Übernachtungskosten

Inhaltsverzeichnis

1 Reisekosten/Auswärtstätigkeiten
2 Doppelte Haushaltsführung
3 Übernachtungskosten aufgrund einer Auswärtstätigkeit im Ausland
4 Verwandte Lexikonartikel

1. Reisekosten/Auswärtstätigkeiten

Durch das Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20.2.2013 wurden die bisherigen steuerlichen Bestimmungen zum steuerlichen Reisekostenrecht neu geregelt. Dabei wurden auch die Übernachtungskosten angepasst.

In § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5a EStG wird die Abziehbarkeit der beruflich veranlassten Unterkunftskosten während einer Tätigkeit außerhalb der ersten Tätigkeitsstätte (auswärtige berufliche Tätigkeit, Auswärtstätigkeit) gesetzlich geregelt. Übernachtungskosten sind die tatsächlichen Aufwendungen für die persönliche Inanspruchnahme einer Unterkunft zur Übernachtung (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5a Satz 2 EStG; BMF vom 25.11.2020, BStBl I 2020, 115 ff.). Sie können geschätzt werden, wenn sie dem Grunde nach zweifelsfrei entstanden sind (H 9.7 [Übernachtungskosten] LStH). So können Berufskraftfahrer, die in der Schlafkabine des Lkw übernachten, keinen pauschalen Werbungskostenabzug beanspruchen, sondern müssen Übernachtungsnebenkosten für die Benutzung von sanitären Einrichtungen glaubhaft machen. Liegen Einzelnachweise nicht vor, ist zu schätzen. Hierbei ist davon auszugehen, dass typischerweise bestimmte Kosten, wie z.B. für Dusche, Toilette, Reinigung der Schlafgelegenheit, entstehen (BFH vom 28.3.2012, VI R 48/11, BStBl II 2012, 926; Pressemitteilung des BFH Nr. 37/12 vom 30.5.2012, LEXinform 0437990). Zum Nachweis der Übernachtungsnebenkosten und zur Anwendung des BFH-Urteils vom 28.3.2012 (VI R 48/11, BStBl II 2012, 926) s.a. BMF vom 4.12.2012 (BStBl I 2012, 1249).

Die berufliche Veranlassung ist gegeben, wenn der Arbeitnehmer auf Weisung des Arbeitgebers so gut wie ausschließlich betrieblich bzw. dienstlich unterwegs ist. Dies ist zum Beispiel der Fall, wenn der Arbeitnehmer einen Kunden besucht. Erledigt der Arbeitnehmer im Zusammenhang mit der beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit auch in einem mehr als geringfügigen Umfang private Angelegenheiten, sind die beruflich veranlassten von den privat veranlassten Aufwendungen zu trennen (vgl. BFH vom 21.9.2009, BStBl II 2010, 672). Ist das nicht, auch nicht durch Schätzung möglich, gehören die gesamten Aufwendungen zu den nach § 12 EStG nicht abziehbaren Aufwendungen für die Lebensführung.

Zu den Unterkunftskosten zählen z.B. Kosten für die Nutzung eines Hotelzimmers, Mietaufwendungen für die Nutzung eines (ggf. möblierten) Zimmers oder einer Wohnung sowie Nebenleistungen (z.B. Kultur- und Tourismusförderabgabe, Kurtaxe/Fremdenverkehrsabgabe, bei Auslandsübernachtungen die besondere Kreditkartengebühr bei Zahlungen in Fremdwährungen).

Nutzt der ArbN ein Mehrbettzimmer mit einer Person, die kein ArbN seines ArbG ist, so sind für die Übernachtungskosten die Kosten maßgeblich, die bei der Benutzung eines Einzelzimmers im selben Haus entstanden wären.

Im Falle der Benutzung eines Mehrbettzimmers durch mehrere ArbN sind die Kosten gleichmäßig aufzuteilen).

Unterkunftskosten können, insbes. wenn kein Einzelnachweis geführt wurde, bei beruflich veranlassten Auswärtstätigkeiten für maximal 48 zusammenhängende Monate und in tatsächlicher Höhe ohne betragsmäßige Begrenzung oder pauschal i.H.v. 20 € pro Übernachtung steuerfrei erstattet werden. Anschließend, wie bei der inländischen doppelten Haushaltsführung, bis zur Höhe von maximal 1 000 € monatlich (inklusive Nebenkosten).

Kosten für Mahlzeiten gehören zu den Aufwendungen des ArbN für die Verpflegung und sind nur nach Maßgabe des § 9 Abs. 4a EStG abziehbar. Wird durch Zahlungsbelege nur ein Gesamtpreis für Unterkunft und Verpflegung nachgewiesen und lässt sich der Preis für die Verpflegung nicht feststellen (z.B. Tagungspauschale), ist der Gesamtpreis zur Ermittlung der Übernachtungskosten wie folgt zu kürzen:

• für Frühstück um 20 %,

• für Mittag- und Abendessen um jeweils 40 %

des für den Unterkunftsort maßgebenden Pauschbetrags für Verpflegungsmehraufwendungen bei einer Auswärtstätigkeit mit einer Abwesenheitsdauer von mindestens 24 Stunden (BMF vom 25.11.2020, BStBl I 2020, 1228, Rz. 118).

Beispiel 1:

Lösung 1:

2. Doppelte Haushaltsführung

Als Unterkunftskosten für eine doppelte Haushaltsführung können im Inland die tatsächlichen Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft angesetzt werden, höchstens 1 000 € im Monat. Bisher war eine Notwendigkeits- und Angemessenheitsprüfung vorzunehmen. Nicht überhöht waren Aufwendungen, die sich für eine Wohnung von 60 qm bei einem ortsüblichen Mietzins je qm für eine nach Lage und Ausstattung durchschnittliche Wohnung (Durchschnittsmietzins) ergeben würden. Allerdings gilt die 60 qm-Prüfung weiterhin für Auslandsfälle, so dass der Erklärungsvordruck bei einer doppelten Haushaltsführung im Ausland die Angabe der Wohnungsgröße fordert. Steht die Zweitwohnung im Ausland im Eigentum des Arbeitnehmers, sind die Aufwendungen in der Höhe als notwendig anzusehen, in der sie der Arbeitnehmer als Mieter für eine nach Größe, Ausstattung und Lage angemessene Wohnung tragen müsste. Nach dem BFH-Urteil vom 9.8.2023 ist bei einer doppelten Haushaltsführung im Ausland im Einzelfall zu prüfen, welche Unterkunftskosten notwendig sind (entgegen BMF vom 25.11.2020, BStBl I 2020, 1228, Rz. 112).

Nunmehr erkennt der Gesetzgeber die Aufwendungen bis zu einer Höhe von 1 000 € pro Monat an. Die Festsetzung des Betrags von 1 000 € orientiert sich dabei an einer von der Rechtsprechung bisher immer herangezogenen, nach Lage und Ausstattung durchschnittlichen, ca. 60 qm großen Wohnung. Nach Angaben des Statistischen Bundesamtes (Fachserie 5 Heft 1, Zusatzerhebung im Rahmen des Mikrozensus 2010) zahlen unter 6,2 % aller Hauptmieterhaushalte in Deutschland eine monatliche Bruttokaltmiete von 1 000 € und mehr. Bei weniger als 5,5 % aller Hauptmieterhaushalte liegt die monatliche Bruttokaltmiete bei 16,67 € pro qm oder mehr. Bei mehr als 98,8 % derjenigen Personen, die in einem 1-Personen-Haushalt leben, liegt die Bruttokaltmiete unter 1 000 € monatlich. Die breite Masse der in Deutschland genutzten Mietwohnungen liegt somit innerhalb der 1 000 €.

Steht die Zweitwohnung oder -unterkunft im Eigentum des Arbeitnehmers, sind die tatsächlichen Aufwendungen (z.B. AfA, Schuldzinsen, Reparaturkosten, Nebenkosten) bis zum Höchstbetrag von 1 000 € monatlich zu berücksichtigen.

Der Höchstbetrag umfasst sämtliche entstehenden Aufwendungen wie Miete, Betriebskosten, Kosten der laufenden Reinigung und Pflege der Zweitwohnung oder -unterkunft, AfA für notwendige Einrichtungsgegenstände (ohne Arbeitsmittel), Zweitwohnungsteuer, Rundfunkbeitrag, Miet- oder Pachtgebühren für Kfz-Stellplätze, Aufwendungen für Sondernutzung (wie Garten), die vom Arbeitnehmer selbst getragen werden. Wird die Zweitwohnung oder -unterkunft möbliert angemietet, sind die Aufwendungen bis zum Höchstbetrag berücksichtigungsfähig. Auch Aufwendungen für einen separat angemieteten Garagenstellplatz sind in den Höchstbetrag einzubeziehen und können nicht als »sonstige« notwendige Mehraufwendungen zusätzlich berücksichtigt werden; beachte hierzu aber anders lautende Rspr. (FG Mecklenburg-Vorpommern vom 21.9.2022, 3 K 48/22; Niedersächsisches FG vom 16.3.2023, 10 K 202/22).

Nach einem Urteil des FG Düsseldorf, Urteil vom 14.3.2017, 13 K 1216/16 E, gehören die angemessenen Aufwendungen für Einrichtungsgegenstände und Hausrat der Unterkunft am Beschäftigungsort nicht zu den gem. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG in der ab dem 1.1.2014 geltenden Fassung nur begrenzt abziehbaren Unterkunftskosten (1 000 € p.m.), sondern zu den sonstigen notwendigen Mehraufwendungen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung, die neben den Unterkunftskosten als Werbungskosten berücksichtigt werden können. In der anschließenden Revision entschied der BFH mit Urteil vom 4.4.2019, VI R 18/17, BStBl II 2019, 449, entgegen der Verwaltungsauffassung, dass diese neben den Unterkunftskosten als Werbungskosten anzusetzen sind.

Beispiel 2:

Lösung 2:

Im Schreiben vom 25.11.2020, BStBl I 2020, 1228, Rz. 108 wird die Rspr. des BFH vom 4.4.2019, VI R 18/17, BStBl II 2019, 449 umgesetzt: Der Höchstbetrag umfasst sämtliche entstehenden Aufwendungen wie Miete, Betriebskosten, Kosten der laufenden Reinigung und Pflege der Zweitwohnung oder -unterkunft, Zweitwohnungsteuer, Rundfunkbeitrag, Miet- oder Pachtgebühren für Kfz-Stellplätze, Aufwendungen für Sondernutzung (wie Garten), die vom ArbN selbst getragen werden, nicht jedoch Aufwendungen für Hausrat, Einrichtungsgegenstände oder Arbeitsmittel, mit denen die Zweitwohnung ausgestattet ist. Aufwendungen für die erforderliche Einrichtung und Ausstattung der Zweitwohnung, soweit sie nicht überhöht sind, können als sonstige notwendige Mehraufwendungen der doppelten Haushaltsführung berücksichtigt werden (BFH vom 4.4.2019, VI R 18/17, BStBl II 2019, 449). Übersteigen die Anschaffungskosten des ArbN für Einrichtung und Ausstattung der Zweitwohnung (ohne Arbeitsmittel) insgesamt nicht den Betrag von 5 000 € einschließlich Umsatzsteuer, ist aus Vereinfachungsgründen davon auszugehen, dass es sich um notwendige Mehraufwendungen der doppelten Haushaltsführung handelt. Wird die Zweitwohnung oder -unterkunft möbliert angemietet, überschreitet die Miete den Höchstbetrag und enthält der Mietvertrag keine Aufteilung der Miete für die Überlassung der Wohnung und der Einrichtung und Ausstattung, ist die Miete im Schätzwege aufzuteilen (BFH vom 4.4.2019, VI R 18/17, BStBl II 2019, 449).

Die Aufwendungen für einen separat von der Wohnung angemieteten Pkw-Stellplatz zum Parken eines Pkw gehören im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung nicht zu den – der Höhe nach nur beschränkt mit maximal 1 000 € pro Monat abziehbaren – Aufwendungen für die Nutzung der »Unterkunft« i.S.v. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG, sondern zu den sonstigen, nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG als Werbungskosten abziehbaren Mehraufwendungen der doppelten Haushaltsführung. Zu den »Unterkunftskosten« i.S.d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG zählen nur diejenigen Kosten, die üblicherweise in die Berechnung einer durchschnittlichen Bruttokaltmiete einfließen und damit auch von dem Pauschalbetrag von 1 000 €, der die Berechnung der Durchschnittsmiete ersetzen soll, erfasst werden. Das sind die monatlich aufzuwendenden Beträge für Wasser, Kanalisation, Straßenreinigung, Müllabfuhr, Hausreinigung und -beleuchtung, Schornsteinreinigung, Hauswart, öffentliche Lasten, Gebäudeversicherung und Kabelanschluss, nicht jedoch Umlagen für Zentralheizung, Warmwasserversorgung, Untermietzuschläge und Zuschläge für Möblierung; vgl. FG Mecklenburg-Vorpommern vom 21.9.2022, 3 K 48/22.

Stellplatzkosten im Rahmen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung gehören auch nach der gesetzlichen Neufassung des § 9 Abs. 1 Nr. 5 EStG zu den sonstigen (in voller Höhe abziehbaren) Mehraufwendungen; vgl. Niedersächsisches FG vom 16.3.2023, 10 K 202/22.

Hervorzuheben ist, dass ein Vortrag des nicht ausgeschöpften Volumens in andere Kalendermonate möglich ist; vgl. Rz. 110 des BMF-Schreibens vom 25.11.2020, BStBl I 2020, 1228.

Beispiel 3:

Lösung 3:

Bei den selteneren Fällen einer doppelten Haushaltsführung im Ausland bleibt die bisherige Regelung unverändert, das heißt berücksichtigt werden die tatsächlichen Mietkosten, soweit sie notwendig und angemessen, also nicht überhöht sind (Durchschnittsmietzins für eine nach Größe, Lage und Ausstattung am Tätigkeitsort durchschnittliche Wohnung).

3. Übernachtungskosten aufgrund einer Auswärtstätigkeit im Ausland

§ 9 Abs. 4a Satz 5 EStG bzw. R 9.7 Abs. 3 LStR regeln den Abzug der Reisekosten bei Auswärtstätigkeiten im Ausland. Bei Übernachtungen im Ausland dürfen die Übernachtungskosten ohne Einzelnachweis der tatsächlichen Aufwendungen mit Pauschbeträgen (Übernachtungsgelder) steuerfrei erstattet werden. Die Pauschbeträge werden vom Bundesministerium der Finanzen im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder auf der Grundlage der höchsten Auslandsübernachtungsgelder nach dem Bundesreisekostengesetz bekannt gemacht.

Das BMF hat mit Schreiben vom 21.11.2023 (überarbeitetes BMF-Schreiben vom 23.11.2022, BStBl I 2022, 1654) aufgrund des § 9 Abs. 4a Satz 5 ff. EStG die in einer Übersicht ausgewiesenen Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen für beruflich und betrieblich veranlasste Auslandsdienstreisen ab 1.1.2024 bekannt gemacht. Die Pauschbeträge für Übernachtungskosten sind ausschließlich in den Fällen der Arbeitgebererstattung anwendbar (R 9.7 Abs. 3 LStR und Rz. 128 des BMF-Schreibens zur steuerlichen Behandlung der Reisekosten von ArbN vom 25.11.2020, BStBl I 2020, 1228). Für den Werbungskostenabzug sind nur die tatsächlichen Übernachtungskosten maßgebend (R 9.7 Abs. 2 LStR und Rz. 117 des BMF-Schreibens zur steuerlichen Behandlung der Reisekosten von ArbN vom 25.11.2020, BStBl I 2020, 1228); dies gilt entsprechend für den Betriebsausgabenabzug (R 4.12 Abs. 2 und 3 EStR).

Nachfolgend werden beispielhaft einige Länder aufgeführt.

4. Verwandte Lexikonartikel

→ Arbeitslohn

→ Ausbildungskosten

→ Bewirtung und Mahlzeiten: Arbeitnehmer

→ Doppelte Haushaltsführung

→ Geschäftsreise

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.