Vorsteuervergütungsverfahren

Inhaltsverzeichnis

1 Allgemeiner Überblick
2 Gemeinschaftsrechtliche Bestimmungen
2.1 Erstattung an im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer
2.2 Erstattung an nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Steuerpflichtige
2.3 Nicht erstattungsfähige Vorsteuer
3 Allgemeiner Überblick über die nationale Regelung ab 1.1.2010
4 Vorsteuervergütungsverfahren für im Inland ansässige Unternehmer
4.1 Unternehmerbescheinigung für inländische Unternehmer für Vorsteuervergütungen aus einem Drittland
4.2 Vorsteuervergütungsverfahren für inländische Unternehmer in einem anderen Mitgliedstaat
4.2.1 Antragstellung
4.2.2 Antragsfrist
4.2.3 Mindesterstattungsbetrag
4.2.4 Pflichtangaben
4.2.5 Voraussetzungen der Vorsteuervergütung nach dem EuGH-Urteil C-80/20 vom 21.10.2021
4.2.6 Ermittlung des Erstattungsvolumens
4.2.6.1 Grundvoraussetzung für eine Erstattung
4.2.6.2 Pro-Rata-Satz im Ansässigkeitsstaat
4.2.7 Dokumentenvorlage
4.2.8 Zulässigkeitsprüfung durch das BZSt
4.2.9 Übermittlung des Erstattungsantrages
4.2.10 Empfangsbestätigung durch das BZSt
4.2.11 Bestätigung des Antragseingangs im Erstattungsstaat
4.2.12 Mitteilung des Ergebnisses
5 Vorsteuervergütungsverfahren für im Ausland ansässige Unternehmer
5.1 Allgemeine Regelungen
5.1.1 Vergütungsberechtigte Unternehmer und Vorsteuerbeträge
5.1.2 Ausländischer Unternehmer
5.1.3 Die Anwendung des Vergütungsverfahrens bei Organgesellschaften
5.1.3.1 Organträger im Inland
5.1.3.2 Organträger im Ausland
5.1.4 Zulässige Umsätze des ausländischen Unternehmers im Vergütungszeitraum
5.1.5 Nicht unter das Vergütungsverfahren fallende Vorsteuerbeträge
5.1.5.1 Ausschlussumsätze i.S.d. § 15 Abs. 2 Nr. 2 UStG
5.1.5.2 Erwerbsteuer i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG
5.1.5.3 Vorsteuer für Reisevorleistungen
5.1.5.4 Steuerbeträge für Ausfuhrlieferungen sowie für innergemeinschaftliche Lieferungen
5.1.5.5 Vorsteuer auf den Bezug von Kraftstoff
5.1.5.6 Folge der Nichtanwendung des Vorsteuervergütungsverfahrens
5.1.6 Vergütungszeitraum und Mindestbeträge
5.1.6.1 Vergütungszeitraum
5.1.6.2 Mindestvergütungsbeträge
5.2 Im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer
5.2.1 Allgemeine Grundsätze
5.2.2 Antragstellung
5.2.3 Antragsfrist
5.2.4 Selbstberechnung und Dokumentenvorlage
5.2.5 Rechnung i.S.d. Vergütungsverfahrens
5.2.6 Mindestbeträge
5.2.7 Anwendung eines Pro-rata-Satzes
5.2.8 Bestätigung des Antragseingangs und Erstattungsauskunft
5.2.9 Bescheiderteilung und Erstattung
5.2.10 Ablehnung bzw. teilweise Ablehnung des Erstattungsantrags und Rechtsbehelfsverfahren
5.2.11 Verzinsung
5.3 Im Drittlandsgebiet ansässige Unternehmer
5.3.1 Allgemeine Grundsätze
5.3.2 Zulässige Inlandsumsätze
5.3.2.1 Allgemeines zu den Inlandsumsätzen
5.3.2.2 Umsätze i.S.d. § 59 Satz 1 Nr. 4 UStDV
5.3.2.3 Umsätze i.S.d. § 59 Satz 1 Nr. 5 UStDV
5.3.2.4 Umsätze i.S.d. § 59 Satz 1 Nr. 6 UStDV
5.3.3 Gegenseitigkeit
5.3.4 Besonderheiten bei Bezug von Kraftstoff
5.3.5 Antragstellung
5.3.6 Antragsfrist
5.3.7 Selbstberechnung und Dokumentenvorlage
5.3.8 Mindestbeträge
5.3.9 Nachweis der Unternehmereigenschaft
5.3.10 Verzinsung
6 Vorsteuervergütungsverfahren und allgemeines Besteuerungsverfahren
7 Zusammenfassende Übersicht
8 Vorsteuer-Vergütungsverfahren nach dem Brexit
8.1 Allgemeine Grundsätze
8.2 Vorsteuerbeträge, die vor dem 1.1.2021 entstehen
8.3 Vorsteuerbeträge, die nach dem 31.12.2020 entstehen
9 Literaturhinweise
10 Verwandte Lexikonartikel

1. Allgemeiner Überblick

Für die Anwendung des Vorsteuervergütungsverfahrens sind folgende Fallgestaltungen zu unterscheiden:

1. Drittlandsunternehmer mit Vorsteuerbeträgen im übrigen Gemeinschaftsgebiet.

   Rechtsnormen: Art. 170 i.V.m. 171 Abs. 2 MwStSystRL i.V.m. Richtlinie 86/560/EWG (ABl. EG Nr. L 326, 40). Beachte auch Art. 368 und Art. 369w MwStSystRL i.d.F. ab 1.7.2021 durch RL (EU) 2017/2455 vom 5.12.2017 (ABl. EU Nr. L 348, 7).

   S.u. Gliederungspunkt »Erstattung an nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Steuerpflichtige«.

2. Drittlandsunternehmer mit Vorsteuerbeträgen im Inland.

   Rechtsnormen: § 18 Abs. 9 UStG i.V.m. §§ 59, 60, 61a UStDV; Abschn. 18.14 UStAE.

   S.u. Gliederungspunkt »Vorsteuervergütungsverfahren für im Ausland ansässige Unternehmer«.

3. Drittlandsunternehmer mit Vorsteuerbeträgen in einem anderen Drittstaat.

   Rechtsnormen: Maßgeblich sind die Rechtsnormen des Erstattungs-Drittstaates.

4. Unternehmer im übrigen Gemeinschaftsgebiet mit Vorsteuerbeträgen in einem Drittstaat.

   Rechtsnormen: Maßgeblich sind die Rechtsnormen des Erstattungs-Drittstaates.

5. Unternehmer im übrigen Gemeinschaftsgebiet mit Vorsteuerbeträgen im übrigen Gemeinschaftsgebiet, nicht aber im Ansässigkeitsstaat.

   Rechtsnormen: Art. 170 i.V.m. 171 Abs. 1 MwStSystRL i.V.m. Richtlinie 2008/9/EG (ABl. EU Nr. L 44, 23).

   S.u. Gliederungspunkt »Erstattung an im Gemeinschaftsgebiet ansässige Steuerpflichtige«.

6. Unternehmer im übrigen Gemeinschaftsgebiet mit Vorsteuerbeträgen im Inland.

   Rechtsnormen: Art. 170 i.V.m. 171 Abs. 1 MwStSystRL i.V.m. Richtlinie 2008/9/EG (ABl. EU Nr. L 44, 23), § 18 Abs. 9 UStG i.V.m. §§ 59 bis 61 UStDV; Abschn. 18.13.UStAE. Beachte auch Art. 369j MwStSystRL i.d.F. ab 1.7.2021 durch RL (EU) 2017/2455 vom 5.12.2017 (ABl. EU Nr. L 348, 7).

   S.u. Gliederungspunkt »Vorsteuervergütungsverfahren für im Ausland ansässige Unternehmer«.

7. Inländische Unternehmer mit Vorsteuerbeträgen im Drittstaat.

   Rechtsnormen: Maßgeblich sind die Rechtsnormen des Erstattungs-Drittstaates.

   S.u. Gliederungspunkt »Unternehmerbescheinigung für inländische Unternehmer für Vorsteuervergütungen aus einem Drittland«.

8. Inländische Unternehmer mit Vorsteuerbeträgen im übrigen Gemeinschaftsgebiet.

   Rechtsnormen: § 18g UStG sowie die jeweiligen Rechtsnormen des Erstattungs-Mitgliedstaates.

   S.u. Gliederungspunkt »Vorsteuervergütungsverfahren in einem anderen Mitgliedstaat für im Inland ansässige Unternehmer«.

Das Vorsteuervergütungsverfahren i.S.d. § 18 Abs. 9 UStG i.V.m. §§ 59 ff. UStDV

• kommt nur für Unternehmer in Betracht, die im Ausland ansässig sind und

• setzt voraus, dass der im Ausland ansässige Unternehmer in einem Vergütungszeitraum im Inland entweder keine Umsätze oder nur die Umsätze ausgeführt hat, die in § 59 UStDV genannt sind (s.a. OFD Magdeburg vom 30.1.2012, S 7359 – 30 – St 242, SIS 12 34 47).

2. Gemeinschaftsrechtliche Bestimmungen

2.1. Erstattung an im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer

Die Richtlinie 2008/9/EG vom 12.2.2008 (ABl. EU Nr. L 44, 23) regelt die Einzelheiten der Erstattung der Mehrwertsteuer gem. Art. 170 i.V.m. Art. 171 Abs. 1 MwStSystRL an nicht im Mitgliedstaat der Erstattung, sondern im Gebiet eines anderen Mitgliedstaats ansässige Unternehmer. Die RL 2008/9/EG gilt für Erstattungsanträge, die nach dem 31.12.2009 gestellt werden (Art. 28 RL 2008/9/EG).

Hinweis:

Die Antragsteller können ihre Erstattungsanträge nur elektronisch einreichen (Art. 7 RL 2008/9/EG). Der Antrag ist in dem Staat, in dem der Antragsteller ansässig ist, elektronisch zu stellen. So kann z.B. ein deutscher Unternehmer, dem im europäischen Ausland Vorsteuerbeträge entstanden sind, seinen Erstattungsantrag beim BZSt einreichen (s.a. § 18g UStG).

Nach Art. 15 RL 2008/9/EG muss der Erstattungsantrag dem Ansässigkeitsstaat spätestens am 30.9. des auf den Erstattungszeitraum folgenden Kj. vorliegen. Der Erstattungsstaat setzt den Antragsteller auf elektronischem Wege unverzüglich vom Datum des Eingangs des Antrags in Kenntnis (Art. 19 Abs. 1 RL 2008/9/EG). Er teilt dem Antragsteller auch innerhalb von vier Monaten ab Eingang des Erstattungsantrages mit, ob die Erstattung gewährt oder abgewiesen wird (Art. 19 Abs. 2 RL 2008/9/EG).

Wird eine Erstattung gewährt, erstattet der Erstattungsstaat den erstattungsfähigen Betrag spätestens innerhalb von zehn Arbeitstagen nach Ablauf der in Art. 19 Abs. 2 RL 2008/9/EG genannten Frist (Art. 22 Abs. 1 RL 2008/9/EG).

Erfolgt die Erstattung nach Ablauf dieser Frist, schuldet der Erstattungsmitgliedstaat dem Antragsteller Zinsen auf den zu erstattenden Betrag (Art. 26 Abs. 1 RL 2008/9/EG). Die Zinshöhe richtet sich nach den geltenden Vorschriften des Erstattungsmitgliedstaates (Art. 27 Abs. 2 RL 2008/9/EG).

2.2. Erstattung an nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Steuerpflichtige

Nach Art. 171 Abs. 2 MwStSystRL erfolgt die Erstattung an nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Stpfl. nach dem in der Richtlinie 86/560/EWG (ABl. EG Nr. L 326, 40) vorgesehenen Verfahren.

Stpfl., die in dem Mitgliedstaat, in dem sie Gegenstände und Dienstleistungen erwerben oder mit der Mehrwertsteuer belastete Gegenstände einführen, ausschließlich Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen bewirken, für die gem. den Art. 194 bis 197 und 199 MwStSystRL der Empfänger der Umsätze als Steuerschuldner bestimmt worden ist (→ Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers), gelten bei Anwendung der Richtlinie 86/560/EWG nach Art. 171 Abs. 2 MwStSystRL als nicht in der Gemeinschaft ansässige Stpfl.

2.3. Nicht erstattungsfähige Vorsteuer

Die Richtlinie 86/560/EWG gilt nicht für (Art. 171 Abs. 3 MwStSystRL):

1. nach den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats der Erstattung fälschlich in Rechnung gestellte Mehrwertsteuerbeträge (→ Unrichtiger und unberechtigter Steuerausweis);

2. in Rechnung gestellte Mehrwertsteuerbeträge für Lieferungen von Gegenständen, die gem. Art. 138 MwStSystRL von der Steuer befreit werden können (→ Innergemeinschaftliche Lieferung) oder

3. in Rechnung gestellte Mehrwertsteuerbeträge für Lieferungen von Gegenständen, die gem. Art. 146 Abs. 1 Buchst. b von der Steuer befreit sind oder befreit werden können (→ Ausfuhrlieferung).

Hinweis:

3. Allgemeiner Überblick über die nationale Regelung ab 1.1.2010

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 UStG ist grundsätzlich jeder Unternehmer zum → Vorsteuerabzug berechtigt, auch wenn er in der Bundesrepublik keinen Sitz oder Betriebsstätte hat und dort auch keine Leistungen ausführt. Gem. § 18 Abs. 9 UStG i.V.m. den §§ 59 bis 61a UStDV erfolgt die Vergütung der Vorsteuerbeträge an im Ausland ansässige Unternehmer unter bestimmten Voraussetzungen abweichend vom normalen Besteuerungsverfahren. Zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens muss ein ausländischer Unternehmer keine USt-Voranmeldungen abgeben, sondern erhält seine Vorsteuern in einem besonderen Vergütungsverfahren.

§ 18 Abs. 9 UStG regelt die Grundsätze des Vorsteuervergütungsverfahrens. Danach kann das BMF durch Rechtsverordnung die Vergütung der Vorsteuerbeträge an im Ausland ansässige Unternehmer in einem besonderen Verfahren regeln. Die Ermächtigung kann dabei folgende Maßnahmen und Befugnisse umfassen:

1. Die Vergütung erfolgt nur, wenn eine bestimmte Mindesthöhe erreicht ist.

2. Der Vergütungsantrag ist innerhalb einer bestimmten Frist zu stellen.

3. Die Rechtsverordnung kann bestimmen, in welchen Fällen der Unternehmer den Antrag eigenhändig zu unterschreiben hat.

4. Die Rechtsverordnung kann bestimmen, wie und in welchem Umfang Vorsteuerbeträge durch Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen nachzuweisen sind.

5. Die Rechtsverordnung kann regeln, dass der Bescheid über die Vergütung der Vorsteuerbeträge elektronisch erteilt wird.

6. Die Rechtsverordnung regelt, wie und in welchem Umfang der zu vergütende Betrag zu verzinsen ist.

Die Vergütung von Vorsteuerbeträgen setzt zunächst voraus, dass dem Unternehmer abziehbare Vorsteuerbeträge (→ Vorsteuerabzug) berechnet worden sind (BFH Urteil vom 10.4.2003, V R 35/01, BStBl II 2003, 782).

Das Vorsteuervergütungsverfahren ist geregelt

1. für ausländische Unternehmer in den §§ 59 bis 61a UStDV und

2. für inländische Unternehmer in § 18g UStG.

Zur Erstattung von Vorsteuern durch zentrale Erstattungsbehörden im Gemeinschaftsgebiet und im Drittland s. OFD Frankfurt vom 5.9.2013 (S 7359 A – 37 – St 113, SIS 13 29 83).

4. Vorsteuervergütungsverfahren für im Inland ansässige Unternehmer

4.1. Unternehmerbescheinigung für inländische Unternehmer für Vorsteuervergütungen aus einem Drittland

Drittstaaten, mit denen eine Gegenseitigkeit besteht (s.u. sowie BMF vom 9.11.2022, BStBl I 2022, 1585), erstatten inländischen Unternehmern unter bestimmten Voraussetzung die dort gezahlte USt. Das BZSt ist in das Erstattungsverfahren nicht eingebunden. Die Anträge auf Erstattung der USt sind direkt bei der ausländischen Erstattungsbehörde zu stellen. Jede ausländische Behörde stellt dafür einen eigenen Antragsvordruck in ihrer Landessprache zur Verfügung. Einige Staaten bestehen auf die Verwendung der Vordrucke in ihrer Landessprache. Die jeweils gültigen Anschriften der zentralen Erstattungsbehörden können im Internet unter www.bzst.de in der Rubrik »Umsatzsteuervergütung« abgerufen werden (s.a. OFD Niedersachsen vom 14.7.2010, S 7359 – 1 – St 183, LEXinform 5232824).

Unternehmern, die in der Bundesrepublik Deutschland ansässig sind und die für die Vergütung von Vorsteuerbeträgen in einem Drittstaat eine Bestätigung ihrer Unternehmereigenschaft benötigen, stellt das zuständige FA eine Bescheinigung nach dem Muster USt 1 TN aus (analoge Anwendung des § 61a Abs. 4 UStDV). Das gilt auch für Organgesellschaften und Zweigniederlassungen im Inland, die zum Unternehmen eines im Ausland ansässigen Unternehmers gehören (Abschn. 18.16 Abs. 1 i.V.m. Abschn. 18.14 Abs. 7 UStAE).

Die Bescheinigung darf nur Unternehmern erteilt werden, die zum Vorsteuerabzug berechtigt sind. Sie darf nicht erteilt werden, wenn der Unternehmer nur steuerfreie Umsätze ausführt, die den Vorsteuerabzug ausschließen, oder die Besteuerung nach § 19 Abs. 1 oder § 24 Abs. 1 UStG anwendet (Abschn. 18.16 Abs. 2 UStAE).

Hinsichtlich des Musters USt 1 TN wird auf das BMF-Schreiben vom 18.11.2022 (BStBl I 2022, 1592) hingewiesen. S.a. Abschn. 18.14 Abs. 7 Satz 2 UStAE.

Das Vordruckmuster beinhaltet Hinweise zur bestimmungsgemäßen Verwendung. Danach verliert die Bescheinigung ein Jahr nach Ausstellungsdatum ihre Gültigkeit. Ferner dient die Bescheinigung ausschließlich zum Nachweis der Eintragung als Stpfl. (Unternehmer) zur Vorlage im Verfahren zur Erstattung der USt in anderen Staaten. Aus diesem Grunde bescheinigt die zuständige deutsche Finanzbehörde lediglich, dass der Antragsteller im Inland ansässig und unter einer Steuernummer eingetragen ist. Der Vordruck USt 1 TN darf daher weder als Nachweis über die Eintragung als Stpfl. bei dringlichem Antrag auf Erteilung einer USt-IdNr., wenn der Antragsteller umsatzsteuerlich noch nicht erfasst ist, noch zur Bescheinigung der Unternehmereigenschaft für andere Zwecke verwendet werden (s. OFD Frankfurt vom 5.9.2013, S 7359 A – 37 – St 113, Tz. 3.3, SIS 13 29 83).

4.2. Vorsteuervergütungsverfahren für inländische Unternehmer in einem anderen Mitgliedstaat

4.2.1. Antragstellung

Unternehmern, die die Vergütung von Vorsteuerbeträgen in einem anderen Mitgliedstaat beantragen möchten, wird keine Bescheinigung nach dem Muster USt 1 TN erteilt. Die Bestätigung der Unternehmereigenschaft erfolgt in diesen Fällen durch das BZSt durch Weiterleitung des Vergütungsantrags an den Mitgliedstaat der Erstattung (Abschn. 18.16 Abs. 3 i.V.m. 18g.1 Abs. 10 UStAE).

Ein im Inland ansässiger Unternehmer, der Anträge auf Vergütung von Vorsteuerbeträgen entsprechend der Richtlinie 2008/9/EG in einem anderen Mitgliedstaat stellen kann, hat diesen Antrag nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung dem BZSt für Steuern zu übermitteln (Abschn. 18g.1 Abs. 2 UStAE). In diesem hat er die Steuer für den Vergütungszeitraum selbst zu berechnen (§ 18g UStG; Abschn. 18.16 Abs. 3 UStAE).

Hinweis:

Beantragt der Unternehmer die Vergütung für mehrere Mitgliedstaaten, ist für jeden Mitgliedstaat ein gesonderter Antrag zu stellen (Abschn. 18g.1 Abs. 1 UStAE).

Informationen zur elektronischen Übermittlung sind auf den Internetseiten des BZSt (www.bzst.de) abrufbar. Der Antragsteller muss authentifiziert sein. In dem Vergütungsantrag ist die Steuer für den Vergütungszeitraum zu berechnen.

Auf den Internetseiten des BZSt sind die Anschriften der zentralen Erstattungsbehörden für die Erstattung von Vorsteuern in den EU-Mitgliedstaaten und anderen Staaten abrufbar. S. dazu auch OFD Karlsruhe vom 28.2.2012 (S 7359/S 7056 – Karte 1, LEXinform 5234014).

Zum Anspruch auf Erstattung der Mehrwertsteuer an nicht im Mitgliedstaat der Erstattung ansässige Stpfl. hat der EuGH mit Urteil vom 11.6.2020 (C-242/19, LEXinform 0651685) Stellung genommen (s.a. → Innergemeinschaftliches Verbringen unter dem Gliederungspunkt »Verbringen für eine sonstige Leistung im Bestimmungsmitgliedstaat«).

Sachverhalt:

Die Mehrwertsteuererstattung an nicht im Mitgliedstaat der Erstattung, sondern in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Stpfl. ist an die Voraussetzungen des Art. 3 der RL 2008/9/EG gekoppelt.

Die Art der Rückzahlung der Mehrwertsteuer – entweder durch Abzug oder durch Erstattung – richtet sich nach dem Ort, an dem der Stpfl. ansässig ist (EuGH C-242/19, Rz. 54). Nach Art. 170 MwStSystRL hat gem. den darin festgelegten Bedingungen »jeder Stpfl., der im Sinne … des Art. 2 Nr. 1 und des Art. 3 der RL 2008/9/EG nicht in dem Mitgliedstaat ansässig ist, in dem er die Gegenstände und Dienstleistungen erwirbt oder mit der Mehrwertsteuer belastete Gegenstände einführt«, Anspruch auf Erstattung der Mehrwertsteuer.

Nach Art. 3 der RL 2008/9/EG hat jeder nicht im Mitgliedstaat der Erstattung ansässige Stpfl. unter zwei Voraussetzungen Anspruch auf Erstattung der entrichteten Mehrwertsteuer:

1. Der Stpfl. darf nach Art. 3 Buchst. a der RL 2008/9 während des Erstattungszeitraums im Mitgliedstaat der Erstattung weder den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit noch eine feste Niederlassung, seinen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort haben.

2. Er darf nach Art. 3 Buchst. b der RL 2008/9 während des Erstattungszeitraums keine Gegenstände geliefert oder Dienstleistungen erbracht haben, die als im Mitgliedstaat der Erstattung bewirkt gelten, mit Ausnahme der Umsätze, deren Empfänger die Mehrwertsteuer schulden.

Diese Voraussetzungen sind kumulativ (EuGH C-242/19, Rz. 55).

Ein Mitgliedstaat darf nach seinem nationalen Recht einem in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Stpfl., der die kumulativen Voraussetzungen von Art. 3 der RL 2008/9 erfüllt, den Anspruch auf Erstattung der Mehrwertsteuer nicht allein deshalb versagen, weil dieser Stpfl. im erstgenannten Mitgliedstaat zu Mehrwertsteuerzwecken registriert ist oder sein müsste (EuGH C- 242/19, Rz. 60).

Zweck der RL 2008/9 ist es, dem in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Stpfl. die Erstattung der entrichteten Vorsteuer zu ermöglichen, wenn er mangels von ihm im Mitgliedstaat der Erstattung bewirkter steuerbarer Umsätze diese Vorsteuer nicht von geschuldeter Mehrwertsteuer abziehen kann. Den Umstand, dass ein Stpfl. im Mitgliedstaat der Erstattung gegebenenfalls zu Mehrwertsteuerzwecken registriert ist, darf von der nationalen Rechtsordnung nämlich nicht als zulässiger Nachweis dafür gewertet werden, dass dieser Stpfl. tatsächlich in diesem Mitgliedstaat steuerbare Umsätze bewirkt hat (EuGH C-242/19, Rz. 58). Die in Art. 214 MwStSystRL vorgesehene Registrierung zu Mehrwertsteuerzwecken ist nur ein Kontrollzwecken dienendes Formerfordernis.

Im vorliegenden Fall weist B (Belgien) als in einem anderen Mitgliedstaat ansässiger Stpfl. keine der in Art. 3 Buchst. a der RL 2008/9 angeführten Anknüpfungspunkte an das rumänische Hoheitsgebiet auf. Zum anderen ergibt sich hinsichtlich der Voraussetzung in Art. 3 Buchst. b der RL 2008/9 zwar, dass B (Belgien) mit der Vermietung der Paletten an B-Rumänien Dienstleistungen erbringt, deren Ort gem. Art. 44 MwStSystRL als in Rumänien gelegen gilt, die Mehrwertsteuer nach Art. 196 MwStSystRL durch die Umkehrung der Steuerschuldnerschaft jedoch von B-Rumänien geschuldet wird. Unter diesen Umständen erfüllt B-Belgien die in Art. 3 der RL 2008/9 angeführten kumulativen Voraussetzungen und hat daher Anspruch auf eine Erstattung der Mehrwertsteuer.

4.2.2. Antragsfrist

Der Vergütungsantrag ist bis zum 30.9. des auf das Jahr der Ausstellung der Rechnung folgenden Kalenderjahres zu stellen (Art. 15 der RL 2008/9/EG). Für die Einhaltung der Frist nach Satz 1 genügt der rechtzeitige Eingang des Vergütungsantrags beim BZSt (Abschn. 18g.1 Abs. 3 Satz 1 und 2 UStAE). Es handelt sich hierbei um eine Ausschlussfrist (BFH Urteil vom 23.10.2003, V R 48/01, BStBl II 2004, 196), bei deren Versäumung unter den Voraussetzungen des § 110 AO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gewährt werden kann (Abschn. 18.13 Abs. 3 UStAE). Mit Urteil vom 21.6.2012 (C-294/11, BStBl II 2012, 942) wurde vom EuGH die Ausschlussfrist bestätigt (s.a. Anmerkung des Vereins für Internationale Steuern und Finanzen, München, vom 21.6.2012, LEXinform 0401820; s.a. Pressemitteilung des FG Köln vom 25.6.2012, LEXinform 0438093 sowie Anmerkung vom 26.7.2012, LEXinform 0941873).

4.2.3. Mindesterstattungsbetrag

Der Vergütungsbetrag muss mindestens 50 € betragen oder einem entsprechend in Landeswährung umgerechneten Betrag entsprechen. Der Unternehmer kann auch einen Antrag für einen Zeitraum von mindestens drei Monaten stellen, wenn der Vergütungsbetrag mindestens 400 € beträgt oder einem entsprechend in Landeswährung umgerechneten Betrag entspricht (Art. 17 der RL 2008/9/EG; Abschn. 18g.1 Abs. 3 Satz 3 und 4 UStAE).

4.2.4. Pflichtangaben

Der Unternehmer hat in dem Vergütungsantrag Folgendes anzugeben (Art. 8 Abs. 1 Buchst. a bis g der RL 2008/9/EG; Abschn. 18g.1 Abs. 4 UStAE):

• den Mitgliedstaat der Erstattung;

• Name und vollständige Anschrift des Unternehmers;

• eine Adresse für die elektronische Kommunikation;

• eine Beschreibung der Geschäftstätigkeit des Unternehmers, für die die Gegenstände bzw. Dienstleistungen erworben wurden, auf die sich der Antrag bezieht;

• den Vergütungszeitraum, auf den sich der Antrag bezieht;

• eine Erklärung des Unternehmers, dass er während des Vergütungszeitraums im Mitgliedstaat der Erstattung keine Lieferungen von Gegenständen bewirkt und Dienstleistungen erbracht hat, mit Ausnahme

  1. bestimmter steuerfreier Beförderungsleistungen (vgl. § 4 Nr. 3 UStG),

  2. von Umsätzen, für die ausschließlich der Leistungsempfänger die Steuer schuldet,

  3. von innergemeinschaftlichen Erwerben und daran anschließender Lieferungen i.S.d. § 25b Abs. 2 UStG,

  4. von vor dem 1.7.2021 erbrachten Umsätzen i.S.d. § 3a Abs. 5 UStG, sofern er von dem Wahlrecht nach § 18h Abs. 1 UStG Gebrauch gemacht hat oder von nach dem 30.6.2021 erbrachten Lieferungen i.S.d. § 3 Abs. 3a Satz 1 UStG innerhalb eines EU-Mitgliedstaates, innergemeinschaftlichen Fernverkäufen i.S.d. § 3c Abs. 1 Satz 2 und 3 UStG sowie sonstigen Leistungen an Nichtunternehmer (s. Abschn. 3a.1 Abs. 1 UStAE), sofern er von dem Wahlrecht nach § 18j Abs. 1 UStG Gebrauch gemacht hat (vgl. Abschn. 18j.1 UStAE),

  5. von Fernverkäufen i.S.d. § 3 Abs. 3a Satz 2 und § 3c Abs. 2 und 3 UStG, sofern er von dem Wahlrecht nach § 18k Abs. 1 UStG Gebrauch gemacht hat (vgl. Abschn. 18k.1 UStAE).

  Liegt eine Ausnahme nach den Buchstaben d oder e vor, beanstandet es der EU-Mitgliedstaat der Erstattung nicht, wenn der Unternehmer in dem Vergütungsantrag bestätigt, im EU-Mitgliedstaat der Erstattung keine Lieferungen von Gegenständen bewirkt und keine Dienstleistungen erbracht zu haben (Abschn. 18g.1 Abs. 4 6. Aufzählungspunkt neu gefasst durch BMF vom 1.4.2021, BStBl I 2021, 629, anzuwenden ab 1.7.2021);

• die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) oder Steuernummer (StNr.) des Unternehmers;

• seine Bankverbindung (inklusive IBAN und BIC).

Neben diesen Angaben sind in dem Vergütungsantrag für jeden Mitgliedstaat der Erstattung und für jede Rechnung oder jedes Einfuhrdokument folgende Angaben zu machen (Art. 8 Abs. 2 Buchst. a bis h der RL 2008/9/EG; Abschn. 18g.1 Abs. 5 UStAE):

• Name und vollständige Anschrift des Lieferers oder Dienstleistungserbringers;

• außer im Falle der Einfuhr die USt-IdNr. des Lieferers oder Dienstleistungserbringers oder die ihm vom Mitgliedstaat der Erstattung zugeteilte Steuerregisternummer;

• außer im Falle der Einfuhr das Präfix des Mitgliedstaats der Erstattung;

• Datum und Nummer der Rechnung oder des Einfuhrdokuments (beachte EuGH vom 17.12.2020, C-346/19, LEXinform 0651672; s.u. den Gliederungspunkt »Im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer« und dort »Antragstellung«);

• Bemessungsgrundlage und Steuerbetrag in der Währung des Mitgliedstaats der Erstattung;

• Betrag der abziehbaren Steuer in der Währung des Mitgliedstaats der Erstattung;

• ggf. einen (in bestimmten Branchen anzuwendenden) Pro-rata-Satz;

• Art der erworbenen Gegenstände und Dienstleistungen aufgeschlüsselt nach Kennziffern (Art. 9 der RL 2008/)/EG):

  1	=	Kraftstoff;
  2	=	Vermietung von Beförderungsmitteln;
  3	=	Ausgaben für Transportmittel (andere als unter Kennziffer 1 oder 2 beschriebene Gegenstände und Dienstleistungen);
  4	=	Maut und Straßenbenutzungsgebühren;
  5	=	Verkehrsmittel;
  6	=	Beherbergung;
  7	=	Speisen, Getränke und Restaurantdienstleistungen;
  8	=	Eintrittsgelder für Messen und Ausstellungen;
  9	=	Luxusausgaben, Ausgaben für Vergnügungen und Repräsentationsaufwendungen;
  10	=	Sonstiges. Hierbei ist die Art der gelieferten Gegenstände bzw. erbrachten Dienstleistungen anzugeben.

• Soweit es der Mitgliedstaat der Erstattung vorsieht, hat der Unternehmer zusätzliche elektronisch verschlüsselte Angaben zu jeder Kennziffer zu machen, soweit dies auf Grund von Einschränkungen des Vorsteuerabzugs im Mitgliedstaat der Erstattung erforderlich ist (Art. 9 Abs. 2 der RL 2008/9/EG).

Der Mitgliedstaat der Erstattung kann zusätzliche Angaben in dem Vergütungsantrag verlangen. Informationen über die Antragsvoraussetzungen der einzelnen Mitgliedstaaten sind auf den Internetseiten des BZSt (www.bzst.de) abrufbar.

Beachte:

4.2.5. Voraussetzungen der Vorsteuervergütung nach dem EuGH-Urteil C-80/20 vom 21.10.2021

Zu den Voraussetzungen der Vorsteuervergütung an einen in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Stpfl. hat der EuGH mit Urteil vom 21.10.2021 (C-80/20, LEXinform 0953157) Stellung genommen. Zentrale Frage war, ob für die Vorsteuererstattung eine Rechnung erforderlich ist und wie sie auszusehen hat.

Entscheidungssachverhalt des EuGH-Urteils C-80/20:

Entscheidungsgründe:

1. Voraussetzungen für die Erstattung der Vorsteuer im Vorsteuervergütungsverfahren

2. Maßgeblicher Erstattungszeitraum

3. Erstattungszeitraum bei Stornierung und Neuausstellung der Rechnung

4.2.6. Ermittlung des Erstattungsvolumens

4.2.6.1. Grundvoraussetzung für eine Erstattung

Voraussetzung für eine Erstattung im Mitgliedstaat der Erstattung ist, dass der nicht im Mitgliedstaat der Erstattung ansässige Steuerpflichtige Umsätze bewirkt, die in dem Mitgliedstaat, in dem er ansässig ist, ein Recht auf Vorsteuerabzug begründen (Art. 6 Unterabs. 1 der RL 2008/9/EG). Dabei richtet sich der Anspruch auf Vorsteuererstattung nach den Vorschriften des Erstattungsstaates (Art. 5 der RL 2008/9/EG).

4.2.6.2. Pro-Rata-Satz im Ansässigkeitsstaat

Bewirkt ein nicht im Mitgliedstaat der Erstattung ansässiger Steuerpflichtiger im Mitgliedstaat, in dem er ansässig ist, sowohl Umsätze, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch Umsätze, für die dieses Recht in diesem Mitgliedstaat nicht besteht, darf durch den Mitgliedstaat der Erstattung aus dem nach Art. 5 der RL 2008/9/EG erstattungsfähigen Betrag nur der Teil der Mehrwertsteuer erstattet werden, der mit den im Ansässigkeitsstaat getätigten Abzugsumsätzen im Zusammenhang steht.

Beispiel 1:

Lösung 1:

Hinweis:

4.2.7. Dokumentenvorlage

Beträgt die Bemessungsgrundlage in der Rechnung oder dem Einfuhrdokument mindestens 1 000 € (bei Rechnungen über Kraftstoffe mindestens 250 €), hat der Unternehmer – elektronische – Kopien der Rechnungen oder der Einfuhrdokumente dem Vergütungsantrag beizufügen, wenn der Mitgliedstaat der Erstattung dies vorsieht. Die Dateianhänge zu dem Vergütungsantrag dürfen aus technischen Gründen die Größe von 5 MB nicht überschreiten (Art. 10 der RL 2008/9/EG; Abschn. 18g.1 Abs. 6 UStAE).

4.2.8. Zulässigkeitsprüfung durch das BZSt

Die dem BZSt elektronisch übermittelten Anträge werden vom BZSt als für das Vorsteuer-Vergütungsverfahren zuständige Behörde auf ihre Zulässigkeit vorgeprüft (Abschn. 18g.1 Abs. 9 UStAE). Dabei hat das BZSt ausschließlich festzustellen, ob

• die vom Unternehmer angegebene USt-IdNr. bzw. StNr. zutreffend und ihm zuzuordnen ist und

• der Unternehmer ein zum Vorsteuerabzug berechtigter Unternehmer ist.

4.2.9. Übermittlung des Erstattungsantrages

Stellt das BZSt nach Durchführung der Vorprüfung fest, dass der Antrag insoweit zulässig ist, leitet es diesen an den Mitgliedstaat der Erstattung über eine elektronische Schnittstelle weiter. Mit der Weitergabe des Antrags bestätigt das BZSt, dass

• die vom Unternehmer angegebene USt-IdNr. bzw. StNr. zutreffend ist und

• der Unternehmer ein zum Vorsteuerabzug berechtigter Unternehmer ist.

Der Mitgliedstaat, in dem der Antragsteller ansässig ist, übermittelt dem Mitgliedstaat der Erstattung den Erstattungsantrag nicht, wenn der Antragsteller im Mitgliedstaat, in dem er ansässig ist, im Erstattungszeitraum (Art. 18 Abs. 1 der RL 2008/9/EG)

1. für Zwecke der Mehrwertsteuer kein Stpfl. ist;

2. nur Gegenstände liefert oder Dienstleistungen erbringt, die gem. den Art. 132, 135, 136 und 371, den Art. 374 bis 377, Art. 378 Abs. 2 Buchst. a, Art. 379 Abs. 2 oder den Art. 380 bis 390 MwStSystRL ohne Recht auf Vorsteuerabzug von der Steuer befreit sind;

3. die Steuerbefreiung für Kleinunternehmen nach den Art. 284, 285, 286 und 287 MwStSystRL in Anspruch nimmt;

4. die gemeinsame Pauschalregelung für landwirtschaftliche Erzeuger nach den Art. 296 bis 305 MwStSystRL in Anspruch nimmt.

Der Mitgliedstaat, in dem der Antragsteller ansässig ist, teilt dem Antragsteller seine Entscheidung – nämlich den Erstattungsantrag nicht zu ermitteln – auf elektronischem Wege mit (Art. 18 Abs. 2 RL 2008/9/EG).

Die Weiterleitung an den Mitgliedstaat der Erstattung hat innerhalb von 15 Tagen nach Eingang des Antrags zu erfolgen (Abschn. 18g.1 Abs. 11 UStAE).

4.2.10. Empfangsbestätigung durch das BZSt

Das BZSt hat dem Antragsteller eine elektronische Empfangsbestätigung über den Eingang des Antrags zu übermitteln (Abschn. 18g.1 Abs. 12 UStAE).

4.2.11. Bestätigung des Antragseingangs im Erstattungsstaat

Der Mitgliedstaat der Erstattung setzt den Antragsteller auf elektronischem Wege unverzüglich vom Datum des Eingangs des Antrags beim Mitgliedstaat der Erstattung in Kenntnis (Art. 19 Abs. 1 der RL 2008/9/EG).

4.2.12. Mitteilung des Ergebnisses

Der Mitgliedstaat der Erstattung teilt dem Antragsteller innerhalb von vier Monaten ab Eingang des Erstattungsantrags in diesem Mitgliedstaat mit, ob er die Erstattung gewährt oder den Erstattungsantrag abweist (Art. 19 Abs. 2 der RL 2008/9/EG).

5. Vorsteuervergütungsverfahren für im Ausland ansässige Unternehmer

5.1. Allgemeine Regelungen

5.1.1. Vergütungsberechtigte Unternehmer und Vorsteuerbeträge

Beim Vergütungsverfahren ist zu unterscheiden, ob

• der Unternehmer im Gemeinschaftsgebiet (§ 61 UStDV) oder

• in einem Drittstaat (§ 61a UStDV)

ansässig ist.

Einem Unternehmer, der nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig ist, wird die Vorsteuer nur vergütet, wenn in dem Land, in dem der Unternehmer seinen Sitz hat, keine USt oder ähnliche Steuer erhoben oder im Fall der Erhebung im Inland ansässigen Unternehmern vergütet wird (Gegenseitigkeit i.S.d. § 18 Abs. 9 Satz 6 UStG i.d.F. des JStG 2022; Abschn. 18.11 Abs. 4 UStAE). Hinsichtlich der Verzeichnisse der Drittstaaten (s.u.), zu denen Gegenseitigkeit gegeben oder nicht gegeben ist, wird auf das BMF-Schreiben vom 9.11.2022 (BStBl I 2022, 1585) sowie auf ggf. spätere hierzu im BStBl I veröffentlichte BMF-Schreiben hingewiesen (Abschn. 18.11 Abs. 4 Satz 3 UStAE).

Hinweis:

5.1.2. Ausländischer Unternehmer

Das Vorsteuervergütungsverfahren kommt nur für Unternehmer in Betracht, die im Ausland ansässig sind; die Ansässigkeit im Ausland richtet sich nach § 59 Satz 2 UStDV (Abschn. 18.10 Abs. 1 Satz 1 UStAE). Ein im Ausland ansässiger Unternehmer in diesem Sinne ist ein Unternehmer, der weder im Inland noch auf der Insel Helgoland oder in einem der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete einen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte hat; maßgebend hierfür ist der Zeitpunkt, in dem die jeweilige Leistung an den Unternehmer ausgeführt wird.

Liegen Leistungserbringung im Inland an den Unternehmer und Vergütungszeitraum in unterschiedlichen Besteuerungszeiträumen, bestehen keine Bedenken, das Vorsteuervergütungsverfahren anzuwenden, wenn der Unternehmer im Vergütungszeitraum nicht im Inland ansässig ist. Ein Unternehmer ist bereits dann im Inland ansässig, wenn er eine inländische → Betriebsstätte hat und von dieser Umsätze ausführt. Mit Urteil vom 25.10.2012 (C-318/11, C-319/11, UR 2012, 931, LEXinform 5212203) stellt der EuGH fest, dass eine feste Niederlassung, von der aus Umsätze bewirkt wurden, erst dann vorliegt, wenn sie tatsächlich steuerbare Umsätze ausführt; die bloße Möglichkeit, steuerbare Umsätze auszuführen, reicht nicht aus (s.a. BFH Urteil vom 5.6.2014, V R 50/13, BStBl II 2014, 813 und Abschn. 18.10 Abs. 1 Satz 2 UStAE). Nach dem Urteil des FG Köln vom 14.3.2017 (2 K 920/14, LEXinform 5020441) stellen Windräder eine Betriebsstätte dar.

Beachte:

Unternehmer, die ein im Inland gelegenes Grundstück besitzen und vermieten oder beabsichtigen zu vermieten, sind ebenfalls als im Inland ansässig zu behandeln (Abschn. 18.10 Abs. 1 Satz 4 UStAE).

Der Antragsteller muss durch eine behördliche Bescheinigung des Staates, in dem er ansässig ist, nachweisen, dass er dort als Unternehmer unter einer Steuernummer eingetragen ist.

5.1.3. Die Anwendung des Vergütungsverfahrens bei Organgesellschaften

5.1.3.1. Organträger im Inland

Das Unternehmen des Organträgers (→ Organschaft) umfasst:

• die im Inland ansässigen Organgesellschaften,

• die im Inland gelegenen Betriebsstätten und Zweigniederlassungen des inländischen Organträgers und seiner im Inland und Ausland ansässigen Organgesellschaften (Abschn. 2.9 Abs. 6 i.V.m. Abs. 3 UStAE).

Hat der Organträger Organgesellschaften im Ausland, so gehören diese umsatzsteuerrechtlich nicht zum Unternehmen des Organträgers. Bei der Anwendung des Vorsteuervergütungsverfahrens sind sie jeweils für sich als im Ausland ansässige Unternehmer anzusehen (Abschn. 2.9 Abs. 6 Satz 6 UStAE).

5.1.3.2. Organträger im Ausland

Das Unternehmen des Organträgers umfasst:

• die im Inland ansässigen Organgesellschaften,

• die im Inland belegenen Betriebsstätten und Zweigniederlassungen des im Ausland ansässigen Organträgers und seiner im Inland und Ausland ansässigen Organgesellschaften (Abschn. 2.9 Abs. 7 i.V.m. Abs. 3 UStAE).

Der Organträger im Ausland und seine im Ausland ansässigen Organgesellschaften bilden jeweils gesonderte Unternehmen. Für die Anwendung des Vorsteuervergütungsverfahrens gelten sie einzeln als im Ausland ansässige Unternehmer (Abschn. 2.9 Abs. 9 UStAE).

5.1.4. Zulässige Umsätze des ausländischen Unternehmers im Vergütungszeitraum

Das Vorsteuervergütungsverfahren setzt voraus, dass der im Ausland ansässige Unternehmer in einem Vergütungszeitraum im Inland entweder keine Umsätze oder nur die Umsätze ausgeführt hat, die in § 59 Satz 1 Nr. 1 bis 5 UStDV genannt sind. Sind diese Voraussetzungen erfüllt, kann die Vergütung der Vorsteuerbeträge nur im Vorsteuervergütungsverfahren durchgeführt werden (Abschn. 18.10 Abs. 2 UStAE).

Beachte:

Änderung des § 59 Satz 1 UStDV durch Art. 16 Nr. 3 des JStG 2020 vom 21.12.2020 (BGBl I 2020, 3096):

Die Vergütung der abziehbaren Vorsteuerbeträge an im Ausland ansässige Unternehmer ist abweichend von den §§ 16 und 18 Abs. 1 bis 4 UStG nach den §§ 60 bis 61a UStDV durchzuführen, wenn der Unternehmer im Vergütungszeitraum

1. im Inland keine Umsätze i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 und 5 UStG (Lieferungen, sonstige Leistungen sowie innergemeinschaftliche Erwerbe) oder nur steuerfreie Umsätze i.S.d. § 4 Nr. 3 UStG (grenzüberschreitende Beförderungsleistungen) ausgeführt hat,

2. nur Umsätze ausgeführt hat, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (§ 13b UStG, → Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers) oder die der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5 und § 18 Abs. 5 UStG; → Personenbeförderung) unterlegen haben (s.u. Hinweis 1),

3. im Inland nur innergemeinschaftliche Erwerbe (→ Innergemeinschaftlicher Erwerb) und daran anschließende Lieferungen i.S.d. § 25b Abs. 2 UStG (→ Innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft) ausgeführt hat oder

4. im Inland als Steuerschuldner

   • vor dem 1.7.2021 nur Umsätze i.S.d. § 3a Abs. 5 UStG (→ Ort der sonstigen Leistung) erbracht hat und von dem Wahlrecht nach § 18 Abs. 4c UStG Gebrauch gemacht hat oder diese Umsätze in einem anderen Mitgliedstaat erklärt sowie die darauf entfallende Steuer entrichtet hat oder

   • nach dem 30.6.2021 nur sonstige Leistungen an Empfänger nach § 3a Abs. 5 Satz 1 UStG erbracht hat und von dem Wahlrecht nach § 18i UStG Gebrauch gemacht hat (s.u. Hinweis 2),

5. im Inland als Steuerschuldner

   • vor dem 1.7.2021 nur Umsätze i.S.d. § 3a Abs. 5 UStG erbracht hat und von dem Wahlrecht nach § 18 Abs. 4e UStG Gebrauch gemacht hat oder

   • nach dem 30.6.2021 nur Lieferungen nach § 3 Abs. 3a Satz 1 UStG innerhalb eines Mitgliedstaates, innergemeinschaftliche Fernverkäufe nach § 3c Abs. 1 Satz 2 und 3 UStG (→ Lieferung; → Ort der Lieferung) sowie sonstige Leistungen an Empfänger nach § 3a Abs. 5 Satz 1 UStG erbracht und von dem Wahlrecht nach § 18j UStG (→ Voranmeldung) Gebrauch gemacht hat (s.u. Hinweis 3) oder

6. im Inland als Steuerschuldner nur Fernverkäufe nach § 3 Abs. 3a Satz 2 und § 3c Abs. 2 und 3 UStG (→ Lieferung; → Ort der Lieferung) erbracht und von dem Wahlrecht nach § 18k UStG (→ Voranmeldung) Gebrauch gemacht hat (§ 59 Satz 1 Nr. 6 UStDV i.d.F. des JStG 2020; s.u. Hinweis 4).

Erbringen diese Unternehmer im Inland daneben noch andere Umsätze als die vorgenannten Lieferungen und sonstigen Leistungen, sind sowohl die Vorsteuerbeträge im Zusammenhang mit den vorgenannten Lieferungen, den vorgenannten Fernverkäufen und den vorgenannten sonstigen Leistungen als auch die mit den anderen Umsätzen zusammenhängenden Vorsteuerbeträge im Wege des allgemeinen Besteuerungsverfahrens geltend zu machen (s.a. BR-Drs. 503/20, 173 f.).

Hinweis 1 zu § 59 Satz 1 Nr. 2 UStDV:

Hinweis 2 zu § 59 Satz 1 Nr. 4 UStDV:

Umsätze bis 30.6.2021:

Umsätze ab 1.7.2021:

Hinweis 3 zu § 59 Satz 1 Nr. 5 UStDV:

Umsätze bis 30.6.2021:

Umsätze ab 1.7.2021:

Hinweis 4 zu § 59 Satz 1 Nr. 6 UStDV:

Beispiel 2:

Lösung 2:

Beispiel 3:

Lösung 3:

Beispiel 4:

Lösung 4:

Beispiel 5:

Hinweis:

Lösung 5:

5.1.5. Nicht unter das Vergütungsverfahren fallende Vorsteuerbeträge

5.1.5.1. Ausschlussumsätze i.S.d. § 15 Abs. 2 Nr. 2 UStG

Das Vergütungsverfahren gilt nicht für die Vorsteuerbeträge, die anderen als den oben bezeichneten Umsätzen im Inland zuzurechnen sind.

Nicht vergütet werden Vorsteuerbeträge, die mit Umsätzen im Ausland in Zusammenhang stehen, die – wenn im Inland ausgeführt – den Vorsteuerabzug ausschließen würden (Abschn. 18.11 Abs. 3 UStAE). Es handelt sich somit um Ausschlussumsätze i.S.d. § 15 Abs. 2 Nr. 2 UStG (Abschn. 15.14 UStAE; → Vorsteuerabzug).

Beispiel 6:

5.1.5.2. Erwerbsteuer i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG ist die Erwerbsteuer (→ Innergemeinschaftlicher Erwerb) als Vorsteuer abzugsfähig. Diese Vorsteuerbeträge sind nicht im Vergütungs- sondern im Voranmeldungsverfahren geltend zu machen. Das Vorsteuervergütungsverfahren ist gem. § 59 Abs. 1 UStDV lediglich abweichend von § 18 Abs. 1 bis 4 UStG durchzuführen. Das Vergütungsverfahren ersetzt also nicht das Voranmeldungsverfahren nach § 18 Abs. 4a UStG, nach dem Unternehmer Voranmeldungen abzugeben haben, die ausschließlich Steuer für Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG – Erwerbsteuer – zu entrichten haben.

5.1.5.3. Vorsteuer für Reisevorleistungen

Reiseveranstalter sind nicht berechtigt, die ihnen für Reisevorleistungen gesondert in Rechnung gestellten Steuerbeträge als Vorsteuer abzuziehen (§ 25 Abs. 4 UStG; → Reiseleistungen nach § 25 UStG). Insoweit entfällt deshalb auch das Vorsteuervergütungsverfahren (Abschn. 18.11 Abs. 2 UStAE).

5.1.5.4. Steuerbeträge für Ausfuhrlieferungen sowie für innergemeinschaftliche Lieferungen

Zur Nichtanwendung des Vorsteuervergütungsverfahrens bei Ausfuhrlieferungen und innergemeinschaftlichen Lieferungen äußert sich das BMF mit Schreiben vom 16.2.2016 (BStBl I 2016, 239). Nach § 6 Abs. 4 Satz 1 bzw. § 6a Abs. 3 Satz 1 UStG muss der liefernde Unternehmer die Voraussetzungen für das Vorliegen einer Ausfuhrlieferung i.S.v. § 6 Abs. 1 UStG bzw. innergemeinschaftlichen Lieferung i.S.v. § 6a Abs. 1 und 2 UStG nachweisen. Kann der Unternehmer den beleg- und buchmäßigen Nachweis nicht, nicht vollständig oder nicht zeitnah führen, ist grundsätzlich davon auszugehen, dass die Voraussetzungen der Steuerbefreiung einer Ausfuhrlieferung bzw. innergemeinschaftlichen Lieferung nicht erfüllt sind. Etwas anderes gilt ausnahmsweise dann, wenn feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 bis 3a UStG bzw. § 6a Abs. 1 und 2 UStG vorliegen. Wird in diesen Fällen in der Rechnung USt gesondert ausgewiesen, handelt es sich um einen unrichtigen Steuerausweis nach § 14c Abs. 1 UStG.

Nach den Ausführungen im BMF-Schreiben vom 16.2.2016 (BStBl I 2016, 239) werden Vorsteuerbeträge nicht vergütet, die in Rechnungen über Ausfuhrlieferungen oder innergemeinschaftliche Lieferungen gesondert ausgewiesen werden, wenn feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 bis 3a UStG bzw. § 6a Abs. 1 und 2 UStG vorliegen. In diesen Fällen handelt es sich für die Beurteilung des Vergütungsanspruchs im Vorsteuervergütungsverfahren um eine unrichtig ausgewiesene Steuer nach § 14c Abs. 1 UStG, die vom Leistungsempfänger nicht als Vorsteuer abgezogen (vgl. Abschn. 14c.1 Abs. 1 Satz 5 Nr. 3 und Satz 6 sowie Abschn. 15.2 Abs. 1 Sätze 1 und 2 UStAE) und die demnach im Vorsteuervergütungsverfahren nicht vergütet werden kann. Die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung der Lieferung des leistenden Unternehmers bleibt unberührt (s.a. Abschn. 18.11. Abs. 1a UStAE). Zur umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung der Lieferung des leistenden Unternehmers s.u. die Erläuterungen zum BFH-Urteil vom 28.8.2013 (XI R 5/11, BStBl II 2014, 497) sowie dem dazu ergangenen zum BMF-Schreiben vom 21.5.2014 (BStBl I 2014, 863) unter dem Gliederungspunkt »Vorsteuervergütungsverfahren und allgemeines Besteuerungsverfahren«.

Mit Art. 15 Nr. 2 Buchst. b des JStG 2022 vom 16.12.2022 (BGBl I 2022, 2294) wird in § 18 Abs. 9 Satz 3 UStG die unionsrechtliche Regelung der Art. 171 Abs. 1 MwStSystRL i.V.m. Art. 4 Buchst. b RL 2008/9/EG sowie Art. 171 Abs. 3 Buchst. b MwStSystRL i.V.m. Art. 4 Abs. 3 RL 86/560/EWG umgesetzt. Danach sind von der Vergütung ausgeschlossen

• in Rechnung gestellte Steuerbeträge für Ausfuhrlieferungen, bei denen die Gegenstände vom Abnehmer oder von einem von ihm beauftragten Dritten befördert oder versendet wurden, die nach § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 UStG steuerfrei sind oder

• für innergemeinschaftliche Lieferungen, die nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG steuerfrei sind oder in Bezug auf § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG steuerfrei sein können.

Nach dem Unionsrecht werden in Rechnung gestellte Mehrwertsteuerbeträge für Ausfuhrlieferungen, bei denen die Gegenstände vom Abnehmer oder einem von ihm beauftragten Dritten befördert oder versendet wurden, oder innergemeinschaftliche Lieferungen, die gem. Art. 138 oder Art. 146 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL von der Steuer befreit sind oder befreit werden können, nicht im Vorsteuervergütungsverfahren erstattet.

Die Regelung setzt diese unionsrechtliche Vorgabe um. Dadurch soll insbesondere sichergestellt werden, dass in Rechnungen über innergemeinschaftliche Lieferungen gesondert in Rechnung gestellte Steuerbeträge nicht vergütet werden, wenn der Abnehmer die ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige USt-IdNr. nach § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG nicht angegeben hat, die übrigen Voraussetzungen für die Steuerbefreiung aber objektiv vorliegen. Da in diesen Fällen entsprechende Lieferungen steuerfrei behandelt werden könnten, wenn der Abnehmer nachträglich seine USt-IdNr. angibt, ist eine Erstattung im Vorsteuervergütungsverfahren nicht angezeigt und wird somit durch die Regelung verhindert (BT-Drs. 20/3879, 111).

5.1.5.5. Vorsteuer auf den Bezug von Kraftstoff

Von der Vergütung ausgeschlossen sind bei Unternehmern, die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind, die Vorsteuerbeträge, die auf den Bezug von Kraftstoffen entfallen (§ 18 Abs. 9 Satz 6 UStG).

5.1.5.6. Folge der Nichtanwendung des Vorsteuervergütungsverfahrens

Sind die Voraussetzungen für die Anwendung des Vorsteuervergütungsverfahrens nach § 18 Abs. 9 UStG i.V.m. § 59 UStDV nicht erfüllt, können Vorsteuerbeträge nur im allgemeinen Besteuerungsverfahren nach § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG berücksichtigt werden (Abschn. 18.11 Abs. 1 UStAE).

Beachte:

Beispiel 7:

Lösung 7:

Abwandlung:

Lösung:

Beachte:

Beispiel 8:

Lösung 8:

Beispiel 9:

Lösung 9:

Beispiel 10:

Lösung 10:

5.1.6. Vergütungszeitraum und Mindestbeträge

5.1.6.1. Vergütungszeitraum

Vergütungszeitraum ist nach Wahl des Unternehmers ein Zeitraum von mindestens drei Monaten bis zu höchstens einem Kj. (§ 60 UStDV). Es müssen nicht in jedem Kalendermonat Vorsteuerbeträge angefallen sein. Der Vergütungszeitraum kann weniger als drei Monate umfassen, wenn es sich um den restlichen Zeitraum des Kj. handelt. Für den restlichen Zeitraum eines Kj. können die Monate November und Dezember oder es kann auch nur der Monat Dezember Vergütungszeitraum sein (Abschn. 18.12 Abs. 1 UStAE). In den Antrag für den jeweiligen Vergütungszeitraum können auch abziehbare Vorsteuerbeträge aufgenommen werden, die in vorangegangene Vergütungszeiträume des betreffenden Kj. fallen (Abschn. 18.12 Abs. 2 Satz 1 UStAE).

Hat der Unternehmer einen Vergütungsantrag für das Kj. oder für den letzten Zeitraum des Kj. gestellt, kann er für das betreffende Jahr einmalig einen weiteren Vergütungsantrag stellen, in welchem ausschließlich abziehbare Vorsteuerbeträge aufgenommen werden dürfen, die in den Vergütungsanträgen für die gewählten Zeiträume nicht enthalten sind. Der weitere Vergütungsantrag wird aus Vereinfachungsgründen stets als Antrag für das betreffende Kj. behandelt, soweit die Voraussetzungen nach § 59 UStDV erfüllt sind; dies gilt unabhängig davon, welchen Vergütungszeitraum der Unternehmer in dem Antrag gewählt hat (Abschn. 18.12 Abs. 2 Satz 2 und 3 UStAE).

5.1.6.2. Mindestvergütungsbeträge

Für im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer wird das Vergütungsverfahren nur durchgeführt, wenn die beantragte Vergütung mindestens 400 € beträgt (§ 61 Abs. 3 UStDV). Das gilt nicht, wenn der Vergütungszeitraum das Kj. oder der letzte Zeitraum des Kj. ist. Für diese Vergütungszeiträume muss die beantragte Vergütung mindestens 50 € betragen (Abschn. 18.13 Abs. 5 UStAE).

Für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer wird das Vergütungsverfahren nur durchgeführt, wenn die beantragte Vergütung mindestens 1 000 € beträgt (§ 61a Abs. 3 UStDV). Das gilt nicht, wenn der Vergütungszeitraum das Kj. oder der letzte Zeitraum des Kj. ist. Für diese Vergütungszeiträume muss die beantragte Vergütung mindestens 500 € betragen (Abschn. 18.14 Abs. 6 UStAE).

5.2. Im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer

5.2.1. Allgemeine Grundsätze

Das Vorsteuervergütungsverfahren an nicht im Mitgliedstaat der Erstattung der Mehrwertsteuer, sondern in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Stpfl. (Art. 171 Abs. 1 MwStSystRL), regelt die Richtlinie 2008/9/EG (ABl. EU Nr. L 44, 23). Die EU-Vorgaben wurden in § 61 UStDV in nationales Recht umgesetzt. S.a. oben den Gliederungspunkt »Vorsteuervergütungsverfahren in einem anderen Mitgliedstaat für im Inland ansässige Unternehmer« und dort »Voraussetzungen der Vorsteuervergütung nach dem EuGH-Urteil C-80/20 vom 21.10.2021«.

5.2.2. Antragstellung

Ein im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer, dem im Inland von einem Unternehmer für einen stpfl. Umsatz USt in Rechnung gestellt worden ist, kann über die zuständige Stelle in dem Mitgliedstaat, in dem der Unternehmer ansässig ist, bei der zuständigen Behörde im Inland einen Antrag auf Vergütung dieser Steuer stellen (Art. 7 der Richtlinie 2008/9/EG). Für die Vergütung der Vorsteuerbeträge im Vorsteuervergütungsverfahren ist ausschließlich das BZSt zuständig (§ 5 Abs. 1 Nr. 8 FVG; Abschn. 18.13 Abs. 1 UStAE).

Der im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer hat den Vergütungsantrag nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung über das in dem Mitgliedstaat, in dem der Unternehmer ansässig ist, eingerichtete elektronische Portal dem BZSt zu übermitteln (§ 61 Abs. 1 Satz 1 UStDV). Eine unmittelbare Übermittlung des Vergütungsantrags von dem im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmer an das BZSt ist nicht möglich. Eine schriftliche Bescheinigung des Mitgliedstaats, in dem der Unternehmer ansässig ist, zur Bestätigung der Unternehmereigenschaft ist durch im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer nicht beizufügen (Abschn. 18.13 Abs. 2 UStAE). Wegen der elektronischen Übermittlung ist eine Unterschrift des Unternehmers und Antragstellers nicht möglich.

Hinweis:

Der Vergütungsantrag gilt nur dann als vorgelegt, wenn der Unternehmer alle Angaben i.S.v. Abschn. 18g.1 Abs. 4 und 5 Spiegelstriche 1 bis 8 UStAE gemacht und eine Beschreibung seiner Geschäftstätigkeit anhand harmonisierter Codes vorgenommen hat (vgl. § 61 Abs. 1 Satz 2 UStDV; Abschn. 18.13 Abs. 2 Satz 2 UStAE). In § 61 Abs. 1 Satz 2 UStDV übernimmt der Gesetzgeber mit der Bezugnahme auf den amtlich vorgeschriebenem Datensatz die formellen Voraussetzungen der Richtlinie 2008/9/EG in das nationale Recht.

Das FG Köln hatte mit Urteil vom 14.9.2016 (2 K 195/14, EFG 2016, 2098, LEXinform 5019601, Revision eingelegt, Az. BFH: XI R 13/17) über die Frage zu entscheiden, ob eine fehlerhafte Angabe der Rechnungsnummer in der verpflichtenden Anlage des elektronischen Antragsformulars zur Unwirksamkeit des Vergütungsantrags hinsichtlich der betroffenen Rechnungsposition führt. Die in Österreich ansässige Kapitalgesellschaft (Klägerin) hatte in der Spalte »Beleg-Nr.« nicht die in der Rechnung aufgeführte Rechnungsnummer, sondern eine weitere, in den Rechnungen enthaltene Referenznummer »Zusamf. Ref.«) eingetragen.

Das FG Köln gelangte in seinem Urteil vom 14.9.2016 zu folgendem Ergebnis: Nach Art. 8 Abs. 2 Buchst. d der RL 2008/9/EG gehören auch »Datum und Nummer der Rechnung« zu den vorgeschriebenen Angaben (s.a. Abschn. 18g.1 Abs. 5 Spiegelstrich 4 UStAE). Unabhängig davon, ob der Gesetzgeber mit der Regelung des § 18 Abs. 9 UStG i.V.m. § 61 Abs. 1 UStDV die erforderlichen Angaben ausreichend bestimmt hat, genügt im vorliegenden Fall die Angabe der in den streitgegenständlichen Rechnungen ausgewiesenen Referenznummern den Anforderungen an eine formwirksame Antragstellung im Vorsteuervergütungsverfahren. Die Angabe der Referenznummer führt nicht zur Unwirksamkeit des Vorsteuervergütungsantrags.

Der Wortlaut in Art. 8 Abs. 2 Buchst. d der Richtlinie 2008/9/EG »Nummer der Rechnung« ist nicht zwingend gleichbedeutend mit der Legaldefinition einer »Rechnungsnummer« i.S.v. § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 4 UStG bzw. Abschn. 14.5 Abs. 10, 11 UStAE. Vielmehr lässt die Formulierung »Nummer der Rechnung« durchaus die Annahme zu, dass für die Wirksamkeit eines Vorsteuervergütungsantrags die Angabe eines auf dem Rechnungsbeleg ausgewiesenen Ordnungskriterium erforderlich ist, hierfür jedoch auch ein anderes Identifikationskriterium als die Rechnungsnummer genügen kann. Nach dem Urteil des FG Köln vom 14.9.2016 stand dem Stpfl. ein Anspruch auf die begehrte Vorsteuervergütung zu.

Beachte:

5.2.3. Antragsfrist

Die Vergütung ist binnen neun Monaten nach Ablauf des Kj., in dem der Vergütungsanspruch entstanden ist, zu beantragen (§ 61 Abs. 2 UStDV; Art. 15 Abs. 1 RL 2008/9/EG). Es handelt sich hierbei um eine Ausschlussfrist (BFH Urteil vom 23.10.2003, V R 48/01, BStBl II 2004, 196), bei deren Versäumung unter den Voraussetzungen des § 110 AO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gewährt werden kann (Abschn. 18.13 Abs. 3 UStAE). Mit Urteil vom 21.6.2012 (C-294/11, BStBl II 2012, 942) wurde vom EuGH die Ausschlussfrist bestätigt (s.a. Anmerkung des Vereins für Internationale Steuern und Finanzen, München, vom 21.6.2012, LEXinform 0401820; s.a. Pressemitteilung des FG Köln vom 25.6.2012, LEXinform 0438093). Die Ausschlussfrist des § 61 Abs. 2 UStDV ist nur gewahrt, wenn der Erstattungsantrag die in Art. 8 der Richtlinie 2008/9/EG geforderten Pflichtangaben enthält (BFH Urteil vom 24.9.2015, V R 9/14, BStBl II 2015, 1067). Obwohl das Urteil zum Vergütungszeitraum 2007 ergangen ist und den amtlichen Vordruck »USt 1 T« betrifft, kann es m.E. auf die aktuelle Rechtslage übertragen werden. Das Antragsformular enthielt unter Ziffer 9a (»Der Unternehmer erklärt, a) dass die aufgeführten Gegenstände und sonstigen Leistungen für seine Zwecke als Unternehmer verwendet worden sind anlässlich …«) keine Eintragung. Auf die aktuelle Rechtslage bedeutet dies, dass der Unternehmer die in Art. 8 Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 2008/9/EG geforderte Pflichtangabe nicht erklärt hat (s.a. Anmerkung vom 17.11.2015, LEXinform 0947342).

5.2.4. Selbstberechnung und Dokumentenvorlage

Der Unternehmer hat die Vergütung selbst zu berechnen (§ 61 Abs. 2 Satz 2 UStDV). Dem Vergütungsantrag sind auf elektronischem Weg die Rechnungen und Einfuhrbelege in Kopie beizufügen, wenn das Entgelt für den Umsatz oder die Einfuhr mindestens 1 000 €, bei Rechnungen über den Bezug von Kraftstoffen mindestens 250 € beträgt (§ 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F.). Bei begründeten Zweifeln an dem Recht auf Vorsteuerabzug in der beantragten Höhe kann das BZSt verlangen, dass die Vorsteuerbeträge – unbeschadet der Frage der Rechnungshöhe – durch Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen im Original nachgewiesen werden (§ 61 Abs. 2 Satz 3 und 4 UStDV). Unterbleibt die erforderliche elektronische Übermittlung dieser Originalrechnungen und Originaleinfuhrbelege innerhalb der gesetzlich normierten Ausschlussfrist nach § 61 Abs. 2 Satz 1 UStDV, werden sie bei der Vergütung der USt nicht berücksichtigt (Pressemitteilung des BZSt vom 28.1.2013, LEXinform 0439123). Nach Auffassung von Monfort in UStB 9/2013, 275 verstößt diese Verwaltungsauffassung gegen Unionsrecht. Seiner Auffassung nach muss der Antrag als gestellt gelten, wenn außer der Vorlage der Belegkopien alle anderen geforderten Angaben innerhalb der Antragsfrist gemacht wurden.

Beachte:

Gemäß § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV in der ab 30.12.2014 maßgeblichen Fassung sind dem Vergütungsantrag auf elektronischem Wege die Rechnungen und Einzelbelege als eingescannte Originale beizufügen (VO zur Änderung steuerlicher Verordnungen und weiterer Vorschriften vom 22.12.2014, BGBl I 2014, 2392).

Zur Begründung der Änderung führte der Gesetzgeber folgendes aus: »§ 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV regelt, dass unter bestimmten Voraussetzungen dem Vorsteuer-Vergütungsantrag Rechnungen und Einfuhrbelege in Kopie beizufügen sind. Da diese Belege zusammen mit dem Antrag auf Vorsteuervergütung auf elektronischem Weg zu übermitteln sind, ist eine Übermittlung als Kopie nicht möglich. Durch die Änderung wird klargestellt, dass mit dem Antrag die eingescannten Originalrechnungen und -einfuhrbelege zu übermitteln sind« (BR-Drs. 535/14).

Durch die Vierte Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen vom 12.7.2017 (BGBl I 2017, 2360) hat der Verordnungsgeber § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV erneut geändert: Die Rechnungen und Einfuhrbelege sind seither »als eingescannte Originale vollständig« beizufügen. Dadurch sollen nach der Verordnungsbegründung (BR-Drucks. 412/17, 26) im Hinblick auf die anders lautende Rechtsprechung des FG Köln (Urteil vom 9.11.2016, 2 K 1912/15, EFG 2017, 1697, LEXinform 5020562, Revision eingelegt, Az. BFH: XI R 22/17, LEXinform 0951508) die »bei Umsetzung der finanzgerichtlichen Rechtsprechung sonst entstehenden Schwierigkeiten bei der Bearbeitung der Anträge auf Vorsteuervergütung« vermieden werden. Die Neuregelung ist am 20.7.2017 in Kraft getreten (Art. 13 Abs. 1 der Vierten Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen).

Beachte:

Hinweis:

Mit Art. 1 Nr. 2 Buchst. a der Sechsten Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen vom 19.12.2022 (BGBl I 2022, 2432) wird der Wortlaut des § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV an die Rspr. des BFH in seinem Urteil vom 17.5.2017 (V R 54/16, BStBl II 2017, 925) angepasst. Danach sind dem Vergütungsantrag die Rechnungen und Einfuhrbelege auf elektronischem Weg vollständig beizufügen, wenn das Entgelt für den Umsatz oder die Einfuhr mindestens 1 000 €, bei Rechnungen über den Bezug von Kraftstoffen mindestens 250 € beträgt. Dies bedeutet, dass eingescannte Kopien als Belegnachweis ausreichen. Demnach können im ersten Schritt keine eingescannten Originale verlangt werden. Erst bei begründeten Zweifeln an dem Recht auf Vorsteuerabzug in der beantragten Höhe kann das BZSt verlangen, dass die Vorsteuerbeiträge durch Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen im Original nachgewiesen werden (BR-Drs. 563/22, 10).

5.2.5. Rechnung i.S.d. Vergütungsverfahrens

Nach dem BFH-Urteil vom 15.10.2019 (V R 19/18, BStBl II 2020, 600) genügt im Vergütungsverfahren der Antragsteller seiner Verpflichtung zur Vorlage der Rechnung, wenn er innerhalb der Antragsfrist seinem Antrag ein Rechnungsdokument beifügt, das den Mindestanforderungen entspricht, die an eine berichtigungsfähige Rechnung zu stellen sind (s.a. BFH vom 20.10.2016, V R 26/15, BStBl II 2020, 593). § 18 Abs. 9 Satz 2 UStG i.V.m. § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV enthält keine eigenständige Definition der Rechnung (s.a. Anmerkung vom 3.1.2020, LEXinform 0889060).

Wie der BFH unter Berücksichtigung unionsrechtlicher Erfordernisse (vgl. hierzu EuGH vom 15.9.2016, C-518/14, UR 2016, 800, LEXinform 0589518; s. Abschn. 14.5 Abs. 1 Satz 4 UStAE) bereits ausdrücklich entschieden hat, liegt eine berichtigungsfähige Rechnung jedenfalls dann vor, wenn sie Angaben

• zum Rechnungsaussteller,

• zum Leistungsempfänger,

• zur Leistungsbeschreibung,

• zum Entgelt und

• zur gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer enthält (BMF vom 18.9.2020, BStBl I 2020, 976, Rz. 16),

so dass sie bis zum Schluss der letzten mündlichen Verhandlung vor dem FG berichtigt werden kann (BFH vom 20.10.2016, V R 26/15, BStBl II 2020, 593, Leitsätze1 und 2; s. → Rechnung unter dem Gliederungspunkt »Rechnungsberichtigung« und dort »Allgemeine Voraussetzungen für Rechnungsberichtigungen«).

Die o.g. Mindestangaben sind allerdings nicht gesetzlich fundiert. Der EuGH hat sich dazu bisher nicht geäußert. Auch in seiner Entscheidung vom 21.10.2021 (C-80/20, LEXinform 0953157) hat sich der EuGH nicht auf konkrete Rechnungsangaben festgelegt. Der EuGH weist in Rz. 71 und 72 seiner Entscheidung C-80/20 auf seine Rspr. hin, wonach das Recht auf Vorsteuerabzug zwar nach Art. 167 MwStSystRL gleichzeitig mit dem Steueranspruch entsteht, der Vorsteuerabzug jedoch nach Art. 178 MwStSystRL erst möglich ist, wenn der Stpfl. eine Rechnung besitzt. Dies gilt nach Ansicht des EuGH auch für die Geltendmachung des Erstattungsanspruchs (s.a. Abschn. 15.2a Abs. 1a UStAE).

Das Recht auf Vorsteuerabzug unterliegt der Einhaltung sowohl materieller als auch formeller Anforderungen und Bedingungen (EuGH C-80/20, Rz. 69). Zu diesen materiellen und formellen Anforderungen und Bedingungen s. EuGH vom 21.11.2018 (C-664/16, UR 2018, 962, LEXinform 0651531) zu → Rechnung unter dem Gliederungspunkt »Allgemeiner Überblick zu den Inhaltsvoraussetzungen einer Rechnung«.

Nach Rz. 76 der EuGH-Entscheidung C-80/20 verlangt das Grundprinzip der Mehrwertsteuer, dass der Vorsteuerabzug gewährt wird, wenn die materiellen Anforderungen erfüllt sind, selbst wenn der Stpfl. bestimmten formellen Anforderungen nicht genügt hat. Anders verhält es sich allerdings, wenn der Verstoß gegen die formellen Anforderungen den sicheren Nachweis verhindert hat, dass die materiellen Anforderungen erfüllt wurden.

Verfügt die Verwaltung über die Angaben, die für die Feststellung erforderlich sind, dass der Stpfl. die Mehrwertsteuer schuldet, darf sie keine zusätzlichen Voraussetzungen festlegen, die die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug vereiteln können (EuGH C-80/20, Rz. 78; EuGH vom 18.11.2020, C-371/19, LEXinform 5217189).

Nur dann, wenn ein Dokument so fehlerhaft ist, dass der nationalen Steuerverwaltung die zur Begründung eines Vorsteuerabzugs erforderlichen Angaben fehlen, kann davon ausgegangen werden, dass ein solches Dokument keine »Rechnung« i.S.d. MwStSystRL ist, sodass der Vorsteuerabzug nicht geltend gemacht werden kann (EuGH C-80/20, Rz. 81).

5.2.6. Mindestbeträge

Für im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer wird das Vergütungsverfahren nur durchgeführt, wenn die beantragte Vergütung mindestens 400 € beträgt (§ 61 Abs. 3 UStDV). Das gilt nicht, wenn der Vergütungszeitraum das Kj. oder der letzte Zeitraum des Kj. ist. Für diese Vergütungszeiträume muss die beantragte Vergütung mindestens 50 € betragen (Abschn. 18.13 Abs. 5 UStAE).

5.2.7. Anwendung eines Pro-rata-Satzes

Einem Unternehmer, der im Gemeinschaftsgebiet ansässig ist und Umsätze ausführt, die zum Teil den Vorsteuerabzug ausschließen, wird die Vorsteuer höchstens in der Höhe vergütet, in der er in dem Mitgliedstaat, in dem er ansässig ist, bei Anwendung eines Pro-rata-Satzes zum Vorsteuerabzug berechtigt wäre (Abschn. 18.13 Abs. 6 UStAE; Art. 6 der RL 2008/9/EG; § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG i.d.F. des JStG 2022; s.o. unter dem Gliederungspunkt »Ermittlung des Erstattungsvolumens«).

5.2.8. Bestätigung des Antragseingangs und Erstattungsauskunft

Der Mitgliedstaat der Erstattung setzt den Antragsteller auf elektronischem Wege unverzüglich vom Datum des Eingangs des Antrags beim Mitgliedstaat der Erstattung in Kenntnis (Art. 19 Abs. 1 der RL 2008/9/EG).

Der Mitgliedstaat der Erstattung teilt dem Antragsteller innerhalb von vier Monaten ab Eingang des Erstattungsantrags in diesem Mitgliedstaat mit, ob er die Erstattung gewährt oder den Erstattungsantrag abweist (Art. 19 Abs. 2 der RL 2008/9/EG).

Wenn der Mitgliedstaat der Erstattung weitere zusätzliche Informationen anfordert, teilt er dem Antragsteller innerhalb von acht Monaten ab Eingang des Erstattungsantrags in diesem Mitgliedstaat die Entscheidung über eine vollständige oder teilweise Erstattung mit (Art. 21 2. Unterabsatz der RL 2008/9/EG).

Mit Urteil vom 21.10.2021 (C-396/20, LEXinform 0953678, UStB 12/2021, 377 mit Anmerkung von Sterzinger) nimmt der EuGH zur Ergänzung oder Berichtigung des Erstattungsantrags Stellung.

Im Urteilsfall reichte die in Belgien ansässige Klägerin bei den ungarischen Behörden einen Vorsteuererstattungsantrag ein. Die dem Erstattungsantrag beigefügten Rechnungen waren ordnungsgemäß.

Hinweis:

Die ungarische Behörde gewährte die Vorsteuererstattung in beantragter Höhe obwohl sie feststellte, dass der in den betreffenden Rechnungen ausgewiesene Mehrwertsteuerbetrag höher als der im Erstattungsantrag angegebene war (s. EuGH C-396/20, Rz. 44).

Die Steuerbehörde vertritt die Ansicht, dass die Klägerin Fehler in ihrem ursprünglichen Erstattungsantrag nur durch einen neuen Antrag berichtigen könne. Ein neuer Antrag sei aber wegen Ablaufs der Antragsfrist ausgeschlossen. Außerdem sei die Steuerbehörde nicht verpflichtet gewesen, die Klägerin auf die formellen Antragsmängel hinzuweisen oder von der Klägerin zusätzliche Informationen anzufordern, da der Sachverhalt des Ausgangsverfahrens leicht feststellbar sei (Rz. 45).

Unterläuft bzw. unterlaufen dem Steuerpflichtigen in seinem Erstattungsantrag ein oder mehrere Fehler und klären weder er noch die betreffende Steuerverwaltung diese später auf, kann er folglich die Verantwortung hierfür nicht auf die Steuerverwaltung abwälzen, es sei denn, diese Fehler sind leicht erkennbar, sodass die Steuerverwaltung in der Lage sein muss, sie im Rahmen der ihr nach dem Grundsatz der guten Verwaltung obliegenden Kontrollpflichten festzustellen (Rz. 49).

Hat die betreffende Steuerverwaltung nach einem ordnungsgemäß erkannten Fehler des Stpfl. den Mehrwertsteuerbetrag, der diesem zu erstatten ist, mit Gewissheit feststellen können, gebietet ihr der Grundsatz der guten Verwaltung, den Stpfl. mit den ihr am besten geeignet erscheinenden Mitteln zügig davon in Kenntnis zu setzen, um ihn aufzufordern, seinen Erstattungsantrag zu berichtigen, damit sie diesen positiv bescheiden kann (Rz. 54).

Wird der Stpfl. von der Steuerverwaltung in Anwendung des Grundsatzes der guten Verwaltung und gemäß dem Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer, wonach die Erstattung der Vorsteuer zu bewilligen ist, wenn die materiellen Voraussetzungen erfüllt sind, selbst wenn bestimmte formale Anforderungen von den Stpfl. nicht erfüllt wurden, aufgefordert, seinen Antrag zu berichtigen, nachdem die Steuerverwaltung einen Fehler darin entdeckt hat, gilt ein Berichtigungsantrag, der an den ursprünglichen Antrag anknüpft, als zum Zeitpunkt der Einreichung des ursprünglichen Antrags eingereicht.

5.2.9. Bescheiderteilung und Erstattung

Das BZSt hat den Vergütungsantrag eines im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmers grundsätzlich innerhalb von vier Monaten und zehn Tagen nach Eingang aller erforderlichen Unterlagen abschließend zu bearbeiten und den Vergütungsbetrag auszuzahlen. Die Bearbeitungszeit verlängert sich bei Anforderung weiterer Informationen zum Vergütungsantrag durch das BZSt auf längstens acht Monate. Die Fristen nach den Sätzen 1 und 2 gelten auch bei Vergütungsanträgen von Unternehmern, die auf den Kanarischen Inseln, in Ceuta oder in Melilla ansässig sind (Art. 22 Abs. 1 der RL 2008/9/EG; Abschn. 18.13 Abs. 7 UStAE).

Der Bescheid über die Vergütung von Vorsteuerbeträgen ist durch Bereitstellung zum Datenabruf nach § 122a i.V.m. § 87a Abs. 8 AO bekannt zu geben (§ 61 Abs. 4 Satz 1 UStDV). Hat der Empfänger des Bescheids der Bekanntgabe durch Bereitstellung zum Datenabruf nicht zugestimmt, ist der Bescheid in Papierform zu versenden (Abschn. 18.13 Abs. 8 UStAE).

5.2.10. Ablehnung bzw. teilweise Ablehnung des Erstattungsantrags und Rechtsbehelfsverfahren

Wird der Erstattungsantrag ganz oder teilweise abgewiesen, so teilt der Mitgliedstaat der Erstattung dem Antragsteller gleichzeitig mit seiner Entscheidung die Gründe für die Ablehnung mit.

Der Antragsteller kann bei den zuständigen Behörden des Mitgliedstaats der Erstattung Einspruch gegen eine Entscheidung, einen Erstattungsantrag abzuweisen, einlegen, und zwar in den Formen und binnen der Fristen, die für Einsprüche bei Erstattungsanträgen der in diesem Mitgliedstaat ansässigen Personen vorgesehen sind (Art. 23 Abs. 1 und 2 der RL 2008/9/EG).

5.2.11. Verzinsung

Der nach § 18 Abs. 9 UStG zu vergütende Betrag ist zu verzinsen (§ 18 Abs. 9 Satz 2 Nr. 6 UStG i.V.m. 61 Abs. 5 UStDV; Art. 26 Abs. 1 der RL 2008/9/EG). Der Zinslauf beginnt grundsätzlich mit Ablauf von vier Monaten und zehn Arbeitstagen nach Eingang des Vergütungsantrags beim BZSt (§ 61 Abs. 5 Satz 2 UStDV). Übermittelt der Unternehmer Rechnungen oder Einfuhrbelege als eingescannte Originale nicht zusammen mit dem Vergütungsantrag, sondern erst zu einem späteren Zeitpunkt, beginnt der Zinslauf erst mit Ablauf von vier Monaten und zehn Arbeitstagen nach Eingang dieser eingescannten Originale beim BZSt.

Beachte:

Hat das BZSt zusätzliche oder weitere zusätzliche Informationen angefordert, beginnt der Zinslauf erst mit Ablauf von zehn Arbeitstagen nach Ablauf der Fristen in Art. 21 der RL 2008/9/EG (6 bzw. 8 Monate; § 61 Abs. 5 Satz 4 UStDV).

Der Zinslauf endet mit erfolgter Zahlung des zu vergütenden Betrages. Die Zahlung gilt als erfolgt mit dem Tag der Fälligkeit, es sei denn, der Unternehmer weist nach, dass er den zu vergütenden Betrag später erhalten hat. Wird die Festsetzung oder Anmeldung der Steuervergütung geändert, ist eine bisherige Zinsfestsetzung zu ändern; § 233a Abs. 5 AO gilt entsprechend. Für die Höhe und Berechnung der Zinsen gilt § 238 AO. Auf die Festsetzung der Zinsen ist § 239 AO entsprechend anzuwenden.

Hinweis:

Ein Anspruch auf Verzinsung besteht nicht, wenn der Unternehmer einer Mitwirkungspflicht nicht innerhalb einer Frist von einem Monat nach Zugang einer entsprechenden Aufforderung des BZSt nachkommt (§ 61 Abs. 6 UStDV; Abschn. 18.13 Abs. 9 und 10 UStAE). Mit Urteil vom 17.7.2019 (V R 7/17, BStBl II 2020, 177) hat der BFH entschieden, dass der Antragsteller im Vorsteuervergütungsverfahren keine Mitwirkungspflichten i.S.v. § 61 Abs. 6 UStDV verletzt, wenn er die Einspruchsbegründung und die vom BZSt angeforderten Unterlagen zwar nicht innerhalb der Monatsfrist des § 61 Abs. 6 UStDV, aber innerhalb der ihm vom BZSt verlängerten Frist vorlegt (s.a. Anmerkung vom 16.10.2019, LEXinform 0881881).

Der EuGH hat mit Urteil vom 2.5.2019 (C-133/18, UR 2019, 507, LEXinform 0651636) entschieden, dass es sich bei der Monatsfrist (Art. 20 Abs. 2 der Richtlinie 2008/9; § 61 Abs. 6 UStDV) für die Vorlage der vom Mitgliedstaat der Erstattung angeforderten zusätzlichen Informationen nicht um eine Ausschlussfrist handelt. Daher kann der Stpfl., wenn der Erstattungsantrag ganz oder teilweise abgelehnt wird, trotz unterbliebener Übermittlung der angeforderten zusätzlichen Informationen gem. Art. 23 Abs. 2 Unterabs. 1 der Richtlinie bei den zuständigen Behörden des Mitgliedstaats der Erstattung Einspruch in den Formen und binnen der Fristen einlegen, die für Einsprüche bei Erstattungsanträgen der in diesem Mitgliedstaat ansässigen Personen vorgesehen sind. Hieraus folgt, dass die Nichteinhaltung der in Art. 20 Abs. 2 der Richtlinie festgelegten Frist nicht bedeutet, dass der Stpfl. die Möglichkeit einbüßt, Mängel seines Erstattungsantrags dadurch zu beheben, dass er unmittelbar vor dem nationalen Gericht zusätzliche Informationen vorlegt, die zum Nachweis der Existenz seines Rechts auf Erstattung der Mehrwertsteuer geeignet sind (EuGH C-133/18, Rz. 48).

5.3. Im Drittlandsgebiet ansässige Unternehmer

5.3.1. Allgemeine Grundsätze

Das Vorsteuervergütungsverfahren an im Drittlandsgebiet ansässige Stpfl. (Art. 171 Abs. 2 MwStSystRL) regelt die Richtlinie 86/560/EWG (ABl. EG Nr. L 326, 40). Die EU-Vorgaben wurden in § 61a UStDV in nationales Recht umgesetzt. Für die Vergütung der Vorsteuerbeträge im Vorsteuervergütungsverfahren ist ausschließlich das BZSt zuständig (Abschn. 18.14 Abs. 1 Satz 2 UStAE).

5.3.2. Zulässige Inlandsumsätze

5.3.2.1. Allgemeines zu den Inlandsumsätzen

§ 59 UStDV findet auch bei Drittlandsunternehmern entsprechend Anwendung (s.o. den Gliederungspunkt »Zulässige Umsätze des ausländischen Unternehmers im Vergütungszeitraum« und dort die Hinweise 2 bis 4). Diese dürfen im Inland im Vergütungszeitraum keine oder nur bestimmte Umsätze ausführen.

5.3.2.2. Umsätze i.S.d. § 59 Satz 1 Nr. 4 UStDV

Nach § 59 Satz 1 Nr. 4 UStDV muss auch ein im Drittland ansässiger Unternehmer die Vergütung für die in Deutschland bei Eingangsleistungen berechnete USt beantragen, wenn er im Inland als Steuerschuldner

• vor dem 1.7.2021 nur sonstige Leistungen i.S.d. § 3a Abs. 5 UStG (an Nichtunternehmer im Gemeinschaftsgebiet) erbracht hat und gleichzeitig von seinem Wahlrecht nach § 18 Abs. 4c UStG Gebrauch gemacht hat (Registrierung im Inland) oder die Umsätze nach § 18 Abs. 4d UStG in einem anderen Mitgliedstaat erklärt und die darauf entfallende USt entrichtet hat (s. Sterzinger in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch § 18 Abs. 9 UStG, Rz. 261 f.; s.a. Abschn. 3a.16 Abs. 8 UStAE) oder

• nach dem 30.6.2021 nur sonstige Leistungen an Empfänger nach § 3a Abs. 5 Satz 1 UStG erbracht und von dem Wahlrecht nach § 18i UStG Gebrauch gemacht hat (s.a. Abschn. 3a.16 Abs. 11, Abschn. 18i.1 UStAE).

Hinweis:

Beispiel 11:

Lösung 11:

Wichtig:

Beispiel 12:

Lösung 12:

Wichtig:

5.3.2.3. Umsätze i.S.d. § 59 Satz 1 Nr. 5 UStDV

In § 59 Satz 1 Nr. 5 UStDV sind Umsätze aufgeführt, die von im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmern ausgeführt werden (s.o. den Gliederungspunkt »Zulässige Umsätze des ausländischen Unternehmers im Vergütungszeitraum« und dort den Hinweis 3).

5.3.2.4. Umsätze i.S.d. § 59 Satz 1 Nr. 6 UStDV

Das Vorsteuervergütungsverfahren ist u.a. anzuwenden, wenn der Drittlandsunternehmer im Inland als Steuerschuldner nur Fernverkäufe nach § 3 Abs. 3a Satz 2 und § 3c Abs. 2 und 3 UStG erbracht und von dem Wahlrecht nach § 18k UStG Gebrauch gemacht hat.

Beispiel 13:

Lösung 13:

5.3.3. Gegenseitigkeit

Einem Unternehmer, der nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig ist, wird die Vorsteuer nur vergütet, wenn in dem Land, in dem der Unternehmer seinen Sitz hat, keine Umsatzsteuer oder ähnliche Steuer erhoben oder im Fall der Erhebung im Inland ansässigen Unternehmern vergütet wird (sog. Gegenseitigkeit i.S.v. § 18 Abs. 9 Satz 6 UStG i.d.F. des JStG 2022). Hinsichtlich der Verzeichnisse der Drittstaaten, zu denen Gegenseitigkeit gegeben oder nicht gegeben ist, wird auf das BMF-Schreiben vom 9.11.2022 (BStBl I 2022, 1585), sowie auf ggf. spätere hierzu im BStBl Teil I veröffentlichte BMF-Schreiben hingewiesen.

Bei fehlender Gegenseitigkeit ist das Vorsteuer-Vergütungsverfahren nur durchzuführen, soweit die Unternehmer nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind und im Besteuerungszeitraum

1. vor dem 1.7.2021 als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Abs. 5 UStG im Gemeinschaftsgebiet erbracht und für diese Umsätze von dem Wahlrecht der steuerlichen Erfassung in nur einem EU-Mitgliedstaat(§ 18 Abs. 4c und 4d UStG) Gebrauch gemacht haben (Abschn. 18.11 Abs. 4 Satz 4 i.d.F. des BMF-Schreibens vom 7.5.2020, BStBl I 2020, 530; s.a. Abschnitt 18.7a Abs. 8),

2. nach dem 30.6.2021 als Steuerschuldner

   • Lieferungen nach § 3 Abs. 3a Satz 1 UStG i.d.F. des JStG 2020 innerhalb eines Mitgliedstaates (→ Lieferung unter dem Gliederungspunkt »Lieferfiktion nach § 3 Abs. 3a UStG« sowie → Voranmeldung unter dem Gliederungspunkt »Besonderes Besteuerungsverfahren nach § 18j UStG n.F.«),

   • Fernverkäufe nach § 3 Abs. 3a Satz 2 UStG i.d.F. des JStG 2020 (→ Lieferung unter dem Gliederungspunkt »Fernverkäufe aus dem Drittlandsgebiet über elektronische Schnittstellen« sowie → Voranmeldung unter dem Gliederungspunkt »Besonderes Besteuerungsverfahren nach § 18k UStG n.F.«),

   • innergemeinschaftliche Fernverkäufe nach § 3c Abs. 1 Satz 2 und 3 UStG i.d.F. des JStG 2020 (→ Lieferung unter dem Gliederungspunkt »Innergemeinschaftliche Fernverkäufe« sowie → Voranmeldung unter dem Gliederungspunkt »Besonderes Besteuerungsverfahren nach § 18j UStG n.F.«),

   • Fernverkäufe nach § 3c Abs. 2 oder 3 UStG i.d.F. des JStG 2020 (→ Lieferung unter dem Gliederungspunkt »Fernverkäufe aus dem Drittlandsgebiet über elektronische Schnittstellen« sowie → Voranmeldung unter dem Gliederungspunkt »Besonderes Besteuerungsverfahren nach § 18k UStG n.F.«) oder

   • sonstige Leistungen an Empfänger nach § 3a Abs. 5 Satz 1 im Gemeinschaftsgebiet (→ Voranmeldung unter dem Gliederungspunkt »Besonderes Besteuerungsverfahren nach § 18j UStG n.F.« und »Besonderes Besteuerungsverfahren nach § 18i UStG n.F.«)

erbracht und für diese Umsätze von den §§ 18i, 18j oder 18k Gebrauch gemacht haben. Voraussetzung ist, dass die Vorsteuerbeträge mit den o.g. Leistungen im Zusammenhang stehen (§ 18 Abs. 9 Satz 7 und 8 UStG i.d.F. des JStG 2020).

5.3.4. Besonderheiten bei Bezug von Kraftstoff

Von der Vergütung ausgeschlossen sind bei Unternehmern, die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind, die Vorsteuerbeträge, die auf den Bezug von Kraftstoffen entfallen (§ 18 Abs. 9 Satz 7 UStG i.d.F. des JStG 2022; s.a. FG Köln Urteil vom 13.9.2017, 2 K 590/16, EFG 2017, 1922, LEXinform 5020637, rkr.).

Beachte:

Beispiel 14:

Lösung 14:

5.3.5. Antragstellung

Ein im Drittlandsgebiet ansässiger Unternehmer, dem im Inland von einem Unternehmer USt in Rechnung gestellt worden ist, kann bei der zuständigen Behörde im Inland einen Antrag auf Vergütung dieser Steuer stellen. Für die Vergütung der Vorsteuerbeträge im Vorsteuervergütungsverfahren ist ausschließlich das BZSt zuständig (§ 61a Abs. 1 Satz 1 UStDV, § 5 Abs. 1 Nr. 8 FVG).

Tipp:

Für Vergütungsanträge, die ab dem 1.7.2016 gestellt werden, ist § 61a UStDV i.d.F. der VO zur Änderung steuerlicher Verordnungen und weiterer Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2392) anzuwenden (§ 74a Abs. 4 UStDV). Danach hat der nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer den Vergütungsantrag nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung an das BZSt zu übermitteln. Auf Antrag kann das BZSt zur Vermeidung von unbilligen Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten. In diesem Fall hat der nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer die Vergütung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck beim BZSt zu beantragen und den Vergütungsantrag eigenhändig zu unterschreiben (Abschn. 18.14 Abs. 2 UStAE).

In dem Antrag sind die Vorsteuerbeträge, deren Vergütung beantragt wird, im Einzelnen aufzuführen (Einzelaufstellung). Es ist nicht erforderlich darzulegen, zu welcher konkreten unternehmerischen Tätigkeit die erworbenen Gegenstände oder empfangenen sonstigen Leistungen verwendet worden sind. Pauschale Erklärungen, die die Art der unternehmerischen Tätigkeit erkennen lassen, reichen aus (z.B. grenzüberschreitende Güterbeförderungen im Monat Juni; Abschn. 18.14 Abs. 2a UStAE).

Der Vergütungsantrag nach amtlichem Vordruck ist vom Unternehmer eigenhändig zu unterschreiben (§ 61a Abs. 1 Satz 4 UStDV). Mit Urteil vom 3.12.2009 (C-433/08, DStR 2009, 2593, LEXinform 0589198) hat der EuGH entschieden, dass der Begriff »Unterschrift« ein gemeinschaftsrechtlicher Begriff ist, der einheitlich dahingehend auszulegen ist, dass ein Vergütungsantrag nicht zwingend vom Stpfl. selbst unterschrieben werden muss, sondern dass insoweit die Unterschrift eines Bevollmächtigten genügt (s.a. BFH Urteil vom 28.10.2010, V R 17/08, BFH/NV 2011, 658, LEXinform 0179126).

Aus Gründen der Arbeitsvereinfachung lässt die Verwaltung das folgende Verfahren zu (Abschn. 18.14 Abs. 3 UStAE):

1. Bei Rechnungen, deren Gesamtbetrag 250 € nicht übersteigt und bei denen das Entgelt und die USt in einer Summe angegeben sind (§ 33 UStDV):

   • Der Unternehmer kann die Rechnungen getrennt nach Kostenarten mit laufenden Nummern versehen und sie mit diesen Nummern, den Nummern der Rechnungen und mit den Bruttorechnungsbeträgen in gesonderten Aufstellungen zusammenfassen.

   • Die in den Aufstellungen zusammengefassten Bruttorechnungsbeträge sind aufzurechnen. Aus dem jeweiligen Endbetrag ist die darin enthaltene USt herauszurechnen und in die Einzelaufstellung zu übernehmen. Hierbei ist auf die gesonderte Aufstellung hinzuweisen.

   • Bei verschiedenen Steuersätzen sind die gesonderten Aufstellungen getrennt für jeden Steuersatz zu erstellen.

2. Bei Fahrausweisen, in denen das Entgelt und der Steuerbetrag in einer Summe angegeben sind (§ 34 UStDV), gilt Nr. 1 entsprechend.

3. Bei Einfuhrumsatzsteuerbelegen:

   • Der Unternehmer kann die Belege mit laufenden Nummern versehen und sie mit diesen Nummern, den Nummern der Belege und mit den in den Belegen angegebenen Steuerbeträgen in einer gesonderten Aufstellung zusammenfassen.

   • Die Steuerbeträge sind aufzurechnen und in die Einzelaufstellung zu übernehmen. Hierbei ist auf die gesonderte Aufstellung hinzuweisen.

4. Die gesonderten Aufstellungen sind dem BZSt zusammen mit den Rechnungen und Einfuhrbelegen zu übersenden.

5.3.6. Antragsfrist

Die Vergütung ist binnen sechs Monaten nach Ablauf des Kj., in dem der Vergütungsanspruch entstanden ist, zu beantragen (§ 61a Abs. 2 UStDV). Die Antragsfrist ist eine Ausschlussfrist, bei deren Versäumung unter den Voraussetzungen des § 110 AO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gewährt werden kann (Abschn. 18.14 Abs. 5 UStAE und EuGH Urteil vom 21.6.2012, C-294/11, BStBl II 2012, 942).

5.3.7. Selbstberechnung und Dokumentenvorlage

Der Unternehmer hat die Vergütung selbst zu berechnen. Dem Vergütungsantrag sind die Rechnungen und Einfuhrbelege im Original beizufügen (§ 61a Abs. 2 Satz 3 UStDV); sie können allenfalls bis zum Ende der Antragsfrist nachgereicht werden (vgl. BFH Urteil vom 18.1.2007, V R 23/05, BStBl II 2007, 430). Kann ein Unternehmer in Einzelfällen den erforderlichen Nachweis der Vorsteuerbeträge nicht durch Vorlage von Originalbelegen erbringen, sind Zweitschriften nur anzuerkennen, wenn der Unternehmer den Verlust der Originalbelege nicht zu vertreten hat, der dem Vergütungsantrag zu Grunde liegende Vorgang stattgefunden hat und keine Gefahr besteht, dass weitere Vergütungsanträge gestellt werden (vgl. BFH Urteil vom 20.8.1998, V R 55/96, BStBl II 1999, 324). Bei der Zweitausfertigung eines Ersatzbelegs für den Abzug der EUSt als Vorsteuer kommt es nicht darauf an, auf Grund welcher Umstände die Erstschrift des Ersatzbelegs nicht vorgelegt werden kann (vgl. BFH Urteil vom 19.11.1998, V R 102/96, BStBl II 1999, 255). Hinsichtlich der Anerkennung von Rechnungen und zollamtlichen Abgabenbescheiden, die auf elektronischem Weg übermittelt wurden, vgl. Abschn. 14.4 und 15.11 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 Satz 2 und 3 UStAE.

Nach dem BFH-Urteil vom 19.1.2014 (V R 39/13, BStBl II 2015, 352) ist bei Abhandenkommen einer Originalrechnung von einem im Drittland ansässigen Stpfl. vor Einreichung des Vergütungsantrags eine Zweitschrift der Rechnung innerhalb der Antragsfrist einzureichen. Einfache Fotokopien sind insoweit nicht ausreichend. Ein Verzicht auf die Vorlage der Originalrechnung kommt sowohl unter dem Gesichtspunkt des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes als auch unter dem des Diskriminierungsverbots nur in Betracht, wenn das Abhandenkommen der Rechnung oder des Einfuhrdokuments vom Stpfl. nicht zu vertreten ist. Das Unvermögen der Klägerin im Streitfall, die Originalrechnung innerhalb der Frist des § 18 Abs. 9 UStG vorzulegen, beruhte aber auf einem von ihr zu vertretenden Organisationsverschulden. Die Klägerin hatte es versäumt, ihre Belegverwaltung so zu organisieren, dass ihr ein jederzeitiger Zugriff auf Eingangsrechnungen möglich war (s.a. Anmerkung vom 12.2.2015, LEXinform 0946597).

Hinweis:

Der Unternehmer kann den Vergütungsanspruch abtreten (§ 46 Abs. 2 und 3 AO; Abschn. 18.14 Abs. 8 UStAE).

5.3.8. Mindestbeträge

Die beantragte Vergütung muss mindestens 1 000 € betragen (§ 61a Abs. 3 UStDV). Das gilt nicht, wenn der Vergütungszeitraum das Kj. oder der letzte Zeitraum des Kj. ist. Für diese Vergütungszeiträume muss die beantragte Vergütung mindestens 500 € betragen. Geringere Beträge können weder im allgemeinen Besteuerungsverfahren berücksichtigt noch in folgende Vergütungszeiträume übertragen werden (s. Sterzinger in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch § 18 Abs. 9 UStG, Rz. 312).

Beispiel 15:

Lösung 15:

5.3.9. Nachweis der Unternehmereigenschaft

Nach § 61a Abs. 4 UStDV muss der Unternehmer der zuständigen Finanzbehörde durch behördliche Bescheinigung des Staates, in dem er ansässig ist, nachweisen, dass er als Unternehmer unter einer Steuernummer eingetragen ist. Der Nachweis nach § 61a Abs. 4 UStDV ist nach dem Muster USt 1 TN zu führen und dem BZSt vorzulegen. Hinsichtlich dieses Musters wird auf das BMF-Schreiben vom 18.11.2022 (BStBl I 2022, 1592), sowie auf ggf. spätere hierzu im BStBl Teil I veröffentlichte BMF-Schreiben hingewiesen. Die Bescheinigung muss zum einen den Vergütungszeitraum abdecken (vgl. BFH Urteil vom 18.1.2007, V R 22/05, BStBl II 2007, 426) und zum anderen die Aussage enthalten, dass der Antragsteller Unternehmer i.S.d. Umsatzsteuerrechts ist (Beschluss des FG Köln vom 11.2.2015, 2 V 3334/14, EFG 2015, 868, LEXinform 5017515, rkr.). Für Vergütungsanträge, die später als ein Jahr nach dem Ausstellungsdatum der Bescheinigung gestellt werden, ist eine neue Bescheinigung vorzulegen. Die Bindungswirkung der Unternehmerbescheinigung entfällt, wenn das BZSt bei Zweifeln an deren Richtigkeit auf Grund von Aufklärungsmaßnahmen (eigene Auskünfte des Unternehmers, Amtshilfe) Informationen erhält, aus denen hervorgeht, dass die in der Bescheinigung enthaltenen Angaben unrichtig sind (vgl. BFH Urteil vom 14.5.2008, XI R 58/06, BStBl II 2008, 831). S.a. Abschn. 18.14 Abs. 7 UStAE).

5.3.10. Verzinsung

Der nach § 18 Abs. 9 UStG zu vergütende Betrag ist nach § 233a AO zu verzinsen (vgl. BFH Urteil vom 17.4.2008, V R 41/06, BStBl II 2009, 2 und AEAO zu § 233a AO Nr. 62; Abschn. 18.14 Abs. 10 UStAE). Zur Verfassungsmäßigkeit der Zinshöhe s.o. den Gliederungspunkt »Im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer« und dort »Verzinsung«.

6. Vorsteuervergütungsverfahren und allgemeines Besteuerungsverfahren

Für einen Voranmeldungszeitraum schließen sich das allgemeine Besteuerungsverfahren und das Vorsteuervergütungsverfahren gegenseitig aus. Sind jedoch die Voraussetzungen des Vorsteuervergütungsverfahrens erfüllt und schuldet der im Ausland ansässige Unternehmer die Steuer im allgemeinen Besteuerungsverfahren (z.B. nach § 14c Abs. 1 UStG), kann die Vergütung der Vorsteuerbeträge abweichend von § 16 Abs. 2 Satz 1 UStG nur im Vorsteuervergütungsverfahren durchgeführt werden (Abschn. 18.15 Abs. 1 Satz 2 UStAE).

Hinweis:

Im Laufe eines Kj. kann zudem der Fall eintreten, dass die Vorsteuerbeträge eines im Ausland ansässigen Unternehmers abschnittsweise im Wege des Vorsteuervergütungsverfahrens und im Wege des allgemeinen Besteuerungsverfahrens zu vergüten oder von der Steuer abzuziehen sind. Zum Verfahren in diesen Fällen s. das BFH-Urteil vom 14.4.2011 (V R 14/10, BStBl II 2011, 834). Mit BMF-Schreiben vom 7.6.2011 (BStBl I 2011, 581) wurde Abschn. 18.15 Abs. 1 Satz 4 UStAE entsprechend geändert und an die BFH-Rspr. angepasst.

In den Fällen, in denen in einem Kj. sowohl das Vorsteuervergütungsverfahren als auch das allgemeine Besteuerungsverfahren anzuwenden ist, ist wie folgt zu verfahren:

1. Vom Beginn des Voranmeldungszeitraums an, in dem erstmalig das allgemeine Besteuerungsverfahren durchzuführen ist, endet insoweit die Zuständigkeit des BZSt.

2. Der im Ausland ansässige Unternehmer hat seine Vorsteuerbeträge für diesen Voranmeldungszeitraum und für die weiteren verbleibenden Voranmeldungszeiträume dieses Kj. im allgemeinen Besteuerungsverfahren geltend zu machen. Erfüllt der Unternehmer im Laufe des Kj. erneut die Voraussetzungen des Vorsteuer-Vergütungsverfahrens, bleibt es demnach für dieses Kj. bei der Zuständigkeit des FA; ein unterjähriger Wechsel vom allgemeinen Besteuerungsverfahren zum Vorsteuer-Vergütungsverfahren ist somit nicht möglich.

3. Hat der im Ausland ansässige Unternehmer Vorsteuerbeträge, die in einem Voranmeldungszeitraum entstanden sind, für den das allgemeine Besteuerungsverfahren noch nicht durchzuführen war, nicht im Vorsteuer-Vergütungsverfahren geltend gemacht, kann er diese Vorsteuerbeträge ab dem Zeitpunkt, ab dem das allgemeine Besteuerungsverfahren anzuwenden ist, nur noch in diesem Verfahren geltend machen. Beim Abzug dieser Vorsteuerbeträge von der Steuer gelten die Einschränkungen des § 18 Abs. 9 Sätze 4 bis 6 UStG; ab 1.1.2023 Satz 5 bis 7) sowie § 61 Abs. 3 und § 61a Abs. 3 UStDV entsprechend (Abschn. 18.15 Abs. 1 Satz 4 Nr. 3 Satz 2 UStAE; BFH Urteil vom 14.4.2011, V R 14/10, BStBl II 2011, 834).

4. Ab dem Zeitraum, ab dem erstmalig die Voraussetzungen für das allgemeine Besteuerungsverfahren vorliegen, hat der Unternehmer unter den Voraussetzungen von § 18 Abs. 2 und 2a UStG eine Voranmeldung abzugeben. In diesem Fall sind die abziehbaren Vorsteuerbeträge durch Vorlage der Rechnung und Einfuhrbelege im Original nachzuweisen (§ 62 Abs. 2 UStDV).

5. Nach Ablauf eines Kj., in dem das allgemeine Besteuerungsverfahren durchzuführen ist, hat der im Ausland ansässige Unternehmer bei dem FA eine Umsatzsteuererklärung für das Kj. abzugeben. Das FA hat die Steuer für das Kj. festzusetzen. Hierbei sind die Vorsteuerbeträge nicht zu berücksichtigen, die bereits im Vorsteuer-Vergütungsverfahren vergütet worden sind (§ 62 Abs. 1 UStDV).

Ist bei einem im Ausland ansässigen Unternehmer das allgemeine Besteuerungsverfahren durchzuführen und ist dem FA nicht bekannt, ob der Unternehmer im laufenden Kj. bereits die Vergütung von Vorsteuerbeträgen im Vorsteuervergütungsverfahren beantragt hat, hat das FA beim BZSt anzufragen. Wurde das Vorsteuervergütungsverfahren beim BZSt in diesem Fall bereits durchgeführt, hat der Unternehmer die abziehbaren Vorsteuerbeträge auch im allgemeinen Besteuerungsverfahren durch Vorlage der Rechnungen und Einfuhrbelege im Original nachzuweisen (§ 62 Abs. 2 UStDV). Die Belege sind zu entwerten.

7. Zusammenfassende Übersicht

Die folgende Übersicht stellt Gemeinsamkeiten und Unterschiede des Vorsteuervergütungsverfahrens für im übrigen Gemeinschaftsgebiet und im Drittlandsgebiet ansässige Unternehmer gegenüber.

8. Vorsteuer-Vergütungsverfahren nach dem Brexit

8.1. Allgemeine Grundsätze

Am 31.1.2020 ist das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland aus der Europäischen Union ausgetreten. Nach dem Austrittsabkommen schloss sich ein Übergangszeitraum an, in dem u.a. das Mehrwertsteuerrecht der Union für das Vereinigte Königreich weiterhin Anwendung findet. Dieser Übergangszeitraum wird mit Ablauf des 31.12.2020 enden. Mit Schreiben vom 10.12.2020 (BStBl I 2020, 1370) gibt das BMF praktische Hinweise für die zukünftigen Besteuerungsgrundsätze sowie insbes. auch für die über den 31.12.2020/1.1.2021 abzuwickelnden offenen Geschäfte.

8.2. Vorsteuerbeträge, die vor dem 1.1.2021 entstehen

Nach den MwStSystRL sind die Mitgliedstaaten unter den dort genannten Voraussetzungen verpflichtet, den in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Unternehmern die Vorsteuern zu erstatten. Abweichend von Art. 15 der RL 2008/9/EG sind Anträge auf Erstattung von Mehrwertsteuer, die vor dem 1.1.2021 von einem im Vereinigten Königreich ansässigen Unternehmer im Inland oder von einem im Inland ansässigen Unternehmer im Vereinigten Königreich gezahlt wurde, bis zum 31.3.2021 zu stellen (Art. 51 Abs. 3 des Austrittsabkommens; BMF vom 10.12.2020, Rz. 18).

8.3. Vorsteuerbeträge, die nach dem 31.12.2020 entstehen

Die Entlastung von Vorsteuern erfolgt – vorbehaltlich der Feststellung der Gegenseitigkeit (§ 18 Abs. 9 Satz 6 UStG i.d.F. des JStG 2022) im Verhältnis zum Vereinigten Königreich durch ein separates BMF-Schreiben – grds. nach den Vorschriften der RL 86/560/EWG des Rates vom 17.11.1986 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Verfahren der Erstattung der Mehrwertsteuer an nicht im Gebiet der Gemeinschaft ansässige Stpfl. (ABl. EG 1986 Nr. L 326, 40). Dies gilt für Vorsteuerbeträge, die im Waren- und Dienstleistungsverkehr mit Großbritannien oder im Dienstleistungsverkehr mit Nordirland entstanden sind. Ein im Inland ansässiger Unternehmer, dem entsprechende Vorsteuerbeträge entstanden sind, hat deren Vergütung unmittelbar bei der Erstattungsbehörde des Vereinigten Königreichs nach den dort geltenden Regelungen für Unternehmer, die außerhalb des Vereinigten Königreichs ansässig sind, zu beantragen (BMF vom 10.12.2020, Rz. 19).

Dies gilt nicht hinsichtlich der Erstattung von Vorsteuern, die auf Warenbezüge durch inländische Unternehmer in Nordirland oder durch nordirische Unternehmer im Inland entfallen. Insoweit finden die Vorschriften der RL 2008/9/EG weiterhin Anwendung. Entsprechende Anträge im Inland ansässiger Unternehmer sind nach Maßgabe des § 18g UStG an das BZSt zu übermitteln.

Hinsichtlich der praktischen Behandlung von Anträgen auf Vorsteuervergütung vor und nach dem Austritt des Vereinigten Königreichs aus der Europäischen Union wird auf die auf den Internet-Seiten des BZSt (https://www.bzst.de) unter der Rubrik Unternehmen – Umsatzsteuer – Vorsteuervergütung bereitgestellten Informationen hingewiesen (BMF vom 10.12.2020, Rz. 21).

Das BZSt gibt mit Meldungen vom 9.2.2021 und vom 30.3.2021 Hinweise zum Vorsteuervergütungsverfahren nach dem Brexit.

Die Mitgliedschaft Großbritanniens in der EU ist mit Ablauf des 31.1.2020 beendet worden. Die Regelungen der RL 2008/9/EG des Rates vom 12.2.2008 für Vorsteuer-Vergütungsanträge aus und nach Großbritannien gelten bis zum 31.12.2020 unverändert weiter. Anträge, die Vergütungszeiträume des Jahres 2020 betreffen, sind bis zum 31.3.2021 nach den Vorschriften der vorgenannten Richtlinie zu stellen.

9. Literaturhinweise

von Streit, Vorsteuervergütungsverfahren (Teil I und II), UStB 2009, 64 und 94; Schneider, ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt); Huschens, Das Vorsteuer-Vergütungsverfahren ab 1.1.2010, NWB 2010, 1420; Claus u.a., Neues Vergütungsverfahren für Vorsteuerbeträge, UR 2010, 614; Prätzler, Digitale Rechnungen im Vorsteuervergütungsverfahren, UStB 9/2017, 275; von Streit, Mal wieder: EuGH zur Rechnung beim Vorsteuerabzug – Anmerkungen zum Urteil des Gerichtshofs in der Rs. C-80/20, UStB 2021, 390.

10. Verwandte Lexikonartikel

→ Vorsteuerabzug

 

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