiesen, dass bei Anwendung dieser sich aus § 3 Nr. 28a EStG ergebenden Steuerfreiheit die Beitragsbemessungsgrenze in der Rentenversicherung (West oder Ost) zu berücksichtigen ist.

L

Lastenausgleich (§ 3 Nr. 7 und Nr. 18 EStG).

Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 und Abs. 2 EStG sind, werden von der Einkommensteuer befreit.

Leistungen an AIDS erkrankte Personen (§ 3 Nr. 69 EStG; s.a. HIV-Hilfe).

Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 SGB VI (§ 3 Nr. 67 Buchst. c EStG).

Leistungen nach dem Asylbewerberleistungsgesetz (§ 3 Nr. 11 EStG). Zur einkommensteuerlichen Behandlung der Leistungen nach dem Asylbewerberleistungsgesetz s. die Vfg. der OFD Frankfurt vom 29.8.2016 (S 2342 A – 49 – St 213, LEXinform 5236055). Bei den in der Vfg. dargestellten Leistungen nach dem AsylbLG handelt es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln, die wegen Hilfsbedürftigkeit geleistet werden. Sie sind daher nach § 3 Nr. 11 EStG als steuerfrei zu behandeln und unterliegen nicht dem Progressionsvorbehalt nach § 32b EStG.

Leistungen zur Arbeitsförderung sind nach § 3 Nr. 2 Buchst. a bis e EStG steuerfrei (s. Arbeitsförderung). Zu den steuerfreien Leistungen nach dem SGB III s. R 3.2 LStR 2023.

Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit (§ 3 Nr. 2 Buchst. d EStG).

Diese Leistungen nach §§ 14–28 SGB II sind steuerfrei. Darunter fällt das Arbeitslosengeld II (§ 19 SGB II). Dieses setzt sich zusammen aus

• den Regelleistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts (§ 20 SGB II),

• den Leistungen für Mehrbedarfe beim Lebensunterhalt (§ 21 SGB II),

• den Leistungen für Unterkunft und Heizung (§ 22 SGB II) sowie

• den Leistungen für Bedarfe für Bildung und Teilhabe am sozialen und kulturellen Leben in der Gemeinschaft unter den Voraussetzungen des § 28 SGB II. Bedarfe für Bildung werden nur bei Personen berücksichtigt, die das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, eine allgemein- oder berufsbildende Schule besuchen und keine Ausbildungsvergütung erhalten (Schülerinnen und Schüler).

M

Mietvorteile (§ 3 Nr. 59 EStG, R 3.59 LStR 2023).

Steuerfrei sind Mietvorteile, die im Rahmen eines Dienstverhältnisses gewährt werden und die auf der Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnungsbaugesetz für das Saarland oder nach dem Wohnraumförderungsgesetz (WoFG) oder den Landesgesetzen zur Wohnraumförderung beruhen (R 3.59 Satz 1 LStR 2023).

Mit der Steuerbefreiung von Mietvorteilen im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis beschäftigte sich der BFH im Urteil vom 16.2.2005 (VI R 58/03, BStBl II 2005, 750).

Leitsatz

Zur Anwendung des BFH-Urteils sowie der R 3.59 Sätze 2 bis 4 LStR 2023 s. das BMF-Schreiben vom 10.10.2005 (BStBl I 2005, 959).

Miles and more (§ 3 Nr. 38 EStG).

Sachprämien, die der Stpfl. für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren (z.B. das Vielflieger- und Prämienprogramm »Miles and more«), sind nach § 3 Nr. 38 EStG steuerfrei, soweit der Wert der Prämien 1 080 € im Kj. nicht übersteigt (→ Sachbezüge).

Der Begriff »Sachprämien« erfasst Sachbezüge i.S.d. § 8 Abs. 2 EStG, sodass alle Leistungen, die nicht in Geld bestehen, darunterfallen.

Mobile Impfteams (§ 3 Nr.26 bzw. 26a EStG).

Das Thüringer FinMin hat zur Steuerfreiheit der Einnahmen der in Corona-Impfzentren und mobilen Impfteams sowie in Corona-Testzentren ehrenamtlich Tätigen nach § 3 Nr. 26 bzw. 26a EStG Stellung genommen (Thüringer FinMin vom 9.2.2023, 1040-21-S 1901/67-18465/2023).

Der Corona-Pandemie sollte mit Impfstoffen und verstärkten Corona-Testungen der Bevölkerung begegnet werden. In Thüringen betrieb die Kassenärztliche Vereinigung Thüringen (KVT) die Impfstellen und mobilen Impfteams im Auftrag des Thüringer Gesundheitsministeriums. Über die KVT wurden Räumlichkeiten, Personal und dessen Abrechnung organisiert. Die Corona-Testzentren wurden regional sehr unterschiedlich organisiert.

Zur steuerlichen Behandlung der ehrenamtlich Tätigen gilt Folgendes:

Nach bundeseinheitlicher Abstimmung wird es für die VZ 2020 bis einschließlich 2023 nicht beanstandet, wenn die nebenberufliche Tätigkeit von Personen, die im Impfbereich (Aufklärung und Impfung) bei der Durchführung von Impfungen gegen SARS-CoV-2 in Impfzentren und in mobilen Teams mitwirken, als steuerbegünstigte Tätigkeit i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG angesehen wird.

Eine begünstigte Tätigkeit i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG üben danach alle Personen in Impfzentren und mobilen Impfteams aus, die Tätigkeiten in unmittelbarem Zusammenhang mit der Durchführung der Impfungen ausüben. Dies ist das medizinische Personal, das im Impfbereich bei der Aufklärung und der Impfung tätig ist. Hierzu zählen auch Tätigkeiten zur Vor- und Nachbereitung der Impfungen, wie die Registrierung der zu impfenden Personen, die Aufbereitung des Impfstoffs, die Dokumentation der Impfungen sowie die Überwachung der geimpften Personen. Für die Gewährung der Steuerbefreiung i.H.v. jährlich 3 000 € (in 2020: 2 400 €) müssen neben der begünstigten Tätigkeit auch die weiteren Voraussetzungen nach § 3 Nr. 26 EStG vorliegen.

Personen, die nicht im Impfbereich, sondern nebenberuflich in der Impfzentrenleitung oder der Infrastruktur (z.B. Personenstrommanagement und Sicherheit, Gebäudemanagement, Logistik) tätig sind, kann die Ehrenamtspauschale nach § 3 Nr. 26a EStG i.H.v. jährlich 840 € (in 2020: 720 €) gewährt werden, sofern die weiteren Voraussetzungen erfüllt sind.

Die KVT ist eine Körperschaft des öffentlichen Rechts, sodass das von ihr beauftragte Personal, welches in Impfzentren oder mobilen Impfteams in Thüringen ehrenamtlich arbeitet, im Auftrag einer Körperschaft des öffentlichen Rechts zur Förderung gemeinnütziger Zwecke tätig wird.

Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz (§ 3 Nr. 1 Buchst. d EStG). Die Leistungen unterliegen nach § 32b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. c EStG dem Progressionsvorbehalt.

Mit Urteil vom 28.9.2022 (VIII R 39/19) nahm der BFH Stellung zu tarifvertraglichen Zuschüssen einer Rundfunkanstalt.

Leitsatz

N

Nachtarbeit (§ 3b EStG).

Allgemeines

Steuerfrei sind Zuschläge, die für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit neben dem Grundlohn gezahlt werden, soweit sie nach § 3b Abs. 1 EStG:

• für Nachtarbeit 25 %,

• grds. für Sonntagsarbeit 50 %,

• grds. für Arbeit am 31.12. ab 14 Uhr und an den gesetzlichen Feiertagen 125 %,

• für Arbeit am 24.12. ab 14 Uhr, am 25. und 26.12. sowie am 1.5. 150 %

des Grundlohns nicht übersteigen.

Nach § 3b Abs. 2 Satz 1 EStG wird der Grundlohn als laufender Arbeitslohn definiert, der dem ArbN bei der für ihn maßgebenden regelmäßigen Arbeitszeit für den jeweiligen Lohnzahlungszeitraum zusteht; er ist in einen Stundenlohn umzurechnen und mit höchstens 50 € anzusetzen.

Die Sonderregelungen nach § 3b Abs. 3 EStG sind zu beachten.

Rechtsprechung:

BFH vom 9.6.2021

Mit Urteil vom 9.6.2021 (VI R 16/19, BStBl II 2021, 936) befasste sich der BFH mit der Steuerfreiheit der sog. Theaterbetriebszulage gem. § 3b EStG.

Leitsatz

BFH vom 16.12.2021

Mit Urteil vom 16.12.2021 (VI R 28/19, BStBl I 2022, 209) nahm der BFH zu steuerfreien Zuschlägen für tatsächlich an Sonn-, Feiertagen oder zur Nachtzeit geleistete Arbeit Stellung.

Leitsatz

Schleswig-Holsteinisches FG vom 9.11.2022

Mit den Anforderungen an die Steuerfreiheit von Nachtzuschlägen beschäftigte sich das Schleswig-Holsteinische FG im Urteil vom 9.11.2022 (4 K 145/20).

BFH vom 10.8.2023

Wie sich der Grundlohn bei steuerfreien Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit berechnet, klärt der BFH mit Urteil vom 10.8.2023 (VI R 11/21, BStBl I 2024, 202).

BFH vom 11.4.2024

Zu steuerfreien Zuschlägen bei Bereitschaftsdiensten äußerte sich der BFH mit Urteil vom 11.4.2024 (VI R 1/22).

Literatur

Eine ausführliche Darstellung enthält der Beitrag »Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit« von Hilbert (NWB 2022, 1670).

Nebenberufliche Tätigkeiten (§ 3 Nr. 26 und Nr. 26a EStG), s. Übungsleiter und s. Ehrenamt.

Newplacement-Beratung (§ 3 Nr. 19 EStG), s. Weiterbildungsleistungen des ArbG.

O

Outplacement-Beratung (§ 3 Nr. 19 EStG), s. Weiterbildungsleistungen des ArbG.

P

Personalrabatte bleiben bis zu 1 080 € pro Kj. steuerfrei (§ 8 Abs. 3 Satz 2 EStG, R 8.2 LStR 2023 sowie H 8.2 [Allgemeines] und [Anwendung des Rabatt-Freibetrages] LStH 2023; → Sachbezüge).

Pflegebonus (§ 3 Nr. 11a und § 3 Nr. 11b EStG).

§ 3 Nr. 11a EStG

Die »Corona-Prämie«, die an bestimmte ArbN in Altenpflegeinrichtungen gezahlt wird (sog. Pflegebonus) fällt unter § 3 Nr. 11a EStG. Dieser Pflegebonus wird den Pflegekräften von ihrem ArbG regelmäßig zusammen mit dem ohnehin geschuldeten Lohn ausgezahlt. Dem ArbG wird dieser Pflegebonus von der Pflegekasse (ggf. anteilig) erstattet. Die Auszahlung an die Beschäftigten durch den ArbG erfolgt zumeist erst nach Erhalt dieser Erstattungen. Dies setzt die ArbG unter Zeitdruck. Eine (alternative) Vorfinanzierung können viele ArbG nicht sicherstellen. Da § 3 Nr. 11a EStG eigentlich bis zum 31.12.2020 befristet ist und es insoweit auf die Zahlung ankommt, wäre ein im ersten Halbjahr 2021 ausgezahlter Pflegebonus nicht mehr steuerbegünstigt. Vergleichbare Probleme können auch in anderen Branchen auftreten. Die Verlängerung der Zahlungsfrist für steuerfreie Corona-Beihilfen verschafft den ArbG Zeit für eine steuerbegünstigte Abwicklung. Der Steuerfreibetrag von max. 1 500 € bleibt unverändert. Die Fristverlängerung in § 3 Nr. 11a EStG führt nicht dazu, dass im ersten Halbjahr 2021 nochmals 1 500 € steuerfrei – zusätzlich zu einem nach § 3 Nr. 11a EStG steuerfrei gewährten Betrag von 1 500 € im Jahr 2020 – ausgezahlt werden könnte. Lediglich der Zeitraum für die Gewährung des Betrages wird gestreckt.

Das Gesetz zur Modernisierung der Entlastung von Abzugsteuern und der Bescheinigung der Kapitalertragsteuer (Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz – AbzStEntModG vom 2.6.2021, BGBl I 2021, 1259) gewährt den steuerfreien Corona-Bonus steuer- und sozialversicherungsfrei über den 30.6.2021 hinaus bis Ende März 2022.

§ 3 Nr. 11b EStG

Mit dem Vierten Corona-Steuerhilfegesetz vom 22.6.2022 (BGBl I 2022, 911) werden vom ArbG an seine ArbN gewährte Sonderleistungen zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise sind bis zu einem Betrag von 4 500 € nach § 3 Nr. 11b EStG steuerfrei gestellt. Begünstigt sind nicht nur vom Staat finanzierte Corona-Sonderzahlungen, sondern auch freiwillige Leistungen der ArbG. Voraussetzung ist, dass die ArbN in einer der im Gesetz aufgeführten Einrichtungen beschäftigt sind. Dies sind insbesondere Krankenhäuser, Einrichtungen für ambulantes Operieren, bestimmte Vorsorge- und Rehabilitationseinrichtungen, Dialyseeinrichtungen, Arzt- und Zahnarztpraxen, ambulante Pflegedienste, die ambulante Intensivpflege in bestimmten Einrichtungen erbringen, sowie Rettungsdienste. Begünstigt ist der Auszahlungszeitraum vom 18.11.2021 bis zum 31.12.2022.

Pflegegeld für Kinder (§ 3 Nr. 11 EStG, H 3.11 [Beihilfen] EStH 2023; → Pflegekosten).

Steuerfrei nach dieser Vorschrift sind Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, u.a. die Erziehung oder Ausbildung unmittelbar zu fördern, z.B. die von den Jugendämtern an Pflegeeltern geleistete Erziehungsgelder für Vollzeitpflege (§ 33 SGB VIII).

Nicht steuerfrei nach dieser Vorschrift sind z.B.:

Rechtsprechung:

BFH Urteil vom 5.11.2014

Zu steuerfreien Einnahmen aus der Aufnahme von Pflegepersonen in den eigenen Haushalt nahm der BFH mit Urteil vom 5.11.2014 Stellung (BFH/NV 2015, 960 Nr. 7). Er entschied, dass Leistungen, die aus öffentlichen Mitteln der Jugendhilfe für die Aufnahme von Pflegepersonen in einen Haushalt über Tag und Nacht als Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII gewährt werden, auch dann eine steuerfreie Beihilfe zur Erziehung i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG sind, wenn die Betreuung über privatrechtliche Institutionen durch Verträge mit den Erziehungsstellen abgewickelt wird und im Rahmen dieser Vertragsbeziehungen die öffentlichen Mittel von den Institutionen an die Erzieher – wie im Streitfall für die Aufnahme von zwei Pflegekindern – ausgezahlt werden.

Auch die Auffassung, dass bei einer Betreuung von bis zu fünf Kindern die Pflege regelmäßig nicht als erwerbsmäßig anzusehen sei und deshalb unmittelbar der Förderung der Erziehung i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG diene, ist nicht zu beanstanden.

FG Schleswig-Holstein vom 27.2.2019

Mit der Abgrenzungsfrage zwischen »Vollzeitpflege« gem. § 33 SGB VIII und »Betreuung in einer anderen Einrichtung« gem. § 34 SGB VIII hat sich das FG Schleswig-Holstein mit Urteil vom 27.2.2019 (2 K 8/19, EFG 2019, 766, LEXinform 5021986, rkr.) auseinandergesetzt.

Leitsätze

Sachverhalt

Finanzverwaltung

BMF-Schreiben vom 11.11.2016

BMF-Schreiben vom 31.8.2021

BFH Urteil vom 30.11.2022

Zur Behandlung von Pflegegeldern für die intensivpädagogische Betreuung von Jugendlichen nahm der BFH mit Urteil vom 30.11.2022 (VIII R 13/19, BStBl II 2024, 13) Stellung.

Leitsatz

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

Pflegegeld (§ 3 Nr. 36 EStG, H 3.11 [Pflegegeld] EStH 2021; → Pflegekosten).

Pflegebedürftige der Pflegegrade 2 bis 5 haben bei häuslicher Pflege Anspruch auf körperbezogene Pflegemaßnahmen und pflegerische Betreuungsmaßnahmen sowie auf Hilfen bei der Haushaltsführung als Sachleistung (häusliche Pflegehilfe; § 36 Abs. 1 SGB XI). Die Leistungen der Pflegekasse sind beim Pflegebedürftigen steuerfrei nach § 3 Nr. 1 Buchst. a EStG. § 3 Nr. 36 EStG betrifft die Vergütung der Pflegeperson.

Der Anspruch auf häusliche Pflegehilfe umfasst je Kalendermonat (Sachleistungen nach § 36 Abs. 3 SGB XI)

1. für Pflegebedürftige des Pflegegrades 2 Leistungen bis zu einem Gesamtwert von 689 €,

2. für Pflegebedürftige des Pflegegrades 3 Leistungen bis zu einem Gesamtwert von 1 298 €,

3. für Pflegebedürftige des Pflegegrades 4 Leistungen bis zu einem Gesamtwert von 1 612 €,

4. für Pflegebedürftige des Pflegegrades 5 Leistungen bis zu einem Gesamtwert von 1 995 €.

Pflegebedürftige der Pflegegrade 2 bis 5 können anstelle der häuslichen Pflegehilfe ein Pflegegeld beantragen. Der Anspruch setzt voraus, dass der Pflegebedürftige mit dem Pflegegeld dessen Umfang entsprechend die erforderlichen körperbezogenen Pflegemaßnahmen und pflegerischen Betreuungsmaßnahmen sowie Hilfen bei der Haushaltsführung in geeigneter Weise selbst sicherstellt. Das Pflegegeld beträgt je Kalendermonat (§ 37 Abs. 1 SGB XI)

1. 316 € für Pflegebedürftige des Pflegegrades 2,

2. 545 € für Pflegebedürftige des Pflegegrades 3,

3. 728 € für Pflegebedürftige des Pflegegrades 4,

4. 901 € für Pflegebedürftige des Pflegegrades 5.

Wird dieses Pflegegeld vom Pflegebedürftigen an die Pflegeperson weitergeleitet, ist der Betrag i.H.d. jeweiligen Pflegegeldes i.S.d. § 37 SGB XI nach § 3 Nr. 36 EStG steuerfrei. Die Weiterleitung des Pflegegeldes ist aber nicht Voraussetzung für die Steuerbefreiung. Die Zahlung kann auch durch Dritte erfolgen und ist der Höhe nach auf monatlich 316 € bis max. 901 € begrenzt, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Abs. 1 Satz 1 SGB XI (125 € monatlich). Pflegebedürftigen mit Pflegegrad 1 steht als geldmäßiger Anspruch primär der Entlastungsbetrag gem. § 45b Abs. 1 Satz 1 SGB XI zu. Da Pflegebedürftigen mit Pflegegrad 1 kein Anspruch auf Pflegegeld zusteht, wurde mit dem Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) der Pflegegrad 1 durch Bezugnahme auf § 45b SGB XI in die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 36 EStG mit eingeschlossen.

Die Pflegeperson muss ein Angehöriger des Pflegebedürftigen oder eine andere Person sein, die mit der Pflege eine sittliche Pflicht gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllt.

Pflegeversicherungsleistungen (§ 3 Nr. 1 Buchst. a EStG).

Leistungen aus einer Pflegeversicherung sind von der Einkommensteuer befreit. Die Regelung dient insbes. dazu, den Stpfl. vor den (finanziellen) Folgen einer Pflege zu schützen. Der Anlass, der die Pflegebedürftigkeit ausgelöst hat, ist ohne Belang; er kann privater, aber auch beruflicher/betrieblicher Natur sein.

Neben Leistungen aus der gesetzlichen Pflegeversicherung sind auch Leistungen aus einer privaten Pflegeversicherung steuerfrei.

Photovoltaikanlage (§ 3 Nr. 72 EStG).

Durch das JStG 2022 vom 16.12.2022 (BGBl I 2022, 2294) hat der Gesetzgeber steuerliche Anreize für die Anschaffung und den Betrieb von Photovoltaikanlagen (→ Photovoltaikanlage) geschaffen. Nach der Neuregelung des § 3 Nr. 72 EStG sind die Einkünfte aus dem Betrieb bestimmter Photovoltaikanlagen gem. § 52 Abs. 4 Satz 27 EStG rückwirkend seit dem 1.1.2022 steuerfrei. Daneben unterliegen die Lieferung, die Einfuhr, der innergemeinschaftliche Erwerb und die Installation begünstigter Photovoltaikanlagen seit dem 1.1.2023 gem. § 12 Abs. 3 UStG einem Nullsteuersatz, sodass der Betreiber bei der Anschaffung nicht mehr mit Umsatzsteuer belastet ist. Durch diese Maßnahmen sollen insbes. Betreiber kleiner Photovoltaikanlagen von steuerlichen Pflichten entlastet und damit ein Anreiz zur Beschleunigung der Energiewende geschaffen werden.

Von der Steuer befreit sind PV-Anlagen bis zu einer Bruttonennleistung von 30 kW (peak) auf Einfamilienhäusern, Gewerbeimmobilien und Nebengebäuden (z.B. Garagen, Carports) beziehungsweise von 15 kW (peak) je Wohn- und Gewerbeeinheit bei anderen Gebäuden (z.B. Mehrfamilienhäuser, gemischt genutzte Immobilien).

Die Steuerbefreiung erfolgt unabhängig von der Verwendung des erzeugten Stroms. Die Regelung umfasst auch sämtliche Bestandsanlagen.

Das BMF hat mittlerweile ein Schreiben zur Steuerbefreiung von veröffentlicht (BMF vom 17.7.2023, BStBl I 2023, 1494). Dabei geht das BMF auf folgende Punkte ausführlich ein:

• Persönlicher Anwendungsbereich.

• Sachlicher Anwendungsbereich.

• Umfang der Steuerbefreiung.

Produktionsaufgaberente (§ 3 Nr. 27 EStG).

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a des Gesetzes zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit (FELEG) vom 21.2.1989 (BGBl I 1989, 233) erhalten Landwirte u.a. dann eine Leistung wegen Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit (Produktionsaufgaberente), wenn sie das 55. Lebensjahr vollendet haben. Die Steuerbefreiung ist auf einen Höchstbetrag von 18 407 € begrenzt.

Q

Qualifizierungsgeld (§ 3 Nr. 2 Buchst. a EStG).

Durch das Gesetz zur Stärkung von Wachstumschancen, Investitionen und Innovation sowie Steuervereinfachung und Steuerfairness (Wachstumschancengesetz) vom 27.3.2024 (BGBl I 2024, Nr. 108) wurde der Katalog der steuerbefreiten und dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einnahmen für Lohnersatzleistungen um das Qualifizierungsgeld nach § 82a SGB III erweitert (§ 3 Nr. 2 Buchst. a und § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG). Inkrafttreten zum 1.4.2024.

R

Rabattfreibetrag (§ 8 Abs. 3 EStG, R 8.2 LStR 2023 »Belegschaftsrabatte«).

Erhält ein ArbN aufgrund seines Dienstverhältnisses Waren oder Dienstleistungen, die vom ArbG nicht überwiegend für den Bedarf seiner ArbN hergestellt, vertrieben oder erbracht werden und deren Bezug nicht nach § 40 pauschal versteuert wird, so gelten als deren Werte abweichend von § 8 Abs. 2 EStG die um 4 % geminderten Endpreise, zu denen der ArbG oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet. Die sich nach Abzug der vom ArbN gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile sind steuerfrei, soweit sie aus dem Dienstverhältnis insgesamt 1 080 € (Rabattfreibetrag) im Kj. nicht übersteigen.

Diese steuerliche Begünstigung setzt voraus, dass die → Sachbezüge dem ArbN aufgrund seines Dienstverhältnisses zufließen müssen.

Reisekostenvergütungen aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 13 EStG, R 3.13 LStR 2023) und außerhalb des öffentlichen Dienstes (§ 3 Nr. 16 EStG, R 3.16 LStR 2023).

§ 3 Nr. 13 EStG

Nach § 3 Nr. 13 EStG sind Leistungen (Geld und Sachbezüge) steuerfrei, die als Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen oder Trennungsgelder aus einer öffentlichen Kasse gewährt werden.

Das FG Schleswig-Holstein hat mit Urteil vom 19.11.2014 (5 K 65/13, EFG 2015, 452, LEXinform 5017359, rkr.) entschieden, dass sich der Begriff »Reisekostenvergütung« nach § 3 Nr. 13 EStG nach den jeweils einschlägigen leistungsrechtlichen Regelungen bestimmt. Der steuerliche und sonstige öffentlich-rechtliche Reisekostenbegriff ist unterschiedlich. Allerdings ist die Erstattung i.S.d. § 3 Nr. 13 EStG nur insoweit steuerfrei, als sie der Abgeltung eines Aufwands dient, der als WK abzugsfähig wäre, wenn ihn der ArbN selbst zu tragen hätte. S. die Erläuterungen unter → Aufwandsentschädigungen nach § 3 Nr. 12 und 13 EStG. S. dort auch die Erläuterungen zum Konkurrenzverhältnis zwischen § 3 Nr. 12 und Nr. 13 EStG (BFH Urteil vom 19.10.2016, VI R 23/15, BStBl II 2017, 345).

Zur steuerfreien Reisekostenvergütung i.S.d. § 3 Nr. 13 EStG an Mandatsträger hat der BFH mit Urteil vom 8.10.2008 (BStBl II 2009, 405) entschieden, dass nach einer öffentlich-rechtlichen Satzung geleistete pauschale Reisekostenvergütungen an politische Mandatsträger (Fraktionsvorsitzende im Kreistag) auch ohne Einzelnachweis gegenüber dem FA nach § 3 Nr. 13 EStG steuerbefreit sein können, sofern die Pauschale die tatsächlich entstandenen Reiseaufwendungen nicht ersichtlich übersteigt.

§ 3 Nr. 16 EStG

Vergütungen, die ArbN außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem ArbG zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, sind – soweit sie die nach § 9 als WK abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen – steuerfrei. Dies betrifft Geld- wie auch Sachbezüge. Zur Ermittlung der steuerfreien Leistungen dürfen die einzelnen Aufwendungsarten zusammengefasst werden.

Renten an Verfolgte i.S.d. § 1 Bundesentschädigungsgesetzes (§ 3 Nr. 8a EStG).

Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte i.S.d. § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten aufgrund der Verfolgung in der Rente enthalten sind, werden von der Einkommensteuer befreit (Wiedergutmachungsleistungen). Darunter fallen ebenfalls Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter i.S.d. § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes war und wenn rentenrechtliche Zeiten aufgrund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind.

REIT-Aktiengesellschaften (§ 3 Nr. 70 EStG).

Nach § 3 Nr. 70 Satz 1 Buchst. a EStG bleibt die Hälfte der Betriebsvermögensmehrungen oder der Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden steuerfrei, die am 1.1.2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen BV eines Stpfl. gehören, wenn diese aufgrund eines nach dem 31.12.2006 und vor dem 1.1.2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags an eine REIT-AG oder einen Vor-REIT veräußert werden. Mit dieser auf drei Jahre befristeten sog. Exit Tax soll ein Anreiz zur Gründung von REITs geschaffen werden.

Ebenso gilt die Exit Tax beim Wechsel vom stpfl. Vor-REIT zur steuerfreien REIT-AG. Nach § 3 Nr. 70 Satz 1 Buchst. b EStG bleibt bei diesem Statuswechsel die Hälfte der Betriebsvermögensmehrungen, die durch Anwendung des § 13 Abs. 1 und Abs. 3 KStG aufgrund und Boden und Gebäude entstehen, steuerfrei, wenn diese WG vor dem 1.1.2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schluss-Bilanz i.S.d. § 13 Abs. 1 und 3 KStG auf einen Zeitpunkt vor dem 1.1.2010 aufzustellen ist.

Vgl. auch → REIT-Aktiengesellschaften.

Rettungshelfer (§ 3 Nr. 26 EStG).

Rettungshelfer ist eine bundesweit nicht einheitliche Qualifizierung für Personal im Krankentransport und Rettungsdienst. Nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG sind Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker oder behinderter Menschen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts oder einer unter § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke bis zur Höhe von insgesamt 2 400 € (ab 1.1.2021: 3 000 €) im Jahr steuerfrei.

Das FG Köln befasste sich im Urteil vom 25.2.2015 (3 K 1350/12, EFG 2015, 1507, LEXinform 5017917, rkr.) mit Vergütungen für Hintergrunddienste im Hausnotruf.

Leitsatz

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

S

Sachleistungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung (§ 3 Nr. 1 Buchst. b EStG).

Hierunter fallen z.B. Leistungen zur Prävention (§ 14 SGB VI), Leistungen zur medizinischen Rehabilitation (§ 15 SGB VI), Leistungen zur Teilhabe am Arbeitsleben (§ 16 SGB VI) sowie ergänzende Leistungen (§ 28 SGB VI).

Sachprämien zum Zwecke der Kundenbindung (§ 3 Nr. 38 EStG; → Sachbezüge).

Sachprämien sind bis zu einem Jahresbetrag i.H.v. 1 080 € steuerfrei. Nach § 37a Abs. 1 EStG kann der Unternehmer, der die Sachprämien gewährt, die ESt pauschalieren (→ Pauschalierung der Einkommensteuer).

Sammelbeförderung von Arbeitnehmern (§ 3 Nr. 32 EStG).

Sammelbeförderung in diesem Sinne ist die durch den ArbG organisierte oder zumindest veranlasste Beförderung mehrerer ArbN; sie darf nicht auf dem Entschluss eines ArbN beruhen. Das Vorliegen einer Sammelbeförderung bedarf grundsätzlich einer besonderen Rechtsgrundlage. Dies kann ein Tarifvertrag oder eine Betriebsvereinbarung sein (BFH vom 29.1.2009, VI R 56/07, BStBl II 2010, 1067; H 3.32 [Sammelbeförderung] LStH 2021). Bei steuerfreier Sammelbeförderung i.S.d. § 3 Nr. 32 EStG ist für den ArbN ein Werbungskostenabzug nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 3 EStG ausgeschlossen. Zur Notwendigkeit einer Sammelbeförderung s. R 3.32 LStR 2021).

Sanierungserträge (§ 3a EStG).

Durch das Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen vom 27.6.2017 (BGBl I 2017, 2074) wurde mit § 3a EStG eine Steuerbefreiung für Sanierungsgewinne eingeführt (bis 1998 § 3 Nr. 66 EStG a.F.). Nach Art. 6 Abs. 2 des Gesetzes vom 27.6.2017 sollte die Norm erst an dem Tag in Kraft treten, an dem die EU-Kommission durch Beschluss feststellt, dass die Regelungen keine staatlichen Beihilfen oder mit dem Binnenmarkt vereinbare Beihilfen sind. Der Inkrafttretungsvorbehalt wurde mit Wirkung vom 5.7.2017 durch das UStAVermG vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) aufgehoben (s. § 52 Abs. 4a EStG i.d.F. vom 11.12.2018; Kanzler, NWB 10/2019, 626).

Die Steuerbefreiung des § 3a EStG (→ Sanierung) unterschiedet in unternehmensbezogene Sanierung und unternehmerbezogene Sanierung.

Unternehmensbezogene Sanierung

§ 3a Abs. 1 bis 4 EStG enthält die Vorschriften zur unternehmensbezogenen Sanierung. Nach § 3a Abs. 1 Satz 1 EStG sind Betriebsvermögensmehrungen oder BE aus einem Schuldenerlass zum Zweck einer unternehmensbezogenen Sanierung steuerfrei. § 3a Abs. 2 EStG bestimmt hierzu, dass eine unternehmensbezogene Sanierung gegeben ist, wenn der Stpfl. für den Zeitpunkt des Schuldenerlasses die Sanierungsbedürftigkeit und die Sanierungsfähigkeit des Unternehmens nachweist sowie die Sanierungseignung des betrieblich begründeten Schuldenerlasses und die Sanierungsabsicht der Gläubiger belegt.

Unternehmerbezogene Sanierung

§ 3a Abs. 5 EStG beschäftigt sich mit der unternehmerbezogenen Sanierung (→ Insolvenzen und Steuern).

Sicherungsbeiträge des ArbG nach § 23 Abs. 1 des Betriebsrentengesetzes (§ 3 Nr. 63a EStG). S. Betriebliche Altersvorsorge. Mit Wirkung vom 1.1.2018 wurde durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz vom 17.8.2017 (BGBl I 2017, 3214) § 3 Nr. 63a EStG neu eingefügt.

Sonntagsarbeit (§ 3b EStG).

Allgemeines

Steuerfrei sind Zuschläge, die für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit neben dem Grundlohn gezahlt werden, soweit sie nach § 3b Abs. 1 EStG:

• für Nachtarbeit 25 %,

• grds. für Sonntagsarbeit 50 %,

• grds. für Arbeit am 31.12. ab 14 Uhr und an den gesetzlichen Feiertagen 125 %,

• für Arbeit am 24.12. ab 14 Uhr, am 25. und 26.12. sowie am 1.5. 150 %

des Grundlohns nicht übersteigen.

Nach § 3b Abs. 2 Satz 1 EStG wird der Grundlohn als laufender Arbeitslohn definiert, der dem ArbN bei der für ihn maßgebenden regelmäßigen Arbeitszeit für den jeweiligen Lohnzahlungszeitraum zusteht; er ist in einen Stundenlohn umzurechnen und mit höchstens 50 € anzusetzen.

Die Sonderregelungen nach § 3b Abs. 3 EStG sind zu beachten.

Rechtsprechung:

BFH vom 9.6.2021

Mit Urteil vom 9.6.2021 (VI R 16/19, BStBl II 2021, 936) befasste sich der BFH mit der Steuerfreiheit der sog. Theaterbetriebszulage gem. § 3b EStG.

Leitsatz

BFH vom 16.12.2021

Mit Urteil vom 16.12.2021 (VI R 28/19, BStBl I 2022, 209) nahm der BFH zu steuerfreien Zuschlägen für tatsächlich an Sonn-, Feiertagen oder zur Nachtzeit geleistete Arbeit Stellung.

Leitsatz

Schleswig-Holsteinisches FG vom 9.11.2022

Mit den Anforderungen an die Steuerfreiheit von Nachtzuschlägen beschäftigte sich das Schleswig-Holsteinische FG im Urteil vom 9.11.2022 (4 K 145/20).

BFH vom 10.8.2023

Wie sich der Grundlohn bei steuerfreien Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit berechnet, klärt der BFH mit Urteil vom 10.8.2023 (VI R 11/21, BStBl I 2024, 202).

BFH vom 11.4.2024

Zu steuerfreien Zuschlägen bei Bereitschaftsdiensten äußerte sich der BFH mit Urteil vom 11.4.2024 (VI R 1/22).

Literatur

Eine ausführliche Darstellung enthält der Beitrag »Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit« von Hilbert (NWB 2022, 1670).

Sparzulagen nach § 13 Abs. 2 des 5. VermBG (→ Vermögenswirksame Leistungen). Eine ausführliche Darstellung enthält der Beitrag »Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit« von Hilbert (NWB 2022, 1670).

Sterbegeld.

Nach § 3 Nr. 11 EStG sind u.a. Bezüge aus öffentlichen Mitteln, die wegen Hilfsbedürftigkeit bewilligt werden, steuerfrei.

Der BFH befasst sich mit Urteil vom 19.4.2021 (VI R 8/19, BStBl II 2021, 909) mit der Steuerbefreiung für pauschales Sterbegeld.

Leitsatz

Sachverhalt

Stipendien (§ 3 Nr. 44 EStG, R 3.44 EStR 2012).

Allgemeines

Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden, sind von der Einkommensteuer befreit (§ 3 Nr. 44 Satz 1 EStG). Nach § 3 Nr. 44 Satz 2 EStG gilt dies auch für Stipendien, die zu den bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i.S.d. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG gegeben werden.

Die Prüfung, ob die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit der Stipendien vorliegen, hat für inländische Stipendiengeber das FA vorzunehmen, das für die Veranlagung des Stipendiengebers zur Körperschaftsteuer zuständig ist oder zuständig wäre, wenn der Geber stpfl. wäre.

OFD Frankfurt, Vfg. vom 9.4.2019

Die OFD Frankfurt nimmt ausführlich mit Vfg. vom 9.4.2019 (S 2121 A – 013 – St 231, LEXinform 5236883) zur Steuerfreiheit von Stipendien nach § 3 Nr. 44 EStG Stellung. Dabei geht sie insbes. auf folgende Themen ein:

1. Zuständigkeitsfragen,

2. begünstigte Höhen der Stipendien und

3. steuerliche Beurteilung einzelner Stipendien.

Zuständigkeitsfragen

Die Prüfung, ob die gesetzlichen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit der Stipendien nach § 3 Nr. 44 Satz 1 und 2 EStG vorliegen, hat das FA vorzunehmen, das für die Veranlagung des Stipendiengebers zur KSt zuständig ist oder zuständig wäre, wenn der Geber stpfl. wäre (R 3.44 EStR 2012). Dieses FA hat auf Anforderung des Stipendienempfängers oder des für ihn zuständigen FA eine Bescheinigung über die Voraussetzungen des § 3 Nr. 44 Satz 3 Buchst. a und b EStG zu erteilen bzw. abzulehnen. Diese Bescheinigung bindet als verwaltungsinterne Mitteilung das FA des Stipendienempfängers hinsichtlich der rechtlichen Beurteilung der Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 44 EStG. Eine erneute Prüfung der Tatbestandsmerkmale hat nicht zu erfolgen.

Die o.g. Vfg. der OFD Frankfurt nimmt des Weiteren Stellung zur steuerlichen Beurteilung einzelner Stipendien wie dem

• Heisenbergprogramm (nicht steuerfrei). Die Einnahmen sind den Einkünften aus freiberuflicher – wissenschaftlicher – Tätigkeit zuzurechnen.

• Stipendien des Förderprogramms der Max-Planck-Gesellschaft für habilitierte Nachwuchswissenschaftler (sog. Butenandt-Stipendien). Da die Butenandt-Stipendien den Heisenberg-Stipendien inhaltlich entsprechen, ist eine Besteuerung in gleicher Weise durchzuführen.

• Förderprogramm »junges Kolleg« der Nordrhein-Westfälischen Akademie der Wissenschaften. Nach diesem Programm werden bis zu 30 herausragende junge Wissenschaftler/innen aller Fachrichtungen als Kollegiaten auf jeweils vier Jahre berufen und mit jährlich 10 000 € zzgl. eines evtl. einmalig gewährten Zuschusses i.H.v. 12 000 € unterstützt. Diese Stipendien sind steuerfrei nach § 3 Nr. 44 EStG.

• EXIST-Gründerstipendium. § 3 Nr. 44 EStG stellt Stipendien steuerfrei, soweit sie zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden. Andere Ziele werden von § 3 Nr. 44 EStG nicht erfasst. Die EXIST-Gründerstipendien dienen in erster Linie dazu, Existenzgründungsvorhaben auf dem Weg in die Selbstständigkeit zu unterstützen. Das Gründungsklima an Hochschulen und Forschungseinrichtungen soll verbessert werden. Die Gründerstipendien bezwecken also gerade nicht, Forschung oder wissenschaftliche Ausbildung zu fördern. Vielmehr sind sie darauf gerichtet, den Übergang von der wissenschaftlichen Ausbildung in den Markt zu ermöglichen. Eine Anwendung des § 3 Nr. 44 EStG kommt daher nicht in Betracht.

• Arbeits- und Aufenthaltsstipendien der Kulturstiftung des Freistaates Sachsen. Ob ein solches Stipendium zur Förderung der künstlerischen Fortbildung i.S.d. § 3 Nr. 44 EStG gewährt wird und damit nicht zu stpfl. Einkünften führt, kann nur einzelfallbezogen entschieden werden.

• Thüringen-Stipendium für Assistenzärzte. Die Stiftung zur Förderung der ambulanten ärztlichen Versorgung im Freistaat Thüringen dient der Förderung der ambulanten ärztlichen Versorgung in Thüringen. Assistenzärzte, die sich verpflichten, eine Weiterbildung zum Facharzt mit Teilnahme an der entsprechenden Facharztprüfung zu absolvieren und unmittelbar danach für mindestens vier Jahre an der vertragsärztlichen Versorgung in Thüringen teilzunehmen, können für die Dauer von maximal 60 Monaten mit mtl. bis zu 250 €, alternativ mit einem Einmalbetrag von maximal 15 000 €, gefördert werden. Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 44 EStG kann hierfür nicht gewährt werden, da die Verpflichtung zu einer Arbeitnehmertätigkeit dem entgegensteht.

  Die Zahlungen aufgrund des Stipendiums können jedoch noch keiner bestimmten Berufstätigkeit zugeordnet werden, sodass es sich je nach Zahlungsmodalität bei monatlicher Auszahlung um wiederkehrende Bezüge nach § 22 Nr. 1 EStG handelt, bei Einmalzahlung um sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG.

• Studienbeihilfen für Medizinstudenten. Stipendien oder Studienbeihilfen an Medizinstudenten führen nicht zu sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 1 EStG, auch wenn sie sich zu einer bestimmten Tätigkeit (freiberufliche Tätigkeit oder Arbeitnehmertätigkeit in ärztlich unterversorgten Gebieten) nach Abschluss ihres Studiums verpflichten. Diese Einkünfte sind damit nicht einkommensteuerbar und die Prüfung der Voraussetzungen des § 3 Nr. 44 EStG erübrigt sich.

• Stipendien der Carl-Zeiss-Stiftung. Bei der Carl-Zeiss-Stiftung handelt es sich um eine nicht gemeinnützige Stiftung, deren Zahlungen nicht durch § 3 Nr. 44 EStG begünstigt werden.

  Die Stiftung vertritt jedoch die Auffassung, ihre Förderprogramme würden sich nicht an einzelne Personen, sondern an Hochschulen/Universitäten richten, deren Zahlungen als öffentliche Mittel steuerfrei nach § 3 Nr. 44 EStG wären. Dieser Auffassung kann jedoch nicht gefolgt werden.

  Die Förderzusage wird von der Geschäftsführung der Carl-Zeiss-Stiftung erteilt. Sie gewährt das Stipendium unter der Voraussetzung, dass die Bewilligungsbedingungen eingehalten werden, nach denen die Hochschule/Universität lediglich eine Zahlstellen- und Betreuungsfunktion (insbesondere in fachlichen Fragen) wahrnimmt. Der Stipendiat hat der Carl-Zeiss-Stiftung halbjährlich einen Zwischenbericht zum Stand des geförderten Vorhabens abzugeben. Ferner muss der Stipendiat zustimmen, dass er der Carl-Zeiss-Stiftung geeignetes Text- und Bildmaterial zu Berichterstattung und Veröffentlichung über ihre Fördertätigkeit zur Verfügung stellt. Im Vorspann der Dissertation und in wissenschaftlichen Veröffentlichungen über das geförderte Vorhaben muss der Stipendiat in geeigneter Weise auf die Förderung durch die Carl-Zeiss-Stiftung hinweisen. Letztendlich behält sich die Carl-Zeiss-Stiftung abschließend die Beendigung der Förderung vor, z.B. dann, wenn Auflagen der Stiftung nicht oder nicht innerhalb einer von der Carl-Zeiss-Stiftung gesetzten Frist erfüllt werden.

BFH-Rechtsprechung

BFH vom 15.9.2010

Der BFH hatte mit Urteil vom 15.9.2010 (X R 33/08, BStBl II 2011, 637) entschieden, dass ein Stipendium einer gemeinnützigen EU/EWR-Institution steuerfrei sein kann.

Leitsatz

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

Hinweis:

BFH vom 24.2.2015

Mit Urteil vom 24.2.2015 (VIII R 43/12, BStBl II 2015, 691) nahm der BFH zur Steuerfreiheit von Stipendien Stellung. Voraussetzung für die Steuerfreiheit eines Stipendiums ist u.a., dass die Zahlungen einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen.

Leitsatz

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

BFH vom 11.12.2020

Mit Urteil vom 11.12.2020 (IX R 33/18, BStBl II 2021, 488) nahm der BFH zur Behandlung eines Facharztstipendiums Stellung.

Leitsatz

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

BFH vom 29.9.2022

Mit Urteil vom 29.9.2022 (VI R 34/20, BStBl II 2023, 142) nahm der BFH zur Kürzung des Werbungskostenabzugs bei steuerfreien Leistungen aus einem Stipendium Stellung.

Leitsätze

Sachverhalt

FG Berlin-Brandenburg vom 25.11.2022

Das FG Berlin-Brandenburg befasste sich mit Urteil vom 25.11.2022 (10 K 10005/22) mit einem Stipendium während der Corona-Pandemie.

Leitsätze

BFH vom 24.10.2023

Mit der Frage der Steuerfreiheit eines Stipendiums gem. § 3 Nr. 44 EStG beschäftigte sich der BFH im Beschluss vom 24.10.2023 (VIII R 11/22, BFH/NV 2024, 316 Nr. 3).

T

Telekommunikationsgeräte (§ 3 Nr. 45 EStG, R 3.45 LStR 2023).

Erfolgt die Gestellung für betriebliche und private Zwecke, so ist der private Nutzungsanteil grds. zu versteuern (→ Sachbezüge, → Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer). Im Gegensatz dazu ist die Privatnutzung betrieblicher Datenverarbeitungsgeräte und Telekommunikationsgeräte sowie deren Zubehör durch den ArbN unabhängig vom Verhältnis der beruflichen zur privaten Nutzung nach § 3 Nr. 45 EStG steuerfrei (R 3.45 Satz 1 LStR 2023). Voraussetzung ist, dass die Geräte im Eigentum des ArbG stehen.

Das FG Sachsen hat mit Urteil vom 2.11.2017 (8 K 870/17, LEXinform 5020765) entschieden, dass eine gem. § 3 Nr. 45 EStG steuerfreie Überlassung betrieblicher Datenverarbeitungsgeräte nicht vorliegt, wenn die vom ArbG geleasten und den ArbN überlassenen Datenverarbeitungsgeräte nach den Grundsätzen zur Zurechnung von Leasinggegenständen nicht dem ArbG, sondern den ArbN zuzurechnen sind.

Für Barzuschüsse zur Nutzung von eigenen Geräten des ArbN gilt § 3 Nr. 45 EStG nicht. Für beruflich veranlasste Telekommunikationsaufwendungen des ArbN können aus Vereinfachungsgründen ohne Einzelnachweis bis zu 20 % des Rechnungsbetrages, höchstens 20 € monatlich steuerfrei ersetzt werden (R 3.50 Abs. 2 LStR 2023; s.a. Hechtner, NWB 2012, 1216).

Für die Vorteile aus der privaten Nutzung von betrieblichen Personalcomputern und Telekommunikationsgeräten für Selbstständige besteht keine entsprechende Steuerfreiheit i.S.d. § 3 Nr. 45 EStG (BFH vom 21.6.2006, XI R 50/05, BStBl II 2006, 715).

Durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) wurde ab VZ 2015 in § 3 Nr. 45 EStG ein neuer Satz 2 eingefügt. Danach gilt die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 45 Satz 1 EStG entsprechend für Stpfl., denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine → Aufwandsentschädigungen nach § 3 Nr. 12 und 13 EStG erhalten.

BFH vom 23.11.2022

Mit Urteil vom 23.11.2022 (VI R 50/20, BStBl II 2023, 584) bezog der BFH Stellung zur Steuerfreiheit der Vorteile des ArbN aus der Nutzung eines betrieblichen Telekommunikationsgeräts.

Leitsatz

Sachverhalt

Trennungsgelder aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 13 EStG, R 3.13 Abs. 1 LStR 2023).

Nach § 3 Nr. 13 EStG sind Leistungen (Geld und Sachbezüge) steuerfrei, die als Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen oder Trennungsgelder aus einer öffentlichen Kasse gewährt werden; dies gilt nicht für Mahlzeiten, die dem ArbN während einer beruflichen Auswärtstätigkeit oder im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung vom ArbG oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur Verfügung gestellt werden. Die Steuerfreiheit von Verpflegungszuschüssen ist auf die nach § 9 Abs. 4a EStG maßgebenden Beträge begrenzt (R 3.13 Abs. 1 LStR 2023). S.a. Reisekostenvergütung.

Trinkgelder (§ 3 Nr. 51 EStG, H 3.51 LStH 2023).

Zum Arbeitslohn i.S.d. § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG gehören nach ständiger Rspr. alle Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Dies gilt auch für die Zuwendung eines Dritten, wenn diese ein Entgelt für eine Leistung bildet, die der ArbN im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen ArbG erbringt, erbracht hat oder erbringen soll. Nach § 3 Nr. 51 EStG sind jedoch – ohne betragsmäßige Begrenzung – Trinkgelder steuerfrei, die anlässlich einer Arbeitsleistung dem ArbN von Dritten freiwillig und ohne dass ein Rechtsanspruch auf sie besteht, zusätzlich zu dem Betrag gegeben werden, der für diese Arbeitsleistung zu zahlen ist.

BFH vom 18.12.2008

Mit Urteil vom 18.12.2008 (VI R 49/06, BStBl II 2009, 820) nahm der BFH zu Zahlungen Stellung, die aus dem Spielbanktronc finanziert und an ArbN der Spielbank ausgezahlt wurden.

Leitsätze

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

BFH vom 10.3.2015

Trinkgeld ist eine dem dienstleistenden ArbN vom Kunden oder Gast gewährte zusätzliche Vergütung, die eine gewisse persönliche Beziehung zwischen dem ArbN und dem Dritten voraussetzt. Trinkgeld ist eine freiwillige und typischerweise persönliche Zuwendung an den Bedachten als eine Art honorierende Anerkennung seiner dem Leistenden gegenüber erwiesenen Mühewaltung in Form eines kleineren Geldgeschenkes (BFH Urteil vom 10.3.2015, VI R 6/14, BStBl II 2015, 767, Rz. 15 und 16). Zum Begriff des Trinkgelds gehört es demnach, dass in einem nicht unbedingt rechtlichen, jedenfalls aber tatsächlichen Sinne Geldfluss und honorierte Leistung korrespondierend einander gegenüberstehen, weil die durch die Zuwendung »belohnte« Dienstleistung dem Leistenden unmittelbar zugutekommt. Faktisch steht der Trinkgeldempfänger damit in einer doppelten Leistungsbeziehung und erhält korrespondierend dazu auch doppeltes Entgelt, nämlich das Arbeitsentgelt seitens seines ArbG und das Trinkgeld seitens des Kunden. Der Trinkgeldbegriff ist durch den allgemeinen Sprachgebrauch geprägt und erfasst insbesondere Zuwendungen an ArbN, bei denen Trinkgelder traditionell einen flankierenden Bestandteil der Entlohnung darstellen (s.a. Anmerkung vom 10.7.2015, LEXinform 0880063).

Nach dem BFH-Urteil vom 10.3.2015 (VI R 6/14, BStBl II 2015, 767) sind freiwillige Zahlungen von Notaren an Notarassessoren für deren Vertretungstätigkeit keine Trinkgelder i.S.d. § 3 Nr. 51 EStG, sondern stpfl. Arbeitslohn. Die rechtliche Ausgestaltung des Notarberufs schließt es aus, freiwillige Zahlungen von Notaren an Notarassessoren für deren Vertretung als Trinkgelder i.S.d. § 3 Nr. 51 EStG anzusehen. Es liegt insbesondere kein Kunden- oder kundenähnliches Verhältnis vor, wie es der Begriff des Trinkgelds, der auch § 3 Nr. 51 EStG zugrunde liegt, voraussetzt. Notarassessoren gehören nicht zu der typischen Berufsgruppe, in der Arbeitnehmertrinkgelder traditionell einen flankierenden Bestandteil der Entlohnung darstellen.

BFH vom 18.6.2015

Mit Urteil vom 18.6.2015 (VI R 37/14, BStBl II 2016, 751) nahm der BFH zur Steuerfreiheit von Trinkgeldern Stellung.

Leitsätze

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

FG Köln vom 14.12.2022

Zahlungen i.H.v. 50 000 € bzw. rund 1,3 Mio. € sind regelmäßig keine steuerfreien Trinkgelder, so das FG Köln vom 14.12.2022, 9 K 2507/20 und 9 K 2814/20; rkr.).

U

Überbrückungshilfe.

Die gezahlte Corona-Überbrückungshilfe für Angehörige der Freien Berufe (sog. NRW Überbrückungshilfe Plus) stellt Betriebseinnahmen dar, auch soweit sie pauschal für Lebenshaltungskosten ausgezahlt wurde. Dies entschied das FG Düsseldorf mit Urteil vom 7.11.2023 (13 K 570/22 E; Revision anhängig, BFH Az. VIII R 34/23).

Sachverhalt

Übergangsgeld nach § 20 SGB VI (§ 3 Nr. 1 Buchst. c EStG).

Anspruch auf Übergangsgeld haben u.a. Rentenversicherungspflichtige, die von einem Träger der Rentenversicherung Leistungen zur Prävention, Leistungen zur medizinischen Rehabilitation, Leistungen zur Teilhabe am Arbeitsleben, Leistungen zur Nachsorge oder sonstige Leistungen zur Teilhabe erhalten. Die Höhe und die Berechnung des Übergangsgeldes ergibt sich aus § 21 SGB VI.

Überlassung von Berufskleidung durch den ArbG (§ 3 Nr. 31 EStG, R 3.31 LStR 2023. H 3.31 LStH 2022).

Steuerfrei ist die typische Berufskleidung (s.a. Arbeitskleidung), die der ArbG seinem ArbN unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des ArbN nicht offensichtlich übersteigt. Steuerfrei ist nicht nur die Gestellung, sondern auch die Übereignung typischer Berufskleidung durch den ArbG.

Erhält der ArbN die Berufsbekleidung von seinem ArbG zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn, ist anzunehmen, dass es sich um typische Berufskleidung handelt, wenn nicht das Gegenteil offensichtlich ist.

BFH vom 18.4.1991

Zur Abgrenzung zwischen typischer Berufskleidung und bürgerlicher Kleidung nahm der BFH mit Urteil vom 18.4.1991 (IV R 13/90, BStBl II 1991, 751) Stellung. Er musste darüber entscheiden, ob es sich bei einer festlichen Kleidung einer Berufsmusikerin um typische Berufskleidung handelt oder nicht.

Übertragung von Altersvorsorgevermögen (§ 3 Nr. 55c, 55d und 55e EStG).

§ 3 Nr. 55c EStG

Die Regelung des § 3 Nr. 55c EStG stellt entsprechend der bisherigen Verwaltungspraxis klar, dass sich aus einer Übertragung von Altersvorsorgevermögen (§ 92 EStG) aus Altersvorsorgeverträgen, bei denen Vermögen gebildet wird, und aus Verträgen der nach § 82 Abs. 2 EStG förderbaren betrieblichen Altersversorgung auf einen anderen Altersvorsorgevertrag in bestimmten Fällen keine belastenden steuerlichen Konsequenzen ergeben, soweit die sich aus dem übertragenen Vermögen ergebenden Leistungen im Auszahlungszeitpunkt nach § 22 Nr. 5 EStG besteuert werden. Es wird der Teil des Übertragungswerts steuerfrei gestellt, der sonst im Zeitpunkt der Übertragung zu stpfl. Einkünften führen würde. Soweit der Übertragungswert nicht zu stpfl. Einkünften führt (weil es sich z.B. um nicht zu besteuernde Zinsen aus einem Lebensversicherungsvertrag handelt), greift die Steuerfreistellung nicht ein. Die Steuerfreistellung nach § 3 Nr. 55c EStG betrifft nur den Vorgang der Übertragung auf einen anderen Altersvorsorgevertrag. Die spätere Auszahlung aus dem aufnehmenden Altersvorsorgevertrag unterliegt insoweit der vollständigen Besteuerung, soweit sie auch ohne die Übertragung der Besteuerung unterlegen hätte (s.a. BMF vom 21.12.2017, BStBl I 2018, 93, Rz. 150 ff. → Steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge).

Durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz vom 18.8.2017 (BGBl I 2017, 3214) wurde § 3 Nr. 55c Satz 2 Buchst. a EStG eingefügt. Steuerfrei nach § 3 Nr. 55c Satz 2 Buchst. a EStG ist die bei einem fortbestehenden Dienstverhältnis vorgenommene Übertragung von Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, wenn die Anwartschaft lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen wird. Dies gilt nicht für Zahlungen, die unmittelbar an den ArbN erfolgen. Die Übertragung führt zu keiner Novation (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG), wenn sich im Zusammenhang mit der Übertragung die vertraglichen Hauptpflichten (insbesondere die Versicherungslaufzeit, die Versicherungssumme, der Versicherungsbeitrag, die Beitragszahlungsdauer oder die abgesicherten biometrischen Risiken) nicht ändern (BMF vom 6.12.2017, BStBl I 2018, 147, Rz. 63).

Vgl. auch die Ausführungen durch das BMF vom 12.8.2021 (BStBl I 2021, 1050; Rn. 63).

§ 3 Nr. 55d EStG Die Regelung des § 3 Nr. 55d EStG nimmt die bisherige Verwaltungspraxis auf, wonach die Übertragung von Anrechten aus einem nach § 5a AltZertG zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Stpfl. lautenden nach § 5a AltZertG zertifizierten Vertrag steuerneutral möglich ist (BMF vom 19.8.2013, BStBl I 2013, 1087, Rz. 211). Die Steuerfreistellung nach § 3 Nr. 55d EStG betrifft lediglich den Übertragungsvorgang. Die spätere Auszahlung aus dem aufnehmenden zertifizierten Vertrag unterliegt insoweit der vollständigen Besteuerung, soweit sie auch ohne die Übertragung der Besteuerung unterlegen hätte. Da die Übertragung nach § 3 Nr. 55d EStG zu steuerfreien Einnahmen führt, ist ein Sonderausgabenabzug für den übertragenen Betrag wegen der Regelung des § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht möglich.

§ 3 Nr. 55e EStG

Die Regelung des § 3 Nr. 55e EStG stellt sicher, dass die Übertragung von Anrechten auf Altersversorgung aufgrund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung steuerneutral ist, soweit sie zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen. Soweit der Übertragungswert nicht zur Begründung eines neuen Anrechts genutzt wird – weil beispielsweise ein überschüssiger, für die Versorgung beim neuen Versorgungsträger nicht benötigter Betrag, an den Stpfl. ausgezahlt wird – greift die Steuerfreistellung nicht. Die Steuerfreistellung ist davon unabhängig, ob es tatsächlich zu einer Steuerpflicht der Altersleistungen des neuen Versorgungsträgers in Deutschland kommt oder ob Deutschland beispielsweise aufgrund von DBA oder der Verordnung (Euratom, EGKS, EWG) Nr. 549/69 des Rates vom 25.3.1969 (ABl L 74 vom 27.3.1969, 1) kein Besteuerungsrecht hat. Da die Übertragung nach § 3 Nr. 55e EStG zu steuerfreien Einnahmen führt, ist ein Sonderausgabenabzug für den übertragenen Betrag wegen der Regelung des § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht möglich.

Übungsleiter (§ 3 Nr. 26 EStG, R 3.26 LStR 2023, H 3.26 LStH 2023).

Einnahmen aus der nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 AO) waren bisher bis zur Höhe von insgesamt 2 400 € im Jahr steuerfrei. Durch das → Jahressteuergesetz 2020 (JStG 2020) vom 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096 wurde der Übungsleiterfreibetrag von 2 400 € ab dem 1.1.2021 auf nunmehr 3 000 € angehoben.

Die FinVerw befasst sich in R 3.26 LStR 2023allgemein mit der Steuerbefreiung für nebenberufliche Tätigkeiten i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG. Auch das Bayerische Landesamt für Steuern nahm mit Schreiben vom 19.9.2019 (S 2121.2.1-29/25 St36) ausführlich Stellung zur Steuerfreiheit für nebenberufliche Tätigkeiten i.S.d. § 3 Nr. 26 und Nr. 26a EStG.

Rechtsprechung:

BFH vom 20.12.2017

Der BFH nahm in seinem Urteil vom 20.12.2017 (III R 23/15, BStBl II 2019, 469; Heck u.a., NWB 25/2018, 1810) Stellung zum Abzug der Aufwendungen eines nebenberuflich als Sporttrainer tätigen Übungsleiters.

Leitsatz

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

Beispiel 1:

Lösung 1:

BFH vom 3.7.2018

Wie Entschädigungen für die ehrenamtliche Tätigkeit als Versichertenberater und Mitglied eines Widerspruchsausschusses zu behandeln sind, klärte der BFH in seinem Urteil vom 3.7.2018 (VIII R 28/15, BStBl II 2018, 715).

Leitsätze

Sachverhalt

BFH vom 20.11.2018

Mit Urteil vom 20.11.2018 (VIII R 17/16, BStBl II 2019, 422) nahm der BFH Stellung zur Berücksichtigung von Verlusten aus einer nebenberuflichen Tätigkeit als Übungsleiter.

Leitsatz

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

Beurteilung

Beispiel 2:

Lösung 2:

Beispiel 3:

Lösung 3:

Beispiel 4:

Lösung 4:

Thüringer Finanzministerium vom 9.2.2023

Das Thüringer Finanzministerium hat zur Steuerfreiheit der Einnahmen der in Corona-Impfzentren und mobilen Impfteams sowie in Corona-Testzentren ehrenamtlich Tätigen nach § 3 Nr. 26 bzw. 26a EStG Stellung genommen (Thüringer FinMin vom 9.2.2023, 1040-21-S 1901/67-18465/2023).

Der Corona-Pandemie sollte mit Impfstoffen und verstärkten Corona-Testungen der Bevölkerung begegnet werden. In Thüringen betrieb die Kassenärztliche Vereinigung Thüringen (KVT) die Impfstellen und mobilen Impfteams im Auftrag des Thüringer Gesundheitsministeriums. Über die KVT wurden Räumlichkeiten, Personal und dessen Abrechnung organisiert. Die Corona-Testzentren wurden regional sehr unterschiedlich organisiert.

Zur steuerlichen Behandlung der ehrenamtlich Tätigen gilt Folgendes:

Nach bundeseinheitlicher Abstimmung wird es für die VZ 2020 bis einschließlich 2023 nicht beanstandet, wenn die nebenberufliche Tätigkeit von Personen, die im Impfbereich (Aufklärung und Impfung) bei der Durchführung von Impfungen gegen SARS-CoV-2 in Impfzentren und in mobilen Teams mitwirken, als steuerbegünstigte Tätigkeit i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG angesehen wird.

Eine begünstigte Tätigkeit i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG üben danach alle Personen in Impfzentren und mobilen Impfteams aus, die Tätigkeiten in unmittelbarem Zusammenhang mit der Durchführung der Impfungen ausüben. Dies ist das medizinische Personal, das im Impfbereich bei der Aufklärung und der Impfung tätig ist. Hierzu zählen auch Tätigkeiten zur Vor- und Nachbereitung der Impfungen, wie die Registrierung der zu impfenden Personen, die Aufbereitung des Impfstoffs, die Dokumentation der Impfungen sowie die Überwachung der geimpften Personen. Für die Gewährung der Steuerbefreiung i.H.v. jährlich 3 000 € (in 2020: 2 400 €) müssen neben der begünstigten Tätigkeit auch die weiteren Voraussetzungen nach § 3 Nr. 26 EStG vorliegen.

Personen, die nicht im Impfbereich, sondern nebenberuflich in der Impfzentrenleitung oder der Infrastruktur (z.B. Personenstrommanagement und Sicherheit, Gebäudemanagement, Logistik) tätig sind, kann die Ehrenamtspauschale nach § 3 Nr. 26a EStG i.H.v. jährlich 840 € (in 2020: 720 €) gewährt werden, sofern die weiteren Voraussetzungen erfüllt sind.

Die KVT ist eine Körperschaft des öffentlichen Rechts, sodass das von ihr beauftragte Personal, welches in Impfzentren oder mobilen Impfteams in Thüringen ehrenamtlich arbeitet, im Auftrag einer Körperschaft des öffentlichen Rechts zur Förderung gemeinnütziger Zwecke tätig wird.

Ukraine-Krieg (§ 3 Nr. 11 EStG, R 3.11 LStR 2023).

Das BMF hat mit Schreiben vom 7.6.2022 (BStBl I 2022, 923) zu lohnsteuerlichen Maßnahmen zur Unterstützung der vom Krieg in der Ukraine Geschädigten Stellung genommen. Es ergänzt das BMF-Schreiben vom 17.3.2022 (BStBl I 2022, 330). Insbes. wird Abschn. V »Lohnsteuer; 1. Unterstützung an ArbN« neu eingefügt.

Danach können Beihilfen und Unterstützungen des ArbG an seine ArbN nach R 3.11 LStR 2023 steuerfrei sein.

Umzugskostenvergütungen aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 13 EStG) und außerhalb des öffentlichen Dienstes (§ 3 Nr. 16 EStG), s. Reisekostenvergütung und → Umzugskosten.

Unfallruhegehalt von Beamten (§ 3 Nr. 6 EStG, R 3.6 LStR 2023).

Wird ein Beamter in den Ruhestand versetzt, so erhält er Ruhegehalt (Pension). Die Bemessung des Ruhegehalts ist von verschiedenen Faktoren abhängig, im Regelfall von der Dauer der aktiven Dienstzeit und dem zuletzt bekleideten Amt bzw. der zuletzt gewährten Besoldung. Ist er jedoch aufgrund eines Dienstunfalls dienstunfähig geworden und wird er deshalb vorzeitig in den Ruhestand versetzt, so erhält er ein Dienstunfallruhegehalt. Für die Gewährung des Unfallruhegehalts müssen verschiedene Voraussetzungen erfüllt sein. Es muss sich um einen anerkannten Dienstunfall handeln.

Nach dem BFH-Urteil vom 29.5.2008 (VI R 25/07, BStBl II 2009, 150) ist das Ruhegehalt eines Beamten, der infolge eines Dienstunfalls dienstunfähig geworden ist, nicht nach § 3 Nr. 6 EStG steuerbefreit (H 3.6 [Erhöhtes Unfallruhegehalt nach § 37 BeamtVG] LStH 2023).

Unfallversicherungsleistungen (§ 3 Nr. 1 Buchst. a EStG).

Nach § 26 ff SGB VII haben Versicherte nach Maßgabe der folgenden Vorschriften und unter Beachtung des SGB IX Anspruch auf Heilbehandlung einschließlich Leistungen zur medizinischen Rehabilitation, auf Leistungen zur Teilhabe am Arbeitsleben und am Leben in der Gemeinschaft, auf ergänzende Leistungen, auf Leistungen bei Pflegebedürftigkeit sowie auf Geldleistungen.

Unterhaltssicherungsleistungen (§ 3 Nr. 48 EStG).

Wehrpflichtige, die Grundwehrdienst nach § 5 des Wehrpflichtgesetzes leisten oder in der Probezeit des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes Dienst leisten, erhalten die in § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 8 Unterhaltssicherungsgesetz (USG) vom 29.6.2015 (BGBl I 2015, 1061) aufgeführten Leistungen. Ein Anspruch auf Unterhaltssicherung nach dem USG besteht nicht, wenn der Wehrpflichtige Dienstbezüge als Berufssoldat oder Soldat auf Zeit erhält (§ 1 Abs. 2 USG). Die Leistungen zur Unterhaltssicherung werden auf Antrag gewährt (§ 4a Abs. 1 USG). Das Antragsrecht erlischt drei Monate nach Beendigung des geleisteten Wehrdienstes (§ 4a Abs. 4 USG).

Unterkünfte im Zusammenhang mit Unwetterereignissen.

Die Finanzministerien der Länder NRW und Rheinland-Pfalz haben Erlasse zur Berücksichtigung der Schäden im Zusammenhang mit den Unwetterereignissen im Juli 2021 in Kraft gesetzt (Ministerium der Finanzen des Landes Nordrhein-Westfalen vom 23.7.2021, S 1915 – 6/48 – V A 3 und Ministerium der Finanzen Rheinland-Pfalz vom 26.7.2021, S 1915#2018/0001 -0401447). Danach werden diverse steuerliche Unterstützungsmaßnahmen ermöglicht, u.a. können ArbG ihren Mitarbeiterinnen und Mitarbeitern und deren Familien, deren Wohnungen und Häuser durch das Unwetter unbewohnbar geworden sind, vorübergehend Unterkünfte und Verpflegung steuerfrei gewähren. Bei Fragen dazu können sich von der Hochwasser-Katastrophe Betroffene mit den Finanzämtern vor Ort in Verbindung setzen.

Diese Maßnahmen sind bis zum 31.3.2022 befristet.

V

Veräußerungsgewinne und andere Bezüge aus der Veräußerung eines Anteils an einer ausländischen KapGes sowie deren Auflösung oder Kapitalherabsetzung (§ 3 Nr. 41 Buchst. b EStG).

Diese müssen als Hinzurechnungsbeträge i.S.d. § 10 Abs. 2 AStG der Einkommensteuer unterlegen haben.

Verdienstausfallentschädigung (§ 3 Nr. 25 EStG).

ArbN, die sich – ohne krank zu sein – auf Anordnung des Gesundheitsamts als Krankheits- oder Ansteckungsverdächtige in Quarantäne begeben müssen oder einem Tätigkeitsverbot unterliegen, erhalten im Falle des Verdienstausfalls im Regelfall eine Entschädigung nach § 56 Abs. 1 IfSG (Infektionsschutzgesetz). Auch ArbN, die aufgrund der vorübergehenden Schließung von Einrichtungen zur Betreuung von Kindern, Schulen oder Einrichtungen für Menschen mit Behinderungen ihre Kinder oder behinderte Menschen selbst beaufsichtigen, erhalten im Falle des Verdienstausfalls unter den Voraussetzungen des § 56 Abs. 1a IfSG eine Entschädigung. Die Verdienstausfallentschädigung ist für die Dauer des Arbeitsverhältnisses, längstens für sechs Wochen, zu zahlen.

Das BMF hat mit Schreiben vom 25.1.2023 (BStBl I 2023, 207) zur lohnsteuerlichen Abrechnung behördlicher Erstattungsbeträge für Verdienstausfallentschädigungen nach § 56 IfSG Stellung genommen. Darin wird insbes. eingegangen auf:

• Allgemeines.

• Änderung des Lohnsteuerabzugs.

Vermögensbeteiligungen (§ 3 Nr. 39 EStG, § 19a EStG).

Das BMF hat insbes. vor dem Hintergrund der Änderungen durch das Fondsstandortgesetz zur lohnsteuerlichen Behandlung der Überlassung/Übertragung von Vermögensbeteiligungen ab 2021 Stellung genommen (BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308). Ab 2024 wurde dieses BMF-Schreiben ersetzt durch BMF vom 1.6.2024 (BStBl I 2024, 946). In dem umfangreichen Schreiben geht das BMF ausführlich auf die Steuerfreiheit gem. § 3 Nr. 39 EStG und auf die aufgeschobene Besteuerung geldwerter Vorteile aus Vermögensbeteiligungen nach § 19a EStG ein.

Bzgl. der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 39 EStG werden folgende Themen näher beleuchtet:

• Allgemeines (§ 3 Nr. 39 Satz 1 EStG).

• Einzubeziehende ArbN (§ 3 Nr. 39 Satz 2 EStG).

Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse an Berufssoldaten und andere Angehörige des öffentlichen Dienstes im Einsatz (§ 3 Nr. 4 Buchst. c EStG; s. Dienstkleidung).

Dies gilt nicht für Verpflegungsmehraufwendungen im üblichen Dienstbetrieb.

Verpflegung im Zusammenhang mit Unwetterereignissen.

Die Finanzministerien der Länder NRW und Rheinland-Pfalz haben Erlasse zur Berücksichtigung der Schäden im Zusammenhang mit den Unwetterereignissen im Juli 2021 in Kraft gesetzt (Ministerium der Finanzen des Landes Nordrhein-Westfalen vom 23.7.2021, S 1915 – 6/48 – V A 3 und Ministerium der Finanzen Rheinland-Pfalz vom 26.7.2021, S 1915#2018/0001 -0401447). Danach werden diverse steuerliche Unterstützungsmaßnahmen ermöglicht, u.a. können ArbG ihren Mitarbeiterinnen und Mitarbeitern und deren Familien, deren Wohnungen und Häuser durch das Unwetter unbewohnbar geworden sind, vorübergehend Unterkünfte und Verpflegung steuerfrei gewähren. Bei Fragen dazu können sich von der Hochwasser-Katastrophe Betroffene mit den Finanzämtern vor Ort in Verbindung setzen.

Verpflegungsmehraufwendungen (§ 3 Nr. 13 und Nr. 16 EStG).

Sie können steuerfrei erstattet werden (H 9.6 [Erstattung durch den Arbeitgeber] und [Werbungskostenabzug bei Reisekostenerstattung durch den Arbeitgeber] LStH 2024). Nach § 40 Abs. 2 Nr. 1a und Nr. 4 EStG besteht zudem die Möglichkeit der Lohnsteuerpauschalierung (→ Pauschalierung der Lohnsteuer, → Auswärtstätigkeit). S. Reisekostenvergütungen.

Versicherungsleistungen aus einer Kranken-, Pflege- und gesetzlichen Unfallversicherung (§ 3 Nr. 1 Buchst. a EStG). S. Kranken- und Pflegeversicherungsleistungen.

Versorgungsausgleich (§ 3 Nr. 55a und 55b EStG; → Scheidung).

Zum Versorgungsausgleich und dessen Steuerbefreiung nimmt das BMF mit Schreiben vom 19.8.2013 (BStBl I 2013, 1087, Teil D. Besonderheiten beim Versorgungsausgleich ab Rz. 270 ff.) ausführlich Stellung.

Vertriebenenentschädigungen (§ 3 Nr. 7 EStG).

Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz, dem Bundesvertriebenengesetz, dem Reparationsschädengesetz, dem Vertriebenenzuwendungsgesetz, dem NS-Verfolgtenentschädigungsgesetz sowie Leistungen nach dem Entschädigungsgesetz und nach dem Ausgleichsleistungsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 und Abs. 2 sind, werden von der Est befreit.

Vorruhestandsbezüge (s. Altersteilzeitvergünstigungen).

W

Wagniskapital (§ 3 Nr. 40a EStG; → Wagniskapitalgesellschaften). S. INVEST-Zuschuss für Wagniskapital.

Wallbox

Die KfW-Förderung für die Installation einer Wallbox ist nicht unter eine der sieben Einkunftsarten i.S.d. EStG subsumierbar; eine Aufnahme in den Befreiungskatalog des § 3 EStG ist daher entbehrlich.

Wehrpflichtige (§ 3 Nr. 5 EStG).

Steuerfrei sind:

1. Geld und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten;

2. Geld und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten;

3. die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 16 Wehrsoldgesetz und Zivildienstleistende nach § 35 Zivildienstgesetz erhalten;

4. das an Personen, die einen in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d EStG genannten Freiwilligendienst leisten, gezahlte Taschengeld oder eine vergleichbare Geldleistung;

5. Leistungen nach § 5 des Wehrsoldgesetzes.

Weiterbildungsleistungen des ArbG (§ 3 Nr. 19 EStG)

JStG 2019

Mit der durch das Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (nicht offizielle Bezeichnung = → Jahressteuergesetz 2019, BGBl I 2019, 2451) in § 3 EStG neu eingefügten Nr. 19 wird das Ziel, die im Koalitionsvertrag vorgesehene Weiterbildungsförderung durch den ArbG als Teil der Nationalen Weiterbildungsstrategie auch steuerlich durch flankierende Maßnahmen umzusetzen, erreicht. Berufliche Fort- oder Weiterbildungsleistungen des ArbG führen beim ArbN bereits nach geltender Rechtslage nicht zu Arbeitslohn, wenn diese Bildungsmaßnahmen im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des ArbG durchgeführt werden (R 19.7 LStR). Bei Bildungsmaßnahmen i.S.d. § 82 SGB III wird bei der Finanzierung dieser Maßnahmen durch den ArbG von einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse auszugehen sein. § 3 Nr. 19 EStG sorgt für Rechtssicherheit, dass die Weiterbildungsleistungen des ArbG für Maßnahmen nach § 82 Abs. 1 und 2 SGB III nicht der Besteuerung unterliegen. Dies gilt auch für Weiterbildungsleistungen des ArbG, die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des ArbN dienen (z.B. Sprachkurse oder Computerkurse, die nicht arbeitsplatzbezogen sind). Darunter sind solche Maßnahmen zu verstehen, die eine Anpassung und Fortentwicklung der beruflichen Kompetenzen des ArbN ermöglichen und somit zur besseren Begegnung der beruflichen Herausforderungen beitragen. Diese Leistungen dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben.

Diese neue Fassung trat am Tag nach der Verkündung des »JStG 2019« in Kraft, also am 18.12.2019 (Art. 39 Abs. 1 i.d.F. »JStG 2019«).

JStG 2020

Durch das JStG 2020 vom 21.12.2020 (BGBl I 2020, 3096) wurde § 3 Nr. 19 EStG um eine Aussage ergänzt, dass auch Beratungsleistungen des ArbG (oder auf seine Veranlassung von einem Dritten) zur beruflichen Neuorientierung (sog. »Outplacement«- und »Newplacement«-Beratung) für ausscheidende ArbN steuerfrei sind.

Wachstumschancengesetz

Durch das Gesetz zur Stärkung von Wachstumschancen, Investitionen und Innovation sowie Steuervereinfachung und Steuerfairness (Wachstumschancengesetz) vom 27.3.2024 (BGBl I 2024, Nr. 108) werden die Weiterbildungskosten, die beim Qualifizierungsgeld vom ArbG zu tragen sind, steuerfrei gestellt.

Werkzeuggeld für die betriebliche Nutzung von Werkzeugen eines ArbN (§ 3 Nr. 30 EStG, R 3.30 LStR 2023).

Die Steuerbefreiung beschränkt sich auf die Erstattung der Aufwendungen, die dem ArbN durch die betriebliche Benutzung eigener Werkzeuge entstehen (R 3.30 Satz 1 LStR 2023). Als Werkzeuge sind allgemein nur Handwerkszeuge anzusehen, die zur leichteren Handhabung, zur Herstellung oder zur Bearbeitung eines Gegenstands verwendet werden.

Soweit Entschädigungen für Zeitaufwand des ArbN gezahlt werden, z.B. für die ihm obliegende Reinigung und Wartung der Werkzeuge, gehören sie jedoch zum stpfl. Arbeitslohn (R 3.30 Satz 5 LStR 2023).

Das Instrumentengeld für Orchestermusiker ist stpfl. Musikinstrumente sind keine Werkzeuge (BFH vom 21.8.1995, VI R 30/95, BStBl II 1995, 906; H 3.30 [Musikinstrumente] LStH 2024).

Wiedergutmachungsleistungen (§ 3 Nr. 8 EStG, H 3.8 [Wiedergutmachungsleistungen] EStH 2022).

Steuerfrei sind Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die aufgrund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden. H 3.8 [Wiedergutmachungsleistungen] EStH 2022 listet die Gesetze auf, die Rechtsgrundlagen der befreiten Leistungen enthalten:

• Bundesentschädigungsgesetz.

• Bundesgesetz zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts in der Kriegsopferversorgung.

• Bundesgesetz zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts in der Kriegsopferversorgung für Berechtigte im Ausland.

Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz (§ 3 Nr. 58 EStG, R 3.58 LStR 2023).

Gewährt eine Handwerkskammer ihrem ArbN ein zinsvergünstigtes Arbeitgeberwohnbaudarlehen, so stellt die Zinsvergünstigung gegenüber dem ArbN keinen nach § 3 Nr. 58 EStG steuerfreien Arbeitslohn dar (Urteil FG Münster vom 21.9.2016, 7 K 990/12, EFG 2016, 1852, LEXinform 5019572, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 37/16, LEXinform 0951197). Das FG hat entschieden, dass eine Handwerkskammer keinen öffentlichen Haushalt i.S.d. § 3 Nr. 58 EStG unterhält (s. Pressemitteilung des FG Münster vom 17.10.2016, LEXinform 0445229 sowie Anmerkung vom 29.11.2016, LEXinform 0948291). Die Handwerkskammer sei zwar eine Körperschaft des öffentlichen Rechts, sie finanziere sich aber durch Beiträge ihrer Pflichtmitglieder. Aufgabe der Handwerkskammer sei es, die Interessen des Handwerks zu vertreten und die Belange des Handwerks im Zuge der Selbstverwaltung zu regeln. Neben der Regelung und Durchführung von Ausbildung und Prüfung für die einzelnen Handwerke und der Bestellung und Vereidigung von Sachverständigen unterstützten die Handwerkskammern ihre Mitglieder u.a. auch durch eine Beratung in rechtlicher und wirtschaftlicher Hinsicht. Somit würden die Handwerkskammern neben hoheitlichen Aufgaben auch Funktionen wahrnehmen, die ausschließlich den Interessen ihrer Mitglieder dienten.

Über den Streitfall hinaus folgt das FG nicht der Verwaltungsauffassung in R 3.58 LStR (in der damaligen Fassung), wonach die Haushalte der Sozialversicherungsträger zu den öffentlichen Haushalten i.S.d. § 3 Nr. 58 EStG gehören. Der Gesetzgeber sei seinerzeit im Hinblick auf seine Motive von einer anderen Definition des öffentlichen Haushalts ausgegangen (OFD Frankfurt vom 30.12.2016, S 2121 A – 036 – St 213, DStR 2017, 1164, LEXinform 5236202).

BFH vom 3.7.2019

Der BFH hatte sich im Urteil vom 3.7.2019 (VI R 37/16, BStBl II 2020, 241) mit der Frage der Steuerfreiheit von Zinsvergünstigungen einer Handwerkskammer befassen müssen.

Leitsätze

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

Wohnungsbauprämien sind nach § 6 WoPG steuerfrei (→ Bausparförderung, → Vermögenswirksame Leistungen).

Z

Zinsersparnisse sind grundsätzlich als → Sachbezüge zu versteuern.

Zivildienstleistende

Die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten, sind gem. § 3 Nr. 5 Buchst. b EStG steuerfrei (s.a. Wehrpflichtige).

Zeitwertkonten-Modelle (§ 3 Nr. 53 EStG).

Im Fall des § 3 Nr. 53 EStG wird die Übertragung des Wertguthabens auf die Deutsche Rentenversicherung Bund freigestellt. Bei den späteren Leistungen der Deutschen Rentenversicherung Bund aus dem Wertguthaben handelt es sich weiterhin um Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, für die die Deutsche Rentenversicherung dann die LSt einzubehalten hat (s. § 38 Abs. 3 Satz 3 EStG).

Zu der steuerlichen Behandlung der Zeitwertkonten-Modelle s. → Arbeitslohn.

Zukunftssicherungsleistungen (§ 3 Nr. 62 EStG).

Arbeitgeberzuschuss für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers s. → Betriebsausgaben, → Arbeitslohn, → Arbeitgeberzuschuss für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, → Vorsorgeaufwendungen/Altersvorsorgeaufwendungen).

Nach dem BMF-Schreiben vom 10.10.2013 (BStBl I 2013, 1301) handelt es sich bei den stpfl. Zukunftssicherungsleistungen im Regelfall um Barlohn, für den die 44-€-Grenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG nicht in Anspruch genommen werden kann. Zu den nach § 3 Nr. 62 EStG steuerfreien Ausgaben des ArbG für die Zukunftssicherung des ArbN (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 und 2 LStDV) gehören insbesondere die Beitragsanteile des ArbG am Gesamtsozialversicherungsbeitrag (Rentenversicherung, Krankenversicherung, Pflegeversicherung, Arbeitslosenversicherung), Beiträge des ArbG nach § 172a SGB VI zu einer berufsständischen Versorgungseinrichtung für ArbN, die nach § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 SGB VI von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit sind, und Beiträge des ArbG nach § 249b SGB V und nach §§ 168 Abs. 1 Nr. 1b oder 1c, 172 Abs. 3 oder 3a, 276a Abs. 1 SGB VI für geringfügig Beschäftigte (R 3.62 Abs. 1 Satz 1 LStR). Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG sind den gesetzlichen Pflichtbeiträgen bestimmte Zuschüsse des ArbG gleichgestellt (s. Abschn. 3.62 Abs. 3 LStR). Die Steuerfreiheit der Zuschüsse beschränkt sich nach § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG im Grundsatz auf den Betrag, den der ArbG als Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung aufzuwenden hätte, wenn der ArbN nicht von der gesetzlichen Versicherungspflicht befreit worden wäre (R 3.62 Abs. 4 LStR).

Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit (§ 3b EStG, Subventionsregelung).

Allgemeines

Steuerfrei sind Zuschläge, die für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit neben dem Grundlohn gezahlt werden, soweit sie nach § 3b Abs. 1 EStG:

• für Nachtarbeit 25 %,

• grds. für Sonntagsarbeit 50 %,

• grds. für Arbeit am 31.12 ab 14 Uhr und an den gesetzlichen Feiertagen 125 %,

• für Arbeit am 24.12 ab 14 Uhr, am 25. und 26.12 sowie am 1.5. 150 %

es Grundlohns nicht übersteigen.

Nach § 3b Abs. 2 Satz 1 EStG wird der Grundlohn als laufender Arbeitslohn definiert, der dem ArbN bei der für ihn maßgebenden regelmäßigen Arbeitszeit für den jeweiligen Lohnzahlungszeitraum zusteht; er ist in einen Stundenlohn umzurechnen und mit höchstens 50 € anzusetzen.

Die Sonderregelungen nach § 3b Abs. 3 EStG sind zu beachten.

Rechtsprechung:

BFH vom 9.6.2021

Mit Urteil vom 9.6.2021 (VI R 16/19, BStBl II 2021, 936) befasste sich der BFH mit der Steuerfreiheit der sog. Theaterbetriebszulage gem. § 3b EStG.

Leitsatz

BFH vom 16.12.2021

Mit Urteil vom 16.12.2021 (VI R 28/19, BStBl I 2022, 209) nahm der BFH zu steuerfreien Zuschlägen für tatsächlich an Sonn-, Feiertagen oder zur Nachtzeit geleistete Arbeit Stellung.

Leitsatz

Schleswig-Holsteinisches FG vom 9.11.2022

Mit den Anforderungen an die Steuerfreiheit von Nachtzuschlägen beschäftigte sich das Schleswig-Holsteinische FG im Urteil vom 9.11.2022 (4 K 145/20).

BFH vom 10.8.2023

Wie sich der Grundlohn bei steuerfreien Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit berechnet, klärt der BFH mit Urteil vom 10.8.2023 (VI R 11/21, BStBl I 2024, 202).

BFH vom 11.4.2024

Zu steuerfreien Zuschlägen bei Bereitschaftsdiensten äußerte sich der BFH mit Urteil vom 11.4.2024 (VI R 1/22).

Literatur

Eine ausführliche Darstellung enthält der Beitrag »Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit« von Hilbert (NWB 2022, 1670).

Zuschüsse der gesetzlichen Rentenversicherungen zu der Kranken- und Pflegeversicherung eines Rentners (§ 3 Nr. 14 EStG).

Zuschüsse des ArbG für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie für Fahrten im öffentlichen Nahverkehr (§ 3 Nr. 15 EStG ab 1.1.2019; s.a. Fahrtkostenzuschüsse).

9-€-Ticket

Das BMF hat mit Schreiben vom 30.5.2022 (BStBl I 2022, 922) zur lohnsteuerlichen Behandlung von Zuschüssen des ArbG zu Aufwendungen des ArbN für den öffentlichen Personennahverkehr während der Gültigkeitsdauer des sog. 9-€-Tickets Stellung genommen:

• Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 15 EStG: Diesbzgl. stellt das BMF klar, dass die sog. Jahresbetrachtung gilt.

• Arbeitgeberbescheinigung nach § 41b Abs. 1 Satz 2 Nr. 6 EStG: Darüber hinaus mindern die steuerfreien Arbeitgeberleistungen den nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag und sind vom ArbG zu bescheinigen.

Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte (§ 3 Nr. 17 EStG).

Das nach § 32 Abs. 2 und 3 ALG zu ermittelnde Einkommen darf 15 500 € nicht übersteigen.

3. Literaturhinweise

Bechthold u.a., Lohnsteuer bei Arbeitgeberleistungen zur Gesundheitsförderung nach § 3 Nr. 34 EStG, NWB 2009, 2946; Hechtner, Nutzungsvorteile aus betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten, NWB 2012, 1216; Nacke, Gestaltungsmodell: Zuschüsse zum Arbeitslohn, NWB 2013, 1645; Dommermuth u.a., § 3 Nr. 56 EStG als Stolperstein für versicherungsförmige Durchführungswege?, NWB 2013, 119; Connemann, Steuerbefreiung von Arbeitgeberleistungen für Kinderbetreuung, NWB 2014, 1357; Wünnemann, Steuerliche Förderung der Elektromobilität – Neue Regeln für das Aufladen und die Nutzung von Elektrofahrzeugen im Betrieb, NWB 43/2016, 3228; Heck u.a., Abzugsfähigkeit von Verlusten bei steuerfreier Tätigkeit als Übungsleiter, NWB 25/2018, 1810; Nacke, Steuervergünstigungen bei Elektrofahrzeugen und neue steuerfreie Leistungen des ArbG – Änderungen durch das UStAVermG vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338), NWB 8/2019, 508; Kanzler, Der steuerfreie Sanierungsgewinn nach dem UStAVermG, NWB 10/2019, 626; Nacke, Steuerlich zu berücksichtigende Verluste aus Übungsleitertätigkeit, NWB 32/2019, 2378; Hilbert, Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit, NWB 24/2022, 1670.

4. Verwandte Lexikonartikel

→ Abfindungen

→ Aktien im Steuerrecht

→ Arbeitsmittel

→ Aufwandsentschädigungen nach § 3 Nr. 12 und 13 EStG

→ Drittes Bürokratieentlastungsgesetz

→ Förderung der Elektromobilität

→ Freigrenzen, Freibeträge, Pausch- und Höchstbeträge, ABC-Form

→ Gesellschafter-Geschäftsführer

→ Photovoltaikanlage

→ Progressionsvorbehalt

→ Vermögenswirksame Leistungen

→ Versorgungsbezüge

 

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