Wiedereinsetzung in den vorigen Stand

Inhaltsverzeichnis

1 Allgemeines
2 Verschuldensfrage
2.1 Unverschuldete Fristversäumnisse
2.2 Verschuldete Fristversäumnisse
2.3 Verschulden des Vertreters
3 Versäumung gesetzlicher Fristen
3.1 Gesetzliche Fristen
3.2 Nicht wiedereinsetzungsfähige Fristen
3.3 Behördliche Fristen
3.4 Verlängerung von gesetzlichen Fristen
4 Nachholung der versäumten Handlung bzw. Wiedereinsetzungsantrag
4.1 Monatsfrist
4.2 Antragsbegründung
4.3 Nachholung der versäumten Handlung
4.4 Jahresfrist
5 Erlass wegen sachlicher Unbilligkeit
6 Entscheidung über die Wiedereinsetzung
7 Rechtsbehelfseinlegung bei unzuständiger Behörde
8 Literaturhinweise
9 Verwandte Lexikonartikel

1. Allgemeines

War jemand

• ohne Verschulden verhindert, eine

• gesetzliche Frist (→ Fristen und Termine) einzuhalten, so ist ihm

• auf Antrag bzw. durch Nachholung der versäumten Handlung

gem. § 110 AO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren. Die Wiedereinsetzung stellt keine Fristverlängerung i.S.d. § 109 AO dar. Die Wiedereinsetzung hat zur Folge, dass der Stpfl. so gestellt wird, als sei die Frist gewahrt.

2. Verschuldensfrage

Voraussetzung für die Wiedereinsetzung ist eine unverschuldete Fristversäumnis. Ein schuldhaftes Versäumen liegt vor, wenn die Frist

• vorsätzlich

• grob fahrlässig oder

• leicht fahrlässig

versäumt wurde.

Die Verschuldensfrage ist eine Einzelfallentscheidung, die auch von den persönlichen Verhältnissen des Antragstellers abhängig ist. Allerdings ist insoweit ein hoher Maßstab anzulegen, als die Fristversäumnis mit der Folge der Wiedereinsetzung nur dann entschuldigt werden kann, wenn sie nach den Umständen des Falles trotz angemessener und vernünftiger zu erwartender Sorgfalt nicht verhindert werden konnte. Im Rahmen des § 110 AO ist, anders als im Rahmen des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO, bereits bei einem leicht fahrlässigen Verhalten eine Wiedereinsetzung zu versagen (vgl. BFH Urteil vom 29.8.2017, VIII R 33/15, BStBl II 2018, 69).

2.1. Unverschuldete Fristversäumnisse

Unverschuldete Fristversäumnisse, die eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand rechtfertigen, können beispielsweise in den nachfolgend dargestellten Fällen vorliegen:

1. Bei einer Abwesenheit von der ständigen Wohnung wegen Urlaubs bei einer Urlaubszeit von längstens sechs Wochen, wenn die Bekanntgabe und der Ablauf der Einspruchsfrist innerhalb der Urlaubszeit liegt.

   Von dem »Normalbürger« wird insoweit nicht verlangt, besondere Vorkehrungen hinsichtlich möglicher Zustellungen von Bescheiden zu treffen (BVerfG, HFR 1976, 331).

   Geschäftsreisende, die regelmäßig oder über längere Zeiträume auf Geschäftsreisen sind, handeln schuldhaft bei Versäumen der Einspruchsfrist eines Bescheids, der während ihrer Abwesenheit bekannt gegeben wurde, da sie Vorkehrungen treffen müssen, sodass Zustellungen sie rechtzeitig erreichen können. Bei längerer Abwesenheit (über sechs Wochen) sind entsprechende Vorkehrungen hinsichtlich der möglichen Zustellung von Bescheiden zumutbar, wie z.B. die Erteilung eines Postnachsendeauftrags oder die Einschaltung eines Vertreters.

2. Ein hohes Alter des Stpfl. in Verbindung mit körperlichen und geistigen Gebrechen kann zu einer Wiedereinsetzung führen (BFH vom 23.3.1961, IV 149/60, HFR 1962, 86). Hohes Alter alleine ist kein Wiedereinsetzungsgrund.

3. Krankheit rechtfertigt dann eine Wiedereinsetzung, wenn sie so schwer und zumindest so plötzlich auftritt, dass der Stpfl. seinen steuerlichen Verpflichtungen weder selbst nachkommen kann noch einen Dritten als Vertreter bestellen kann (BFH Beschluss vom 9.4.2018, X R 9/18, BFH/NV 2018, 828, LEXinform 5908731). Insoweit ist zu beachten, dass der Stpfl. Fristen bis zum letzten Tag ausnutzen kann. Erkrankt der Stpfl. unvorhersehbar gegen Ende einer Frist und ist er durch die Erkrankung an der erforderlichen Handlung gehindert, ist die Fristversäumnis unverschuldet. Eine als Entschuldigungsgrund geltend gemachte Erkrankung des Prozessbevollmächtigten ist nur dann als schuldlose Verhinderung zu behandeln, wenn sie plötzlich und unvorhersehbar auftritt und so schwer ist, dass es für den Prozessbevollmächtigten unzumutbar ist, die Frist einzuhalten oder rechtzeitig einen Vertreter zu bestellen (BFH Beschluss vom 4.8.2020; XI R 15/18, BFH/NV 2021, 29; BFH Beschluss vom 21.7.2021, X B 126/20, BFH/NV 2021, 1364, LEXinform 4235860; BFH Beschluss vom 19.3.2019, II R 29/17, BFH/NV 2019, 705; BFH Beschluss vom 10.5.2013, II R 5/13, BFH/NV 2013, 1428).

4. Verzögert sich z.B. die Beförderung eines mittels einfachen Briefs zur Post aufgegebenen Einspruchs aus Gründen, die nicht in dem Verantwortungsbereich des Einspruchsführers liegen, und geht dadurch der Einspruch außerhalb der Einspruchsfrist beim Finanzamt ein, ist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren. Auch hier darf der Stpfl. also die gesetzlichen Fristen bis zum letzten Tag ausnutzen. Die für den »Normalfall« festgelegten Postlaufzeiten müssen jedoch berücksichtigt werden.

5. Fehlt einem → Verwaltungsakt die erforderliche Begründung i.S.d. § 121 AO oder ist die erforderliche Anhörung i.S.d. § 91 AO eines Beteiligten vor Erlass des Verwaltungsakts unterblieben und ist dadurch die rechtzeitige Anfechtung des Verwaltungsakts versäumt worden, so gilt nach der gesetzlichen Fiktion des § 126 Abs. 3 AO die Versäumung als nicht verschuldet. Zur Wahrung der Belange der Stpfl. und zur Vermeidung von Rechtsbehelfen ist die Beachtung der Vorschriften der §§ 91 und 121 AO über das rechtliche Gehör und die Begründung von Verwaltungsakten unerlässlich (vgl. OFD Karlsruhe Verfügung vom 22.3.2024, S-0226, LEXinform 7013931). Versäumt der Stpfl. wegen einem Begründungsfehler des Finanzamts die Einspruchsfrist (Kausalität erforderlich!) ist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren. Die Wiedereinsetzungsfrist bei Nachholung der Begründung ist allerdings zu beachten. Die unterlassene Anhörung ist im Allgemeinen nur dann für die Versäumung der Einspruchsfrist ursächlich, wenn die notwendigen Erläuterungen auch im Verwaltungsakt selbst unterblieben sind (BFH Urteil vom 13.12.1984, VIII R 19/81, BStBl II 1985, 601).

6. Hat der Stpfl. im Formular »Anlage Kinder« die Geburtsdaten, das erhaltene Kindergeld, die Zeiten der Berufsausbildung und die Bruttoarbeitslöhne der Kinder angegeben und auch dokumentiert, dass das Kind in den Zeiten der Berufsausbildung auswärts untergebracht ist (Werbungskosten des Kindes wegen doppelter Haushaltsführung (→ Doppelte Haushaltsführung)), hat er damit konkludent den → Ausbildungsfreibetrag für Kinder beantragt, auch wenn er die Rubrik »Ausbildungsfreibetrag« nicht ausgefüllt hat. Übergeht das Finanzamt derartige Anträge, ohne darauf im Einkommensteuerbescheid hinzuweisen, kann wegen der versäumten Einspruchsfrist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand in Betracht kommen. Zu beachten ist dabei die Jahresfrist des § 110 Abs. 3 AO (BFH Urteil vom 30.10.2003, BStBl II 2004, 394).

7. Wird ein Bescheid vor dem maschinell erstellten Bescheiddatum zugestellt, so hat dies auf seine Wirksamkeit und auf die Rechtsbehelfsfrist keinen Einfluss, kann aber bei Fristversäumung Wiedereinsetzung in den vorigen Stand begründen (BFH Urteil vom 20.11.2008, III R 66/07, BStBl II 2009, 185). Im Streitfall erfolgte die ordnungsgemäße Bekanntgabe des angefochtenen Bescheids – ausweislich der Zustellungsurkunde – durch Einwurf in den zur Wohnung des Einspruchsführers gehörenden Briefkasten und gelangte damit in den Machtbereich des Stpfl. Dem Wirksamwerden i.S.d. § 124 AO im Zeitpunkt seiner Bekanntgabe (Tag des Einwurfs in den Hausbriefkasten) stand nicht entgegen, dass der Bescheid mit einem um eine Woche nach dem Bekanntgabezeitpunkt liegenden Datum versehen wurde. Dieser Vorgang wurde damit erklärt, dass der maschinell gefertigte Bescheid dem Finanzamt vom Rechenzentrum zur Prüfung übersandt und vordatiert wurde, um eine ausreichende Prüfung einzuräumen. Die einmonatige Einspruchsfrist gem. § 355 Abs. 1 AO wurde mit der Bekanntgabe, unbenommen der Datierung des Bescheides, in Lauf gesetzt. Dass der Stpfl. außerhalb der Einspruchsfrist, aber innerhalb eines Monats ausgehend vom Bescheiddatum, den Einspruch beim Finanzamt einlegte, sieht der BFH als unverschuldet an. Dabei geht der BFH davon aus, dass zur Gewährleistung eines effektiven Rechtsschutzes gem. Art. 19 Abs. 4 GG die Anforderungen an das Vorliegen der Voraussetzungen für die Gewährung von Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nicht überspannt werden dürfen (BFH Urteil vom 29.11.2006, VI R 48/05, BFH/NV 2007, 861).

8. Zur Wiedereinsetzung von Amts wegen aufgrund fehlerhafter Hinweise in einem amtlichen Vordruck vgl. BFH Urteil vom 9.6.2015, X R 14/14, BStBl II 2015, 931.

9. Sowohl die Unkenntnis des Antragsrechts gem. § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG als auch die Unkenntnis, einen solchen Antrag neben einem Antrag auf Günstigerprüfung stellen zu können bzw. zu müssen, können bei einem nicht fachkundig beratenen Steuerpflichtigen unverschuldet sein und zur Wiedereinsetzung in die Antragsfrist gem. § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG berechtigen. Dies kann selbst dann gelten, wenn die in Bezug auf die Antragsrechte unzureichende Anleitung zur Anlage KAP bei Anfertigung der Steuererklärung nicht vollständig gelesen wurde (vgl. BFH Urteil vom 29.8.2017, VIII R 33/15, BStBl II 2018, 69).

2.2. Verschuldete Fristversäumnisse

Als Beispiele für verschuldete Fristversäumnisse, die keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand rechtfertigen, können folgende Fallgestaltungen genannt werden:

1. Arbeitsüberlastung stellt grundsätzlich keinen Grund für eine Wiedereinsetzung dar (BFH Urteil vom 31.10.1996, VIII B 89/96, BFH/NV 1997, 695). Arbeitsüberlastung ist eine allgemeine Zeiterscheinung, die nicht von der Einhaltung von Fristen befreit. Allgemein voraussehbare Arbeitsbelastungen müssen bei der Einhaltung von Fristen, die insbes. bei der Einlegung von Rechtsmitteln zu den vordringlichen Arbeiten gehören, im Arbeitsablauf einkalkuliert werden. Eine Ausnahme soll nur dann gelten, wenn die Arbeitsüberlastung unvorhersehbar und unabwendbar war.

2. Eine unzutreffende Fristberechnung durch den Stpfl. stellt grundsätzlich keinen Wiedereinsetzungsgrund dar. Bei einem Irrtum über den Fristablauf kann eine Wiedereinsetzung nur dann gerechtfertigt sein, wenn dem Stpfl. trotz gebotener Sorgfalt entweder die Dauer der Frist oder die Frist als solche nicht bekannt war (BFH Urteil vom 20.2.2001, IX R 48/98, BFH/NV 2001, 1010).

3. Leichte Erkrankungen sowie persönliche Schwierigkeiten und Sorgen rechtfertigen keine Wiedereinsetzung. Schwerwiegende seelische Belastungen führen jedoch zu einem unverschuldeten Fristversäumnis (BFH Urteil vom 20.9.1997, X R 95/93, BFH/NV 1997, 40). Eine Erkrankung ist nur dann ein Wiedereinsetzungsgrund, wenn sie plötzlich aufgetreten ist, mit ihr nicht gerechnet werden musste und sie so schwerwiegend war, dass weder die Wahrung der laufenden Fristen noch die Bestellung eines Dritten, der sich um die Fristwahrung kümmern konnte, möglich war (BFH Beschluss vom 9.4.2018, X R 9/18, BFH/NV 2018, 828; LEXinform 5908731).

4. Die Länge der Fristüberschreitung ist ohne Bedeutung. Selbst eine kurze Fristüberschreitung von nur einem Tag ist für sich allein noch kein Wiedereinsetzungsgrund.

5. Die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand kommt bei Annahme einer gesetzwidrig verlängerten Antragsfrist nicht in Betracht. Die Vereinbarung eines Gesprächstermins für die Zeit nach Ablauf der Klagefrist kann keinen Vertrauenstatbestand für die Annahme einer gesetzeswidrig verlängerten Antragsfrist des § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a i.V.m. Satz 2 AO (→ Schlichte Änderung) schaffen, sodass auch für einen geltend gemachten Anspruch auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO schon mangels Entschuldbarkeit der Fristversäumnis kein Raum wäre (BFH vom 25.9.2013, VIII R 46/11, NV, LEXinform 0928984).

6. Bei einem Wiedereinsetzungsantrag durch Übermittlung eines Telefax ist zu beachten, dass ein fristgebundener Schriftsatz vor Fristablauf vollständig eingegangen sein muss. Wer um 23:59:00 Uhr damit beginnt, einen fristgebundenen Schriftsatz vom sieben Seiten Länge per Telefax zu übermitteln, kann nicht darauf vertrauen, dass der Übertragungsvorgang bis um 23:59:59 Uhr desselben Tages abgeschlossen sein wird (BFH vom 28.1.2010, VIII B 88/09, BFH/NV 2010, 919). Hinsichtlich der Rechtzeitigkeit des Eingangs eines per Telefax übersandten Nichtzulassungsbeschwerdebegründungsschriftsatzes kommt es entscheidend nicht erst auf den Ausdruck des per Telefax übermittelten Schriftsatzes, sondern bereits auf den vollständigen Empfang der gesendeten Signale vom Telefaxgerät des Gerichts noch vor Ablauf des letzten Tages der Frist an. Der Eingangszeitpunkt bestimmt sich nach dem Uhrzeitaufdruck des Telefaxgerätes des Gerichts. Es genügt nicht, wenn die Seite mit der Unterschrift (vorab) als zweite Seite übermittelt wird und diese damit vor Fristablauf eingegangen ist (BFH vom 9.1.2012, I B 66/11, BFH/NV 2012, 957).

7. Wird nach § 56 FGO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wegen eines entschuldbaren Büroversehens bei der Einhaltung einer Frist begehrt, muss substantiiert und in sich schlüssig vorgetragen werden, wie die Fristen im Büro des Prozessbevollmächtigten überwacht werden (BFH Beschluss vom 22.9.2023, IX R 29/22, BFH/NV 2023, 1404). Der Prozessbevollmächtigte ist bei der Prüfung der Revisionsbegründungsfrist und der in diesem Zusammenhang erforderlichen Überwachung des Personals zu besonderer Sorgfalt verpflichtet. Eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand kann nicht gewährt werden, wenn ein Organisationsverschulden als Ursache der Fristversäumnis nicht auszuschließen ist.

8. Gem. § 47 Abs. 1 FGO beträgt die Frist für die Erhebung der Anfechtungsklage, die der Kläger vorliegend erhoben hat, einen Monat; sie beginnt mit der Bekanntgabe der Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf. Wird vom Kläger vorgetragen, die Klageschrift in Polen ausweislich des Poststempels einen Werktag vor Ende der Klagefrist zur Post gegeben zu haben, rechtfertigt dies keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gem. § 56 FGO, da das Versäumen der Klagefrist nicht unverschuldet ist. Bei Postsendungen innerhalb des Bundesgebietes darf davon ausgegangen werden, dass werktags aufgegebene Sendungen am folgenden Werktag im Bundesgebiet ausgeliefert werden (Brandis in Tipke/Kruse, § 110 AO, Rn. 14). Von einer derart kurzen Laufzeit kann allerdings bei der Zustellung einer Postsendung z.B. aus Polen mittels Einschreibens ins Bundesgebiet nicht ausgegangen werden. Die Laufzeit für Post von Polen nach Deutschland beträgt zwei bis drei Tage (Angabe unter www.deutschepost.de, internationale Brieflaufzeiten). Der Kläger darf zwar die Rechtsmittelfrist ausschöpfen und darauf vertrauen, dass die Klageschrift innerhalb der üblichen Laufzeit bei Gericht eingeht, er muss jedoch, wenn die übliche Laufzeit zwei bis drei Tage beträgt, damit rechnen, dass die Postsendung drei Tage braucht (FG Hamburg Urteil vom 16.10.2013, 4 K 26/13).

9. Wiedereinsetzung in den vorigen Stand kann nicht gewährt werden, wenn bei Verwendung eines elektronischen Fristenkalenders in der Kanzlei des Prozessvertreters nicht dargetan wird, dass ausreichende Vorkehrungen zur Fristenkontrolle für den Fall eines Totalausfalls der Computeranlage getroffen worden sind (BFH Beschluss vom 19.3.2019, II R 29/17, BFH/NV 2019, 705).

10. Rechtsbehelfseinlegung bei unzuständiger Behörde (BFH Beschluss vom 22.8.2023, VIII B 76/22, BFH/NV 2023, 1324; s. Tz. 7).

2.3. Verschulden des Vertreters

Das Verschulden eines Vertreters ist gem. § 110 Abs. 1 Satz 2 AO dem Vertretenen zuzurechnen. Als Vertreter, die im Rahmen ihrer Vertretungsbefugnis für den Beteiligten tätig werden, kommen die

• gesetzlichen Vertreter (z.B. Eltern, Geschäftsführer oder Vorstand) sowie die

• gewillkürten Vertreter (z.B. Steuerberater)

in Betracht.

Die mangelnde Kenntnis des Steuerberaters über verfahrensrechtliche Fristen begründet grundsätzlich einen Verschuldensvorwurf, den sich der Steuerpflichtige nach § 110 Abs. 1 Satz 2 AO zurechnen lassen muss, sodass eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nicht in Betracht kommt (BFH Urteil vom 28.7.2015, VIII R 50/14, BStBl II 2015, 894). Der pauschale Vortrag, dass seitens des Steuerberaters die Anfechtung eines von mehreren gleichzeitig ergangenen Verwaltungsakten versehentlich unterblieben sei, reicht grundsätzlich nicht aus, um eine Fristversäumnis ohne Verschulden i.S.d. § 110 AO anzunehmen (FG Münster Beschluss vom 25.3.2019, 5 V 483/19 U, Stbg 2019, 330).

Ist ein Steuerberater durch den Beteiligten ermächtigt, die das Verwaltungsverfahren betreffenden Verfahrenshandlungen vorzunehmen, sind strengere Anforderungen an die Sorgfalt zu stellen, da sie aufgrund ihrer Fachkenntnisse und ihrer Erfahrung im Umgang mit Fristen im besonderen Maße befähigt sein sollen, alle erforderlichen Vorkehrungen zu treffen, um Fristen einzuhalten. Dazu zählt insbes. das Führen eines Fristenkontrollbuchs oder von etwas Vergleichbarem, wodurch eine verlässliche Fristenkontrolle gewährleistet wird. Organisationsmängel gelten daher als nicht entschuldbar.

Im Gegensatz dazu können bei sog. Büroversehen bei steuer- und rechtsberatenden Berufen Wiedereinsetzungsgründe gegeben sein. Diese können dann vorliegen, wenn trotz

• sorgfältiger Auswahl und

• regelmäßiger Überwachung der Angestellten unter

• Ausschaltung systembedingter Organisationsfehler

Fehler unterlaufen.

Leitet der empfangsbevollmächtigte Steuerberater die Einspruchsentscheidung ohne erkennbaren Grund beträchtlich verspätet an seinen Mandanten weiter und trifft er keine weiteren Maßnahmen zur Verhinderung einer Versäumung der Klagefrist, handelt er sorgfaltswidrig. Dieses sorgfaltswidrige Verhalten ist dem Kläger bei der Prüfung einer Wiedereinsetzung in den vorigen Stand als eigenes Verschulden zuzurechnen. Will der Empfangsbevollmächtigte bei verspäteter Weiterleitung der Einspruchsentscheidung seinen Sorgfaltspflichten genügen, muss er sich aktiv um die Einhaltung der Klagefrist bemühen. Notfalls muss er – auch wenn er keine entsprechende Vollmacht hat – vorsorglich Klage erheben (FG Köln Urteil vom 15.12.2009, 12 K 3102/09, DStRE 10/2010, 637, EFG 2010, 659).

Wer geschäftsmäßig fremde Rechtsangelegenheiten besorgt, muss grundsätzlich dafür Vorkehrungen treffen, dass auch bei einer nicht vorhergesehenen Erkrankung Fristen in den Verfahren gewahrt werden, deren Betreuung er im Rahmen des betreffenden Geschäftsbetriebes übernommen hat (BFH Beschluss vom 9.4.2018, X R 9/18, BFH/NV 2018, 828). Dies gilt auch für einen allein praktizierenden Rechtsanwalt oder Steuerberater (BFH Beschluss vom 4.8.2020; XI R 15/18, BFH/NV 2021, 29). Eine als Entschuldigungsgrund geltend gemachte Erkrankung des Prozessbevollmächtigten ist nur dann als schuldlose Verhinderung zu behandeln, wenn sie plötzlich und unvorhersehbar auftritt und so schwer ist, dass es für den Prozessbevollmächtigten unzumutbar ist, die Frist einzuhalten oder rechtzeitig einen Vertreter zu bestellen (BFH Beschluss vom 4.8.2020; XI R 15/18, BFH/NV 2021, 29; BFH Beschluss vom 21.7.2021, X B 126/20, BFH/NV 2021, 1364, LEXinform 4235860; BFH Beschluss vom 19.3.2019, II R 29/17, BFH/NV 2019, 705; BFH Beschluss vom 10.5.2013, II R 5/13, BFH/NV 2013, 1428).

3. Versäumung gesetzlicher Fristen

3.1. Gesetzliche Fristen

Wiedereinsetzung ist bei gesetzlichen Fristen, also Fristen, die unmittelbar in einem Gesetz ausdrücklich geregelt sind, grundsätzlich anwendbar. § 110 AO gilt für sog. Handlungsfristen, da insoweit eine Frist einzuhalten ist. Insbes. ist die Einspruchsfrist gem. § 355 Abs. 1 AO als Hauptanwendungsfall zu nennen. Daneben zählen z.B. auch zu den möglichen Wiedereinsetzungsfristen die Einjahresfrist bei fehlender Rechtsbehelfsbelehrung gem. § 356 Abs. 2 AO, die Antragsfrist nach § 172 Abs. 1 Nr. 2a AO (→ Schlichte Änderung) sowie die Fristsetzung i.S.d. § 364b AO, da hier ein Verweis auf die entsprechende Anwendung des § 110 AO im Fall der Fristüberschreitung in § 364b Abs. 2 Satz 3 AO erfolgt und damit die Fristsetzung wie eine gesetzliche Frist behandelt wird.

3.2. Nicht wiedereinsetzungsfähige Fristen

Wiedereinsetzung ist nur hinsichtlich verfahrensrechtlicher und materiell-rechtlicher Fristen, die »einzuhalten« sind, möglich. Erfasst werden somit Handlungs- und Erklärungsfristen, die Beteiligte (§ 78 AO) oder Dritte gegenüber der Finanzbehörde zu wahren haben. Nicht wiedereinsetzungsfähig sind dagegen die gesetzlichen Fristen, die von den Finanzbehörden als Verwaltungsträger im Verwaltungsverfahren zu beachten sind. Der Ablauf von Festsetzungsfristen fällt nicht in den Anwendungsbereich des § 110 AO (BFH Urteil vom 24.1.2008, VII R 3/07, BStBl II 2008, 462).

Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist außerhalb des Einspruchs- oder Klageverfahrens ein Antrag auf Steuerfestsetzung oder auf Aufhebung oder Änderung einer Steuerfestsetzung oder ihrer Berichtigung nach § 129 AO gestellt, so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden worden ist (→ Festsetzungsverjährung). Eine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 AO setzt voraus, dass der Stpfl. vor Ablauf der Festsetzungsfrist einen Antrag auf Steuerfestsetzung oder auf Korrektur einer Steuerfestsetzung stellt. Ist innerhalb der Festsetzungsfrist kein Antrag des Stpfl. eingegangen, kann keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO mit dem Ziel einer rückwirkenden Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 AO gewährt werden.

3.3. Behördliche Fristen

Von den gesetzlichen Fristen zu unterscheiden sind die behördlichen Fristen, die von einer Finanzbehörde aufgrund allgemeiner oder konkreter gesetzlicher Ermächtigung im Einzelfall unabhängig gesetzt werden können. Zu den behördlichen Fristen gehören z.B.

• Auskunftsfristen gem. § 93 AO,

• Anhörungsfristen gem. § 91 AO,

• Stundungsfristen gem. § 222 AO.

Behördliche Fristen können gem. § 109 Abs. 1 Satz 1 AO verlängert werden. Sind behördliche Fristen bereits abgelaufen, können sie auch rückwirkend verlängert werden (§ 109 Abs. 1 Satz 2 AO).

3.4. Verlängerung von gesetzlichen Fristen

Gesetzliche Fristen sind grundsätzlich nicht verlängerbar. Die Wiedereinsetzung stellt keine Verlängerung einer gesetzlichen Frist dar.

Eine Ausnahme dazu stellen die Fristen zur Einreichung von Steuererklärungen dar, die aufgrund ausdrücklicher Regelung des § 109 Abs. 1 AO wie behördliche Fristen verlängert werden können.

Soweit eine Fristverlängerung gesetzlich zugelassen ist, kommt eine Wiedereinsetzung nicht in Betracht (AEAO zu § 110, Nr. 1 Satz 4), da eine rückwirkende Fristverlängerung i.S.d. § 109 Abs. 1 Satz 2 AO möglich ist. Die nach Ablauf der Abgabefristen von Steuererklärungen gestellten Fristverlängerungsanträge sind im Hinblick auf die Vermeidung der Festsetzung eines Verspätungszuschlags sinnvoll, da insoweit gem. § 152 Abs. 1 AO die unterlassene bzw. nicht fristgemäße Abgabe einer Steuererklärung vorausgesetzt wird.

4. Nachholung der versäumten Handlung bzw. Wiedereinsetzungsantrag

4.1. Monatsfrist

Der Antrag auf Wiedereinsetzung ist gem. § 110 Abs. 2 Satz 1AO innerhalb eines Monats nach Wegfall des Hindernisses zu stellen. Die Monatsfrist beginnt also mit dem Wegfall des Hindernisses, aufgrund dessen der Stpfl. an der Vornahme der (unverschuldet) versäumten Handlung gehindert war, also z.B. die Rückkehr aus dem (bis zu sechs Wochen andauernden) Urlaub oder die gesundheitliche Genesung.

Versäumt der Stpfl. wegen der unterbliebenen erforderlichen Begründung oder wegen der erforderlichen Anhörung vor Erlass des Verwaltungsaktes die rechtzeitige Anfechtung des Verwaltungsaktes, gilt die Versäumung der Einspruchsfrist als nicht verschuldet (§ 126 Abs. 3 AO; AEAO zu § 121, Nr. 3 und AEAO zu § 91, Nr. 3). In diesem Fall tritt das für die Monatsfrist maßgebende Ereignis im Zeitpunkt der Nachholung der unterlassenen Verfahrenshandlung (= Nachholung der erforderlichen Begründung) ein.

Die Monatsfrist ist wiederum eine gesetzliche Frist, für die eine Wiedereinsetzung bei fehlendem Verschulden in Betracht kommen kann!

Im finanzgerichtlichen Verfahren beträgt gem. § 56 Abs. 2 FGO die Frist für den Antrag auf Wiedereinsetzung und die Nachholung der versäumten Rechtshandlung zwei Wochen (vgl. AEAO zu § 110, Nr. 3).

4.2. Antragsbegründung

Die Tatsachen zur Begründung der begehrten Wiedereinsetzung sind bei der Antragstellung oder im Verfahren über den Antrag glaubhaft zu machen. Die Begründung eines Wiedereinsetzungsantrags nach § 110 Abs. 2 Satz 2 AO ist ausschließlich Sache des Antragstellers. Wenn dieser fachkundig vertreten ist, hat das Finanzgericht den Antragsteller nicht über den erforderlichen Inhalt des Wiedereinsetzungsgesuchs aufzuklären oder zur Ergänzung eines insoweit unzulänglichen Vortrags aufzufordern (BFH vom 6.12.2011, XI B 3/11, BFH/NV 2012, 707). Die Wiedereinsetzungsgründe sind innerhalb der Monatsfrist darzulegen (= mangelndes Verschulden). Die Glaubhaftmachung erfordert aber nicht eine Beweisführung im engeren Sinne. Ein bloßes Behaupten oder Vortragen, sodass eine überwiegende Wahrscheinlichkeit für die dargelegten Tatsachen spricht, ist ausreichend. Daher sind Ergänzungen nach Ablauf der Monatsfrist zulässig (BFH Beschluss vom 20.6.1996, X R 95/93, BFH/NV 1997, 40).

Sind die Tatsachen, aus denen sich das fehlende Verschulden an dem Versäumen der gesetzlichen Frist ergeben,

• offenkundig oder

• aktenkundig,

ist eine Antragsbegründung nicht erforderlich.

4.3. Nachholung der versäumten Handlung

Nach § 110 Abs. 2 Satz 3 AO ist innerhalb der Antragsfrist die versäumte Handlung nachzuholen, z.B. die Einlegung eines Einspruchs. Ist dies erfolgt, ist ein ausdrücklicher Wiedereinsetzungsantrag entbehrlich. Dies befreit aber nicht von der Darlegung der Wiedereinsetzungsgründe, es sei denn, die Tatsachen, aus denen sich das fehlende Verschulden ergibt, sind offenkundig oder der Finanzbehörde aktenkundig bekannt.

4.4. Jahresfrist

Nach einem Jahr seit dem Ende der versäumten Frist kann gem. § 110 Abs. 3 Satz 1 AO die Wiedereinsetzung nicht mehr beantragt oder die versäumte Handlung nicht mehr nachgeholt werden.

War es dem Stpfl. infolge höherer Gewalt vor Ablauf der Jahresfrist unmöglich, einen Wiedereinsetzungsantrag zu stellen oder die versäumte Handlung nachzuholen, ist auch nach Ablauf der Jahresfrist eine Wiedereinsetzung möglich. Unter höherer Gewalt sind von außen kommende Ereignisse zu verstehen, die unter den gegebenen Umständen auch durch äußerste Sorgfalt nicht abgewendet werden können (z.B. Naturkatastrophen). Ein bloßer Rechtsirrtum erfüllt nicht die Voraussetzungen für die Annahme höherer Gewalt i.S.d. § 110 Abs. 3 AO (BFH Urteil vom 9.6.2015, X R 14/14, BStBl II 2015, 931).

Aus der Formulierung des § 110 Abs. 3 AO kann abgeleitet werden, dass für die dort genannte Jahresfrist (als gesetzliche Frist) eine Wiedereinsetzung nach § 110 Abs. 1 AO, im Gegensatz zu der Monatsfrist i.S.d. § 110 Abs. 2 AO, nicht in Betracht kommt.

5. Erlass wegen sachlicher Unbilligkeit

Liegen die Voraussetzungen für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand oder eine Änderung des bestandskräftigen Steuerbescheides nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO (→ Aufhebung und Änderung von Steuerbescheiden) nicht vor, kann es bei einem eindeutigen Verstoß der Finanzbehörde gegen die Fürsorgepflicht nach § 89 Satz 1 AO (Auskunfts- und Beratungspflicht) geboten sein, die zu Unrecht festgesetzte Steuer wegen sachlicher Unbilligkeit zu erlassen (vgl. AEAO zu § 89 AO, Nr. 1.2, BFH Urteil vom 18.12.1985, I R 82/85, BFH/NV 1986, 506). Zu den weiteren Voraussetzungen eines Erlasses von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis gem. § 227 vgl. → Erlass gem. § 227 AO.

6. Entscheidung über die Wiedereinsetzung

Über den Antrag auf Wiedereinsetzung entscheidet gem. § 110 Abs. 4 AO die Finanzbehörde, die über die versäumte Handlung zu befinden hat. Im Einspruchsverfahren ist das die Behörde, die gem. § 367 Abs. 1 AO über den Einspruch entscheidet.

Der Betroffene hat einen Rechtsanspruch auf Wiedereinsetzung, wenn die gesetzlichen Voraussetzungen dafür vorliegen. Ein Ermessensspielraum der Finanzbehörde liegt dann nicht vor.

Bei Fristversäumnis prüft die Finanzbehörde, ob Wiedereinsetzungsgründe vorliegen. Geht ein Einspruch außerhalb der Rechtsbehelfsfrist bei der Finanzbehörde ein, wird der Stpfl. auf den verspäteten Eingang hingewiesen und ihm damit Gelegenheit gegeben, sich hierzu zu äußern. Die Entscheidung über die Wiedereinsetzung im Rechtsbehelfsverfahren ist ein unselbstständiger Bestandteil der Entscheidung zur Hauptsache und kann nicht gesondert mit Rechtsbehelfen angegriffen werden.

7. Rechtsbehelfseinlegung bei unzuständiger Behörde

Die Frage, innerhalb welchen Zeitraums und unter welchen Umständen der Bearbeitung ein Irrläuferschreiben zur Einlegung eines Einspruchs vom unzuständigen FA an das zuständige FA noch als innerhalb eines ordnungsgemäßen Geschäftsgangs weitergeleitet anzusehen ist, ist nicht abstrakt klärungsfähig (BFH Beschluss vom 22.8.2023, VIII B 76/22, BFH/NV 2023, 1324).

Hat die unzuständige Behörde die Übermittlung schuldhaft verzögert oder überhaupt unterlassen, kommt im Falle willkürlichen, offenkundig nachlässigen und nachgewiesenen Fehlverhaltens der Behörde die Gewährung von Wiedereinsetzung in den vorigen Stand in Betracht (hier: Wiedereinsetzung in die versäumte Einspruchsfrist gewährt; FG Sachsen-Anhalt Zwischengerichtsbescheid vom 7.12.2021, 1 K 539/21, EFG 2022, 1073; Revision BFH: VIII R 2/2022, Verfahren ist erledigt durch Beschluss vom 3.7.2024, unzulässig). Zur Erfüllung dieser Pflicht hat sie entweder den Rechtsbehelfsführer bzw. dessen Vertreter umgehend, d.h. in dem Zeitpunkt, in dem das Versehen bekannt wird, telefonisch, per Fax oder per E-Mail darauf hinzuweisen, dass er einen fristgebundenen Schriftsatz bei der falschen Behörde eingereicht hat, um ihm Gelegenheit zu geben, den Fehler selbst zu korrigieren, oder sie hat den fristgebundenen Schriftsatz umgehend per Fax, eingescannt als E-Mail oder über das besondere elektronische Behördenpostfach an die zuständige Behörde weiterzuleiten. Es ist als offenbar nachlässiges und nachgewiesenes Fehlverhalten der unzuständigen Behörde zu werten, wenn sie den fristgebundenen Schriftsatz nicht z.B. per Fax weiterleitet, sondern diesen stattdessen auf dem Postweg an die zuständige Behörde sendet (hier: mit der Folge des verspäteten Eingangs bei der zuständigen Behörde).

8. Literaturhinweise

Rätke, Tipps und Hinweise (Teil 3), Wiedereinsetzung in den vorigen Stand bei Versäumnis der Einspruchsfrist, BBK 18/2023, 817.

9. Verwandte Lexikonartikel

→ Abgabenordnung

→ Aufhebung und Änderung von Steuerbescheiden

→ Ausbildungsfreibetrag

→ Einspruchsverfahren

→ Erlass gem. § 227 AO

→ Festsetzungsverjährung

→ Fristen und Termine

→ Schlichte Änderung

→ Verspätungszuschlag gem. § 152 AO

→ Verwaltungsakt

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